分析無形資產內部研究開發支出會計與稅法處理的不同

【文章摘要】

文章結合《企業會計準則》和《企業所得稅法》對企業無形資產內部研究開發支出的有關規定，案例分析無形資產內部研究開發階段會計處理和稅務處理存在的不同，以及該不同對企業所得稅的影響。

【關鍵詞】

研發支出；會計處理；稅務處理；不同

1 無形資產內部研發支出的會計處理

按照會計準則規定，通過企業內部努力研究后開發成功的無形資產，企業在研究階段發生的支出并當全部記入當年的“管理費用”賬戶，年末由“管理費用”賬戶轉入“本年利潤”賬戶，抵減當年的應納稅所得額，抵減當年的企業所得稅。企業在該項無形資產開發階段形成的應當計入無形資產價值以及之后達到預計用途前發生的各項支出，均應該作為無形資產的成本核算，只有那些不符合無形資產資本化條件的支出才能計入當年的管理費用。

2 無形資產內部研發支出的稅務處理

根據稅法的規定，企業在計算企業所得稅時所確認的企業自行開發的無形資產的計稅基礎是以達到該項無形資產可以被正常使用而發生的各項支出的合計。企業在研究開發過程中實際發生并計入當年費用的支出，在確定當年應納稅所得額時是可以據實扣除的，并且還可以按照已經扣除的金額再多扣50%的；還有一部分計入無形資產成本的研究開發支出，是可以的攤銷，在確定當年應納稅所得額時是可以按照計入無形資產成本的150%攤銷。

由于會計和稅法對無形資產內部研究開發形成的規定不同，導致該項無形資產同一時點的賬面價值和計稅基礎是有差異的，它會對當年的企業所得稅以及未來期間企業所得稅產生影響，但是這種差異是暫時性的，差異是可以逐漸轉回以至消失。

3 案例分析無形資產內部研發支出會計和稅務處理不同

經過有關部門批準，某公司2013年年初決定自行開發研究某項新工藝技術。該公司自行研究開發過程中實際發生購買材料支出600萬元、支付的人工工資300萬元以及其他費用100萬元，總計1000萬元。其中，研究階段發生的支出200萬元，開發階段中該項新工藝達到形成無形資產狀態前發生的支出為300萬元，該項新工藝形成無形資產后可以被正常使用時發生的支出為500萬元。2013年年末，該公司自行研究開發的這項新工藝研制成功并達到預計用途。2013年該公司取得的會計利潤為1080萬元，該公司當年已預繳企業所得稅120萬元。

分析該公司相關業務的會計處理如下：

（1）發生研發支出時：

借：研發支出—— 費用化支出 500萬元

—— 資本化支出 500萬元

貸：原材料 600萬元

應付職工薪酬 300萬元

行存款 100萬元

（2）年末該新型技術達到預定用途時：

借：管理費用 500萬元

無形資產 500萬元

貸：研發支出——費用化支出 500萬元

——資本化支出 500萬元

該公司2013年發生的研究開發支出中，應該計入費用的金額為500萬元。能夠在計算當年企業所得稅時被扣除的金額為750萬元（500+500×50%）

其中，500萬元實際發生的研究開發費用已轉入“管理費用”科目，計算會計利潤時，已據實扣除，則計算企業當年的應納稅所得額時，在會計利潤的基礎上再扣除250萬元即可。

2013年的應納稅所得額=1080-250=830（萬元）

2013年應補交的企業所得稅=830×25%-120=87.5（萬元）

借：所得稅費用 87.5萬元

貸：應交稅費——應交所得稅 87.5萬元

該公司2013年末，無形資產成本是500萬元，也就是該項無形資產資產負債表日會計賬面價值500萬元。稅法確定的2013年年末該項無形資產計稅基礎為750萬元。由于該項無形資產在2013年年末同一個時點產生了兩個數據，一個是會計賬面價值500萬元，一個是稅法計稅基礎750萬元，兩者之間的差額250萬元，這250萬元的不同形成了未來期間抵減應交所得稅的權利。假設按10年攤銷，該公司每年可抵減應納稅所得額25萬元（250÷10）。

由于該公司自行研發的該項無形資產在年末才達到預定使用狀態，所以當年該公司不予以攤銷，從下一年度起要按照該項無形資產成本500萬元的150%攤銷。

該項無形資產不是由于企業合并產生的，開始確認時也不影響當年的會計利潤和應納稅所得額，250萬元的暫時性差異影響的是以后各年的企業所得稅，當年可以不確認相關的遞延所得稅資產，可以在以后年度中按750萬元攤銷稅前扣除。

由此可見，如果企業的研究開發項目在本年度開發并成功，根據稅法規定，企業可將無形資產內部研發支出費用化，可以直接抵減會計利潤，減少企業當年的應納稅所得額，減少當年的應交企業所得稅，即起到“稅收擋板”的作用，相當于政府為企業提供了一筆無息的貸款，用以鼓勵企業進行研發活動。企業可以研發支出最大程度的費用化以享受無形資產內部內部研發費用加計扣除的稅收優惠。

【參考文獻】

[1]魯志勇.淺析無形資產內部研發支出的財務處理.《經濟技術協作信息》.2013年14期

[2]中華人民共和國企業所得稅法

[3]蓋地.稅務會計與納稅籌劃（第九版）.大連：東北財經大學出版社.2012

[4]《企業會計準則第6號——無形資產》

【作者簡介】

于洋，女，1972年出生，遼寧省沈陽市人，漢族，專業帶頭人，教授、高級會計師、注冊稅務師，主要研究方向是稅務、會計。