從法律責任視角論會計人員的獨立性

邱洪勝

摘要：由于對自身法律責任認識不足，會計人員保持自身獨立性往往是被動的、消極的。文章通過對會計人員獨立性的規范分析和實證分析，旨在幫助會計人員樹立正確的法律責任意識和職業風險意識，促使其主動保持自身獨立性，避免承擔相關法律責任，提高工作質量。

關鍵詞：會計人員；獨立性；法律責任

一、會計人員獨立性的理論探析及法律規定

（一）理論探析

關于會計人員（本文僅以單位內部會計人員的獨立性為研究對象，廣義的會計人員還應包括注冊會計師等在社會中介機構中從事會計工作的人員）的獨立性，學者們從不同角度給出了各種定義。例如，“會計人員的獨立性是指會計人員在從事會計行為時保持應有的獨立、客觀和公正，能夠對財務主體的財務信息予以客觀的核算、反映和監督”。又如，“會計獨立性是指會計人員在從事相關會計活動的過程中不受外界控制、支配，能夠客觀公正地按照相關會計法規的要求處理相關的會計事務”。

筆者認為，會計人員的獨立性至少應該包含兩層含義，即會計人員主體地位及意志獨立；會計人員對自己的執業行為獨立承擔法律責任。所謂會計人員主體地位及意志獨立，是指會計人員應該在嚴格遵守相關法律法規及國家政策的基礎上，根據自己對業務的認識，按照自己的意志獨立處理相關業務；所謂會計人員獨立承擔法律責任，是指會計人員應該對自己經辦的業務所帶來的法律后果承擔相應的法律責任。事實上，無論是會計學者還是會計實務從業人員，往往只關注第一層含義，而忽略了其第二層含義，從而導致實際工作中相關人員對會計人員獨立性認識不足，實際執行效果大打折扣。

（二）法律規定及解讀

《中華人民共和國會計法》第五條規定：“任何單位或者個人不得以任何方式授意、指使、強令會計機構、會計人員偽造、變造會計憑證、會計賬簿和其他會計資料，提供虛假財務會計報告。”該條規定是會計人員獨立性的法律依據。該規定有這樣兩層含義：一是要求會計人員保持獨立性，其目的是保證會計信息的質量；二是會計人員的獨立性是一種“被動”的獨立，其得以實現的前提是“任何單位和個人”不對其執業行為加以干涉。

筆者認為，基于上述認識，普通會計人員對保持自身獨立并不能真正建立起積極性，原因有二：一是會計人員獨立與否與自身利害關系不明顯、不直接；二是會計人員能否獨立主要依賴于外界是否對其加以干涉，自身缺乏能動性。

二、會計人員獨立性現狀及會計人員的認識

實際會計工作中，會計人員往往因受制于諸多方面（主要是單位管理層，如單位領導或財務部門領導）而缺乏必要的獨立性，不得不經常做出一些違法違規的行為，其中最典型的便是根據單位領導的授意做假賬、編假報表。

例證1：為了應付工商、稅務、銀行等各方面，中小企業普遍建有好幾套賬、好幾套報表早已是公開的秘密，而這些假賬、假報表的直接經手人便是單位會計人員。這些造假行為的發生多是因會計人員受制于單位領導，缺乏獨立性。2014年3月初，國家工商總局決定停止對領取營業執照的有限責任公司、股份有限公司、非公司企業法人、合伙企業、個人獨資企業、在華外國（地區）企業及其他經營單位的企業進行年度檢驗，這與企業財報大面積造假、年檢流于形式不無關系。

例證2：1997年“瓊民源”案是我國首例因提供虛假財務報告被起訴并定罪的案例。本案中，瓊民源聘用的會計人員班某被判處有期徒刑2年，緩刑2年。而其獲罪的原因便是自身執業過程中缺乏獨立性，受董事長兼總經理馬某的指使，提供了內容嚴重失實的虛假財務報告，造成了嚴重的后果。

令人遺憾的是，很多會計人員對這些因缺乏獨立性而造假的行為似乎熟視無睹；有的會計人員在不得已從事這些違法或違規行為時，往往抱有一些錯誤的認識，認為“這筆賬是某某經理安排這樣做的，如果出了問題，自然應該由該領導來負責，沒有我的事”或者“我做這個報表是職務行為，即使出了問題，我也不應當承擔責任”。會計實務界甚囂塵上的一個說法——不會做假賬的會計不是好會計，赤裸裸地揭示了會計造假（當然，絕大多數造假都是在別人干預下完成的）在會計人員頭腦中的根深蒂固。多數會計人員對保持自身獨立缺乏必要的警惕性和自覺性，尤其是一些“老會計”，在歷經屢次造假而平安無事的情況下，更是將獨立執業的基本原則遠遠拋之腦后。

三、現行有關會計人員法律責任的規定及分析

鑒于上述會計人員對自身獨立性的認識，筆者認為，有必要通過分析會計人員的法律責任，使會計人員認識到保持獨立對其自身的重要意義，促使其自覺維護自身的獨立性，從而保證工作質量。

關于會計人員應當承擔法律責任的情形，我國現行《會計法》、《刑法》等都有相應的規定。根據《會計法》第四十二條，單位存在十種違反會計工作基礎規范的行為，對直接經手的會計人員可處二千元以上二萬元以下的罰款，或者給予行政處分；情節嚴重的，由縣級以上人民政府財政部門吊銷會計從業資格證書；構成犯罪的，依法追究刑事責任?！稌嫹ā返谒氖龡l、第四十四條則規定，偽造、變造、隱匿或者故意銷毀會計資料，構成犯罪的，依法追究刑事責任；不構成犯罪的，則可對直接經手的會計人員進行罰款、行政處分、吊銷會計從業資格證書等處罰。應該特別引起所有會計人員注意的是，《會計法》并沒有指出會計人員在何種情形下違反這些規定才能對其處罰，意即無論會計人員是主動違反，還是受領導指使被動違反，只要其是這些行為的直接責任人員即可。

此外，我國現行其他法律法規，如《審計法》、《稅收征收管理法》、《公司法》、《商業銀行法》、《證券法》、《保險法》等也都有相應的條文，對會計人員違法行為的法律責任做出了規定?！豆痉ā返诙倭愣l對會計人員在虛假信息披露行為中的法律責任做出了規定：公司在依法向有關主管部門提供的財務會計報告等材料上作虛假記載或者隱瞞重要事實的，由有關主管部門對直接負責的主管人員和其他直接責任人員處以三萬元以上三十萬元以下的罰款。這里的“其他直接責任人員”最多的便是公司的會計人員，因為會計人員往往就是這些虛假財務會計報告的直接經辦人員。

以上主要是針對會計人員從業過程中行政責任與刑事責任的規定。而關于會計人員民事責任的歸責，則可援引有關民法、經濟法及相關司法解釋的規定。例如，基于會計人員與單位存在勞動合同，如因會計人員執業不規范行為（無論是主動還是被動）給單位造成損失，可以視為會計人員違反勞動合同，根據《勞動合同法》第三十九條規定，用人單位可以與會計人員解除勞動合同；根據《合同法》第一百零七條規定，會計人員還應該承擔賠償損失等違約責任。但是，由于這些規定不是針對會計人員專門設立的，尤其在因會計人員的違規行為給第三者造成損失的情境下，如何適用這些規定追究會計人員的民事責任，理論及實務界都存有較大爭議。因此，從立法上完善會計人員民事責任的規定，也是理順企業內外法律關系的必要之道。

通過上述分析不難看出，會計人員承擔法律責任的范圍非常廣泛，會計人員的職業風險是相當高的。會計人員如不能主動尋求保持自身獨立，即使是因為受領導指使不得已而做假賬、假報表，也要承擔相應的法律責任。

四、結論

綜上所述，對于會計人員違規執業形成的法律責任，無論是行政、刑事還是民事責任，無論其違規執業是出于主動還是被動，會計人員都要作為一個獨立主體來承擔，“受領導指使”并不能成為免責事由。因此，無論從保證會計信息真實性角度，還是保證自身免受有關法律責任的追究角度考量，會計人員都必須主動追求保持自身獨立性，遵從法律、遵從自身意志，不受任何單位和個人的非法干預。

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（作者單位：山東理工大學審計處）