淺談營改增后廣電行業的收入核算和稅務處理

（華數傳媒網絡有限公司 浙江杭州 310012）

一、廣電行業及營改增的概況

近年來，我國廣電行業得到了蓬勃的發展。全國各地相繼完成了有線電視數字化的整體轉換和雙向化的改造，大力開展網絡業務，從傳統的有線電視向雙向交互、大容量、多功能的方向發展，使家家戶戶的電視機成為多媒體信息終端。電視成為集廣播電視、電子政務、信息資訊、文化娛樂、交流互動為一體的多媒體信息平臺。在這一大環境下產生了一批以傳統的電視業務為基礎的新媒體公司，在為用戶提供視聽服務的同時，將業務擴展到互動增值服務、3G手機業務、互聯網電視業務，在有線網絡硬件及軟件基礎上發展新媒體業務。2010年我國在12個城市（地區）正式啟動三網融合試點工作后，讓電信運營商提供電視服務，廣電運營商提供寬帶服務，一起向互聯網的內容多樣性靠攏，形成兩張網絡相互競爭的局面，廣電運營商長期以來的行業壟斷地位面臨著嚴峻的挑戰，被迫轉型。采用靈活多變的市場策略適應時代的變化，擴大數字電視的覆蓋率，成為各廣電運營商的工作重點。

與此同時，“營改增”的改革也正在有條不紊地進行。2012年1月1日我國把上海作為首個試點城市。2012年8月1日起至年底，將交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳10個省（直轄市、計劃單列市）。根據《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）的精神，從2013年8月1日起將廣播影視服務納入了營改增的范圍，涉及廣播影視節目的制作服務、發行服務和播映服務。《關于將電信業納入營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2014]43號）明確了衛星電視信號落地轉接服務，從2014年6月1日起按照增值電信服務計算繳納增值稅。因此，廣電企業從原來以營業稅為主要流轉稅的企業轉型成為以增值稅為主要稅種的企業。各個公司需要進一步規范增值稅的涉稅行為，優化增值稅稅務管理業務流程，有效防范、控制和降低各單位增值稅稅務管理過程中的風險損失，依法履行增值稅納稅義務，提高增值稅稅務管理綜合效益。

二、廣電行業收入的多樣性和復雜性

目前，數字電視運營商的收入主要有傳統的有線電視基本收視維護費收入、付費頻道收入、互動點播收入、落地費收入、新建房屋有線電視配套建設費收入、機頂盒銷售收入、寬帶業務收入、集團接入業務收入。新媒體業務的收入有手機電視業務、互聯網電視業務、向互聯網輸出視頻流媒體服務、新媒體廣告的收入等。

廣電行業收入的多樣性，也表現其復雜性的一面，首先廣電行業的大多數收入，不是實物形式的銷售，而是提供一種特定服務；其次，即使是服務，有按服務周期收費的，也有按次計費或按數據流量計費等。

三、廣電行業收入的確認原則

廣電行業的收入雖然具有復雜性，但其確認必須符合《企業會計準則第14號——收入》的5個條件，即：（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；（2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；（3）收入的金額能夠可靠的計量；（4）相關的經濟利益很可能流入企業；（5）相關已發生或將發生的成本能夠可靠的計量。

四、納稅時點的確認與具體業務的賬務處理

增值稅納稅時點的確認原則：營改增后增值稅納稅義務發生時間應是在其應稅服務開始提供后并收訖銷售款（收訖銷售款項，是指納稅人提供應稅服務過程中或者完成后收到款項）的當天。應稅服務前收到的款項，其增值稅納稅義務時間以按照財務會計制度規定的權責發生制原則，以確認該次預收款的收入時間為準。但先開具增值稅專用發票的情況除外。開具增值稅專用發票的，納稅義務發生時間為開具發票的當天。未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應稅服務完成的當天。

1.采用預收款提供服務的收入，按照權責發生制按月確認收入。應納增值稅銷售額根據經稅務部門認可的營賬管理系統提供的收入數確認 （特殊業務收入確認經與當地稅務機關商定后除外）。廣電企業為了支撐龐大的業務，大多投資建設了一套比較完善的營賬管理系統，該系統能夠準確清晰地反映用戶信息、訂購的服務產品、繳費及欠費數據等，每月按用戶所訂購服務情況，系統計費、出賬。以該營賬系統出賬收入作為收視費收入的稅金計繳基數，計算當月的銷項稅金。

2.落地費收入以合同期不含增值稅的金額分月確認；預先收款并開具增值稅專用發票的落地費的納稅義務發生時間為開具增值稅專用發票的當天。如果落地費的服務已提供但發票尚未開具的，則以合同約定的金額的權責收入確認應納稅額。

3.以積分兌換形式贈送的廣播電視收視服務，不確認收入，不征收增值稅。

4.根據發改價格[2009]2201號的規定，“數字化整體轉換中向有線電視用戶發放數字電視機頂盒IC卡不得收取費用，所需開支計入經營成本”。

5.提供廣播電視收視服務時，附帶贈送的廣播電視專業付費頻道收視服務不確認收入，不征收增值稅。

6.提供廣播電視收視服務時，附帶贈送的機頂盒、IC卡等終端貨物或者互聯網接入服務的，應將其取得的全部價款和價外費用進行分別核算，以電信終端的成本價作為貨物價格，剩余部分按照公允價值拆分為廣播電視服務和互聯網接入服務收入，并按各自適用的稅率計算繳納增值稅。

7.以套餐形式贈送實物或以積分形式兌換實物時，視同銷售貨物，以實物的成本價計算繳納增值稅。

五、根據不同的資費政策采取不同的會計核算和計稅方案

數字電視業務的多樣性決定了數字電視收入核算的復雜性。本文著重分析數字電視的傳統業務所涉及的收入項目的核算方法。以某廣電網絡公司為例，在保證數字電視基本收視費的基礎上，大力推廣互動電視和高清電視，推出了各種形式的套餐服務。這些套餐大致歸類為：

1.向用戶一次性收取一定金額的費用，實際操作中會存在多種不同價格的套餐，對應不同的服務內容。套餐要求用戶承諾連續使用一定年限的指定服務，如表1。

表1

通常情況下，為了提升高清普及率，維系現有基礎服務市場，取得的套餐收入往往遠低于機頂盒的零售價加服務費的收入合計金額。這時我們需要確定機頂盒的開票價格。以機頂盒的開票價格大于等于采購成本為拆分原則，剩余部分作為基本收視服務費和付費頻道的價格，來確認各自的收入。以480元套餐為例，如果高清機頂盒的采購成本為250元，會計處理如下：

借：現金（銀行存款） 480.00

貸：主營業務收入——機頂盒銷售213.68

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）36.32

預收賬款——視聽服務費230.00

2.為提高數字電視用戶的續費率，對于以積分兌換實物的用戶，提供贈品視同銷售。如表2所示。

表2

按照《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規定，將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。因此，企業以積分兌換形式贈送的實物，應視同銷售貨物。視同銷售是在會計上不作為銷售核算，而稅收上作為銷售，確認應交稅金的商品、勞務或服務的轉移行為。

假設贈品中毛巾禮盒的采購單價是23.40元 （不含稅價為20元），購入后作為庫存商品管理，市場零售價35.10元（不含稅價為30元），則相關分錄為：

購入時：

借：庫存商品 20.00

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3.40

貸：應付賬款（或銀行存款） 23.40

借：銷售費用——促銷品25.10

貸：庫存商品 20.00

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）5.10

3.券卡的核算。隨著數字電視用戶需求的多樣化，針對不同的用戶群，各公司推出種類繁多的有價卡，來滿足用戶的需求。這些券卡在為企業提供現金流的同時，對企業的核算也提出了較高的要求。根據內部控制的需要，應將券卡的核算作為計費系統的組成部分，便于準確核算每種不同的卡的銷售和回收的數量與金額。

（1）向用戶銷售各類券卡，收到現金時，按不同種類分別入賬：借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款——××卡”科目。（2）用戶拿到卡通過營業廳柜臺或自行開通相關業務時，不能直接確認收入，要先借記“預收賬款——××卡”科目，貸記 “預收賬款——視聽費”科目。（3）該部分款項最終隨營賬系統每月確認的總收入，一起確認為收入，同時計繳相應的增值稅金。