美國稅務機關自由裁量權規則的制度借鑒

美國稅務機關自由裁量權規則的制度借鑒

納稅人天生對征稅者保持著不信任和對立的態度，這可以稱得上是一種超越時間和文化的共同現象。即使在現代稅收制度下，納稅人和征稅者之間的不信任問題也并未得到徹底解決。

1997年9月，美國國會司法委員會曾專門就美國國稅局濫用權力的現象舉行過一場為期三天的聽證會。在會上，多名納稅人投訴稅務局錯誤執行稅法使其遭受損失；一名不愿意透露姓名的稅務官員在聽證會上承認曾經多次目睹他的同事濫用權力侵犯納稅人合法權益，使用不道德的手段征收稅款，并打擊報復那些試圖糾正錯誤案件的同事。此外，聽證會還發現美國稅務局涉嫌在稅務案件中，以查稅威脅相關的證人和陪審團成員。

美國國家稅務局嚴重濫用權力的現象引起了美國立法者和社會公眾的普遍關注，并直接引發了接下來幾年間美國稅收征管系統的數次改革。當時的改革方案甚至包括徹底地把美國國稅局分成兩個不同的機構，一個負責收取納稅申報表和向納稅人提供建議，另一個負責征收稅款和稅務稽查。最終，美國國會決定加強對稅局的監督并要求稅局強調保護納稅人的合法權益，以防止更多權力濫用的發生。總的來看，這一系列的改革使得美國的國稅局成為了一個對納稅人更為友善的國家機關，但同時也不可避免地削弱了一部分其征收稅款的能力。

一、美國稅務系統的監督機制

美國學者認為，美國國稅局在稅務執法時偏離立法者意圖的情況是典型的“委托人——代理人”難題，美國國會作為委托人，進行稅收立法工作，但其并不負責具體的稅收征管，而是委托美國國稅局來進行，這個過程中，稅局扮演的就是國會代理人的角色，而同時，國會又沒有足夠的資源對其代理人進行有效的監督，也無法提供足夠的動力使國稅局嚴格按照國會的立法本意執法。

雖然總體來說，美國國稅局在稅收征管過程中較好地履行了職責，但其制度設計仍存在一定問題。出于種種原因，實踐中稅局總是傾向于擴大或是忽視稅法中的部分規定，加強稅款征收的力度。也正是了防止這一情況出現，美國在過去的三十年中多次對國家稅務局的內部監督機制進行改革，通過設立特別委員會和辦公室的方法來對稅局進行監督。目前，美國稅務系統就建立起了由納稅人維權辦公室（Office ofthe Tax payer Advocate）以及國稅局監督委員會(Internal Revenue Service Oversight Board)為主的監督機制。

二、美國納稅人維權辦公室介紹

雖然在一定的制度設計下，美國國稅局在內部設立了專門的監督或是復議機構，但面對納稅人的種種抱怨和不滿，美國國會曾多次就改善稅務行政監督進行過改革。在1979年，美國在國稅局內部設立了“納稅人監察專員辦公室”來處理稅務爭議解決以及為納稅人提供權益保護救濟。在1988年，美國國會通過了納稅人權益保護法案，授權納稅人監察專員辦公室發布納稅人援助令的權利，納稅人援助令可以強令美國國稅局退還其所凍結或是已征收的納稅人財產，停止國稅局征收稅款的行為，并保護納稅人免受稅局濫用權力的威脅。同時，美國國會要求監察專員辦公室每年都要發布報告，公布國稅局提供納稅人服務的質量情況。

1996年，美國國會將納稅人監察專員辦公室更名為納稅人維權辦公室，該辦公室的主管官員將直接向國稅局長報告。此外，納稅人維權辦公室還需發布年度報告并幫助納稅人處理稅務爭議解決案件。法律還規定該辦公室需負責提供立法建議，幫助改善納稅人與稅務機關的互動關系。

即使如此，美國國會仍然認為這個納稅人維權辦公室并不能很好地履行維護納稅人權益的職責，因為其相對于國稅局并不具有足夠的獨立性。在1998年，美國國會進一步修改法律，加強該辦公室的獨立性，該辦公室的主管職位更名為全國納稅人維權人，并規定雖然該名主管需直接向國稅局局長報道，但在挑選該名主管的人選時，該候選者在入職的前兩年應未在稅務系統工作過。后來在美國，曾從財政部或是其他政府部門尋找過候選人。同時，在其離職后，五年內不能加入稅務系統工作，以保證其獨立性。

此外，美國在每個州也都分別設立了納稅人維權辦公室，并要求其必須具有獨立的電話、傳真、電子郵件系統，獨立于稅務系統之外。納稅人維權辦公室工作人員在與納稅人接觸或是提供咨詢意見時，需告知納稅人其與稅務系統之間的獨立關系，最重要的是，納稅人維權辦公室有權對納稅人告知其的信息保持保密權，并且無需向稅務機關披露。

那么這一套機制是否有效地扮演了“納稅人的聲音”的作用呢？雖然目前的數據有限，但是這一機制看起來是可行的。最重要的是，雖然納稅人在與維權辦公室合作之后并非總是能夠得到一個理想的結果，但據目前的主管官員表示，維權辦公室非常良好地扮演了其稅務機關和納稅人之間的紐帶作用，因為維權辦公室最重要的性質是協調者，而并非最終決策者。

三、美國國家稅務局監督委員會介紹

在設立納稅人維權辦公室的同一年，1998年，美國國會設立了國家稅務局監督委員會，該委員會由9人組成，委員會主席經過參議院的建議和同意提名7名委員；在這7名委員中，有6名需要來自國家行政系統之外，同時這些委員應具備以下資質：德才兼備（通常是知名學者或著名企業家），立場中立，同時參與管理過10萬人以上的機構。另一名委員應該來自于其他國家行政系統。而9名委員的剩余兩名，應分別來自財政部和國家稅務局。同時，這9名委員都需具備稅法的相關背景。

國家稅務局監督委員會保持著較高的獨立性，其職責是監督稅務系統的稅收征管、管理、自由裁量權的行使以及稅法的執行等等。最重要的是，該委員會需對美國國家稅務局的長期發展計劃、工作計劃進行一定監督并提供適當的建議，并保證其對納稅人的待遇。

四、小結

從美國對其稅務系統監督機制的一系列改革我們可以得到以下啟示：

1．納稅人和征稅者之間的矛盾從某種程度上來說屬天然形成，但是并非不可調和，需經過合理制度設計的引導；

2．稅務工作有其高度的復雜性、專業性以及普遍性，作為立法者，立法機關在實踐中不可能對稅務機關進行有效的全面監督，對稅務行政權力的監督，應以稅務系統內部建立有效監督機制為主；

3．從某種程度上來說，適當引入外部力量，可以有效地調和納稅人和稅務系統之間的關系，促進征納關系和諧。

本專欄由北京華稅律師事務所特約供稿