長(zhǎng)期股權(quán)準(zhǔn)則新變化及對(duì)某上市公司2014年年報(bào)信息披露的影響

文/吳格麗

長(zhǎng)期股權(quán)準(zhǔn)則新變化及對(duì)某上市公司2014年年報(bào)信息披露的影響

文/吳格麗

2014年，國(guó)家財(cái)政部對(duì)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》（以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則）進(jìn)行了修訂，要求所有執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)變更執(zhí)行?；谝陨闲抻啠疚姆治隽诵聹?zhǔn)則的主要變化，并針對(duì)“投資范圍”的變化對(duì)筆者所在上市公司（以下簡(jiǎn)稱ABC公司）2014年年報(bào)披露方面影響進(jìn)行了淺析。

一、新修訂的長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的主要變化

（一）長(zhǎng)期股權(quán)投資范圍的修訂

這方面準(zhǔn)則修訂主要包括四個(gè)方面。第一，權(quán)益投資后，投資企業(yè)能夠?qū)崿F(xiàn)對(duì)被投資企業(yè)進(jìn)行控制的；第二，進(jìn)行權(quán)益投資之后，投資企業(yè)與聯(lián)營(yíng)方能夠?qū)ν顿Y客體進(jìn)行控制的；第三，經(jīng)過(guò)權(quán)益性投資后，被投資企業(yè)受到投資主體影響極大的；第四，權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》對(duì)以上四個(gè)方面長(zhǎng)期股權(quán)投資適用于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，能夠提升企業(yè)會(huì)計(jì)處理的規(guī)范性，同時(shí)，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》運(yùn)用成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)將，不會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作產(chǎn)生質(zhì)的影響，且影響范圍不會(huì)過(guò)大。

（二）準(zhǔn)則修訂的另一體現(xiàn)

對(duì)新準(zhǔn)則發(fā)布前解釋性文件、年報(bào)通知等相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了科學(xué)整合，并對(duì)準(zhǔn)則正文做出了變更，以體現(xiàn)其效能。

1.長(zhǎng)期股權(quán)投資核算過(guò)程中，并通過(guò)成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)投資主體對(duì)投資收益進(jìn)行確定的會(huì)計(jì)處理方案，將原有準(zhǔn)則中以累計(jì)凈利潤(rùn)分配額為限，確定被投資企業(yè)吸納投資后收益確認(rèn)會(huì)計(jì)處理方案。

2.對(duì)凈資產(chǎn)變動(dòng)份額相關(guān)進(jìn)行了明確規(guī)定。新準(zhǔn)則中，對(duì)被投資企業(yè)凈資產(chǎn)變動(dòng)及凈資產(chǎn)損益當(dāng)以權(quán)益法進(jìn)行核算，明確指出了其確認(rèn)方式。

3.對(duì)凈損益分擔(dān)或享有確認(rèn)進(jìn)行了明確規(guī)定。新準(zhǔn)則中，投資企業(yè)若發(fā)生被投資方凈損益享有或分擔(dān)時(shí)，這部分凈損益處理應(yīng)當(dāng)同被投資方為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計(jì)量，將歸屬于投資方企業(yè)的損益部分抵銷。

4.新準(zhǔn)則對(duì)追加投資進(jìn)行了規(guī)定。新準(zhǔn)則中，若投資方進(jìn)行追加投資，且所追加投資對(duì)被投資方實(shí)現(xiàn)了共同控制，或能夠產(chǎn)生重大影響的，這部分追加投資應(yīng)該以權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，初始投資成本應(yīng)當(dāng)由原有持股投資公允價(jià)值與新增投資成本相加，改按權(quán)益法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。

5.新準(zhǔn)則對(duì)權(quán)益法、成本法間的轉(zhuǎn)換銜接、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》核算銜接進(jìn)行了規(guī)定，明確規(guī)定了長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的變動(dòng)銜接方式。

6.取消了原有編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，以權(quán)益法為基礎(chǔ)調(diào)整對(duì)子公司投資的要求；刪除投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資確定初始投資成本的規(guī)定。

（三）新舊銜接采用追溯調(diào)整法

在新準(zhǔn)則實(shí)施前執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，除確實(shí)無(wú)法實(shí)際開(kāi)展的企業(yè)除外，其余企業(yè)要以新準(zhǔn)則為基礎(chǔ)追溯調(diào)整。

二、新準(zhǔn)則的頒布實(shí)施對(duì)筆者所在上市公司2014年年報(bào)披露的影響

2014年，《關(guān)于做好新頒布或修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)財(cái)務(wù)信息披露工作的通知》（會(huì)計(jì)部函[2014]467號(hào)）出臺(tái)，根據(jù)這一披露要求，筆者所在上市公司（以下簡(jiǎn)稱ABC公司）對(duì)2014年度合并報(bào)表范圍內(nèi)的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行了分析：ABC公司系深交所主板上市公司，旗下有一家全資子公司（簡(jiǎn)稱F公司）對(duì)外投資有兩項(xiàng)，分別為對(duì)M非上市公司持股比例為8.00%的長(zhǎng)期股權(quán)投資，2014年末、年初賬面價(jià)值均為140萬(wàn)元、對(duì)N非上市公司持股比例為32.00%的長(zhǎng)期股權(quán)投資，2014年末賬面價(jià)值為4.1億元、年初為3.9億元，兩項(xiàng)投資均在2014年以前年度投資取得。根據(jù)舊準(zhǔn)則規(guī)定，此兩項(xiàng)投資符合長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則的核算范圍，應(yīng)列報(bào)在“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目，但根據(jù)新準(zhǔn)則， ABC公司將持有的對(duì)M公司8.00%的權(quán)益投資，由原來(lái)的“長(zhǎng)期股權(quán)投資”調(diào)整至“可供出售金融資產(chǎn)”核算，并相應(yīng)調(diào)整本報(bào)告期相關(guān)報(bào)表及比較報(bào)表項(xiàng)目。具體調(diào)整及2014年年報(bào)列報(bào)項(xiàng)目影響結(jié)果如下：

（一）影響ABC公司年度報(bào)告“董事會(huì)報(bào)告”一節(jié)中在“與上年度財(cái)務(wù)報(bào)告相比，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)和核算方法發(fā)生變化的情況說(shuō)明”項(xiàng)目中的披露如下：

因執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)致的會(huì)計(jì)政策變更。

2014年，財(cái)政部修訂或制訂并發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——公允價(jià)值計(jì)量》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第40號(hào)——合營(yíng)安排》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第41號(hào)——在其他主體中權(quán)益的披露》等具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”）。并明確要求所有執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)都應(yīng)在2014年7月變更執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》，權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)通過(guò)成本計(jì)量法進(jìn)行計(jì)量，作為可供出售金融資產(chǎn)核算，變更原有股權(quán)投資方法，不再作長(zhǎng)期股權(quán)投資核算，并對(duì)其采用追溯調(diào)整法進(jìn)行追溯調(diào)整。具體調(diào)整情況如下：

1.執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修訂）》，本公司權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體的控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資，以成本法為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，作長(zhǎng)期股權(quán)投資核算。執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修）》后，本公司權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體的控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資作可供出售金融資產(chǎn)核算。變更之后，公司對(duì)自身會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行追溯處理。

2.對(duì)2014年1月1日/2013年度相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的影響金額：

長(zhǎng)期股權(quán)投資：-1,400,000.00

可供出售金融資產(chǎn)：1,400,000.00

（二）影響ABC公司年度報(bào)告“財(cái)務(wù)報(bào)告”一節(jié)中“重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)變更”項(xiàng)目的披露如下：

經(jīng)本公司2015年3月17日召開(kāi)的第五屆董事會(huì)第十四次會(huì)議審議通過(guò)。

1.因執(zhí)行新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)致的會(huì)計(jì)政策變更

2014年，財(cái)政部修訂或制訂并發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》等具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”）。并明確要求所有執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)都應(yīng)在2014年7月變更執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

公司根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)—長(zhǎng)期股權(quán)投資》，本公司權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體的控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資作可供出售金融資產(chǎn)核算。變更之后，公司對(duì)自身會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行追溯處理。具體調(diào)整情況如下：

2.會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容及其對(duì)本公司的影響說(shuō)明：

執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修訂）》之后，權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體的控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資，以成本法為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，做長(zhǎng)期股權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資（2014年修）》后，本公司權(quán)益投資無(wú)法對(duì)投資客體進(jìn)行影響，同時(shí)，持有權(quán)益投資的投資企業(yè)也不具備對(duì)投資客體的控制能力，且這部分權(quán)益投資市場(chǎng)價(jià)格不明、公允價(jià)值計(jì)量不清的股權(quán)投資作可供出售金融資產(chǎn)核算。變更之后，公司對(duì)自身會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行追溯處理。

3.對(duì) 2014年1月1日/2013年度相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的影響金額

長(zhǎng)期股權(quán)投資 -1,400,000.00

可供出售金融資產(chǎn)1,400,000.00

（三）影響ABC公司2014年年度報(bào)告“財(cái)務(wù)報(bào)告”一節(jié)“合并資產(chǎn)負(fù)債表”中“可供出售金融資產(chǎn)”、“長(zhǎng)期股權(quán)投資”報(bào)表項(xiàng)目的期末期初數(shù)的追述調(diào)整與列報(bào)。調(diào)整后披露如下：

合并資產(chǎn)負(fù)債表

編制單位：ABC股份有限公司

非流動(dòng)資產(chǎn)：

期末余額

期初余額

可供出售金融資產(chǎn)：

期末余額1,400,000.00

期初余額1,400,000.00

長(zhǎng)期股權(quán)投資：

期末余額-1,400,000.00

在愛(ài)人的鼓勵(lì)下，牛超通過(guò)縣農(nóng)民合作社貼息創(chuàng)業(yè)貸款和親朋好友籌借150萬(wàn)元，大膽承包村里流轉(zhuǎn)土地100畝，建立了牛超家庭農(nóng)場(chǎng)。第3年，他又動(dòng)員其他種糧大戶合伙入股，注冊(cè)1000萬(wàn)元，成立了正陽(yáng)縣金鳳農(nóng)技專業(yè)合作社。有了家庭農(nóng)場(chǎng)和農(nóng)技專業(yè)合作社，農(nóng)資銷售店引進(jìn)的新品種、新技術(shù)就有了實(shí)驗(yàn)基地，做到先試驗(yàn)成功后，再銷售再推廣。

期初余額-1,400,000.00

（四）影響ABC公司2014年年度報(bào)告“財(cái)務(wù)報(bào)告”一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋中“可供出售金融資產(chǎn)”項(xiàng)目附注列示，根據(jù)追溯調(diào)整后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)披露如下：

1.可供出售金融資產(chǎn)情況

項(xiàng)目：可供出售權(quán)益工具：

期末余額

賬面余額1,400,000.00

減值準(zhǔn)備

賬面價(jià)值1,400,000.00

期初余額

賬面余額1,400,000.00

減值準(zhǔn)備

賬面價(jià)值1,400,000.00

項(xiàng)目：按成本計(jì)量的

期末余額

賬面余額1,400,000.00

減值準(zhǔn)備

賬面價(jià)值1,400,000.00

期初余額

賬面余額1,400,000.00

減值準(zhǔn)備

賬面價(jià)值1,400,000.00

2.期末按成本計(jì)量的可供出售金融資產(chǎn)

被投資單位：M公司

賬面余額

期初1,400,000.00

本期增加

本期減少

期末1,400,000.00

減值準(zhǔn)備

期初

本期增加

本期減少

期末

在被投資單位持股比例8.40%

本期現(xiàn)金紅利0單位：元

（五）影響ABC公司2014年年度報(bào)告“財(cái)務(wù)報(bào)告”一節(jié)合并財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目注釋中“長(zhǎng)期股權(quán)投資”項(xiàng)目附注列示，根據(jù)追溯調(diào)整后的合并財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)披露如下：

1.合營(yíng)企業(yè)

2.聯(lián)營(yíng)企業(yè)（N公司）：

期初余額390,000,000.00

本期增減變動(dòng)

追加投資

減少投資

權(quán)益法下確認(rèn)的投資損益20,000,000.00

其他綜合收益調(diào)整 其他權(quán)益變動(dòng)

宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)

計(jì)提減值準(zhǔn)備

其他

期末余額410,000,000.00

減值準(zhǔn)備期末余額

（作者單位：甘肅電投能源發(fā)展股份有限公司）