淺論管理會計與成本會計之間的關(guān)系

周芳竹

（東北財經(jīng)大學(xué)，遼寧 大連 116023）

1 概念的界定

由于概念存在著內(nèi)涵和外延兩方面的關(guān)系，對于概念的外延，新生的概念可以與其他概念相互結(jié)合，相互影響，從而使得概念的范圍不斷擴大，就概念的問題進行討論就變得十分困難，因此，對概念的邊際的確認就變得十分重要。例如，管理會計還屬于新生的概念，還在發(fā)展，尚未成型，仍然需要與其他知識體系進行結(jié)合并完善，因此，管理會計根據(jù)概念的范圍可以分為狹義管理會計和廣義管理會計。

我們在討論管理會計與成本會計的概念的關(guān)系的時候，是基于概念的內(nèi)涵開展進行的。概念的內(nèi)涵就是指概念的特征和本質(zhì)屬性，本質(zhì)屬性指的是概念的基本職能。只有明確了概念的內(nèi)涵，我們才能進一步明確所要討論的概念的范圍。例如，廣義管理會計包含的范圍非常廣泛，不僅包括戰(zhàn)略管理會計，還包括宏觀管理會計、國際管理會計等相關(guān)概念。由此可以看出，廣義管理會計包含的口徑過于廣泛，概念的邊際十分模糊，不利于我們對概念進行深入的分析和討論。因此我們在討論管理會計的時候，采用的是狹義管理會計的概念。

1.1 什么是管理會計

管理會計①此處借鑒吳大軍所著的《管理會計》中對管理會計的狹義定義。，是指在當(dāng)代市場經(jīng)濟條件下，以強化企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理，實現(xiàn)最佳經(jīng)濟效益為最終目的，以現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營活動及其價值表現(xiàn)為對象，通過對財務(wù)等信息的深加工和再利用，實現(xiàn)對經(jīng)濟過程的預(yù)測、決策、規(guī)劃、控制、責(zé)任考核評價等職能的一個會計分支。

1.2 什么是成本會計

成本會計是基于商品經(jīng)濟條件下，具備對相關(guān)經(jīng)濟主體在產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營過程中的成本耗費進行預(yù)測、決策、控制、核算、分析和考核等職能的一個會計分支。根據(jù)已經(jīng)了解到的成本會計的相關(guān)知識，本文認為成本會計不僅僅是對成本的匯總、分配、核算，還包括成本的控制，例如標(biāo)準(zhǔn)成本的確定，計劃成本的制定等，甚至通過控制進而考核。

2 管理會計與成本會計的聯(lián)系

管理會計與成本會計的聯(lián)系如圖1所示。

2.1 邏輯起點相同

圖1 管理會計與成本會計的聯(lián)系

縱觀前人對會計的概念的理解，無論是會計信息系統(tǒng)論，還是管理活動論，會計都是管理的函數(shù)，會計有助于管理，這是肯定的，不然會計為什么屬于管理學(xué)的二級學(xué)科呢。管理會計與成本會計都是會計的靈活運用，進而提升其主體的管理水平。管理的目標(biāo)是提升組織的經(jīng)營效果和效率，難道管理會計和成本會計不是這個目的嗎？管理會計的邏輯起點是會計，也就是說管理會計是屬于會計的范疇。范疇是對一個感念的最高概括。成本會計的邏輯起點也是會計，即成本會計也屬于會計的范疇。成本會計與管理會計都在會計研究的范圍內(nèi)。

2.2 主體相同

會計研究的主體共有3種：①此處借鑒吳大軍所著的《管理會計》中對管理會計的狹義定義。主體是金融機構(gòu)，②主體是現(xiàn)代企業(yè)，③主體是個人。管理會計研究的主體是現(xiàn)代企業(yè)，主要研究的是企業(yè)如何利用會計進行有效的決策甚至是計劃和考核。另一方面，金融機構(gòu)主要研究的是資本的運營，其前提是資本的剩余，涉及日常經(jīng)營管理的方面少之又少，對于個人主體來說，也并不涉及日常經(jīng)營管理（除非是個人獨資者）。成本會計的研究主體同樣是現(xiàn)代企業(yè)。同樣，金融機構(gòu)與個人并不涉及日常的生產(chǎn)經(jīng)營活動，而且對于個人來說除非是個人企業(yè)，成本核算方法以及成本歸集方法并沒有什么作用，反而會造成管理成本大于管理效率等問題。因此管理會計與成本會計的主體都是現(xiàn)代的企業(yè)。

2.3 最終目標(biāo)相同

由于管理會計與成本會計的邏輯起點都是會計，而且主體都是現(xiàn)代企業(yè)，其目標(biāo)都是為了提升企業(yè)的經(jīng)營效率與效果，為企業(yè)創(chuàng)造財富，實現(xiàn)價值增值。因此，管理會計與成本會計的最終目標(biāo)是一致的。

2.4 都具有預(yù)測、決策、控制、考核職能

管理會計中的全面預(yù)算管理，成本會計中的計劃成本的制定，都體現(xiàn)了預(yù)測的職能；管理會計中的長短期決策，成本會計中的成本分配方法的選擇也是對成本的決策；管理會計中的存貨控制，成本會計中的成本控制體現(xiàn)的都是控制的職能；管理會計與成本會計均有設(shè)置相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)，再將實際與標(biāo)準(zhǔn)的差異進行分析，從而進行有效的獎懲，也體現(xiàn)了考核評價職能。

2.5 都需要與財務(wù)會計分享相關(guān)的信息

管理會計大多數(shù)的資料來源于財務(wù)會計，例如，變動成本法中產(chǎn)品成本與期間成本都是來自于財務(wù)會計中所記載的數(shù)據(jù)。成本會計更是離不開財務(wù)會計，對于成本的核算以及成本費用的歸集，都需要用到財務(wù)會計系統(tǒng)中的相關(guān)內(nèi)容和數(shù)據(jù)。

2.6 存在內(nèi)容交叉

管理會計與成本會計存在內(nèi)容交叉的部分，也就是說，在各自的學(xué)科體系中存在相同的內(nèi)容，例如成本控制，對標(biāo)準(zhǔn)成本的制定，以及對差異的分析，不僅在管理會計中有相關(guān)的知識結(jié)構(gòu)，成本會計當(dāng)中也有。因此，二者之間存在內(nèi)容的交叉。

3 管理會計與成本會計的區(qū)別

管理會計與成本會計的區(qū)別如圖2所示。

圖2 管理會計與成本會計的區(qū)別

3.1 成本的概念不同

從管理會計的角度，成本②是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中對象化的，以貨幣表現(xiàn)的，為達到一定目的而應(yīng)當(dāng)或可能發(fā)生的各種經(jīng)濟資源的價值犧牲或代價。管理會計重視成本的原因以及成本發(fā)生的必要性，例如在短期決策和長期決策中，成本的概念通常包括機會成本，即做出選擇而要放棄的代價與犧牲。也就是說，管理會計中的成本的時態(tài)既可以是過去發(fā)生的也可以是未來發(fā)生的。

從成本會計的角度，生產(chǎn)過程中所耗費的生產(chǎn)資料的轉(zhuǎn)移的價值和勞動者為自己勞動所創(chuàng)造的價值的貨幣表現(xiàn)，也就是企業(yè)生產(chǎn)過程當(dāng)中所耗費的資金的總和。不難看出，此處的成本更強調(diào)的是已消耗的價值犧牲，強調(diào)的是過去發(fā)生的。成本會計當(dāng)中的成本的歸集、分配、核算都是針對已經(jīng)消耗的、已經(jīng)發(fā)生的生產(chǎn)費用進行的。

3.2 成本的分類方法不同

成本按不同的標(biāo)志可以劃分為不同的種類。對于不同的成本研究對象，成本的劃分也是不同的。對于管理會計來說，最主要的是以成本的性態(tài)進行劃分，區(qū)分為變動成本、固定成本和混合成本。當(dāng)然在進行決策分析的過程當(dāng)中，也會根據(jù)成本的相關(guān)性區(qū)分為相關(guān)成本和無關(guān)成本，在做決策的時候，利用成本效益原則時，只考慮相關(guān)成本，并不考慮無關(guān)成本，沉沒成本。成本會計主要是根據(jù)成本的核算劃分為產(chǎn)品成本和期間費用。因此，在成本的分類時，管理會計與成本會計的側(cè)重點是不同的。

3.3 產(chǎn)品成本的構(gòu)成與核算不同

成本會計當(dāng)中的產(chǎn)品成本的核算相當(dāng)于采用了完全成本法的做法，將固定成本在已完工的產(chǎn)品成本和期末在產(chǎn)品當(dāng)中進行分?jǐn)偅a(chǎn)品成本中包含了固定成本。而管理會計采用的成本的性態(tài)進行分類，將成本劃分為變動成本和固定成本，因此，成本核算的方法是采用了變動成本法的做法，產(chǎn)品成本全部都是變動成本。

3.4 銷貨成本的構(gòu)成

由于銷貨成本是由產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)出來的，產(chǎn)品成本的構(gòu)成是不同的，那么銷貨成本的構(gòu)成也是不同的，在完全成本法下，包含了固定性制造費用。

3.5 工作對象的范圍不同

管理會計所針對的工作對象的范圍不僅涉及到企業(yè)的成本控制，還包括企業(yè)的日常決策、全面預(yù)算進行管理。而成本會計所針對的工作對象是對成本的管理，包括對成本的核算，成本的控制等方面，并不包括是否生產(chǎn)的決策，以及對項目是否投產(chǎn)。

3.6 側(cè)重點不同

成本會計的側(cè)重點主要是實物的流轉(zhuǎn)，主要研究的是如何將企業(yè)在生產(chǎn)過程當(dāng)中產(chǎn)生的生產(chǎn)費用系統(tǒng)合理地分?jǐn)偟矫恳粋€階段的實物流轉(zhuǎn)當(dāng)中。管理會計的側(cè)重點不僅包括實物的流轉(zhuǎn)，還包括資金的流動，是二者的結(jié)合。例如長期投資決策，不僅要考慮實物流，還要考慮資金流。

3.7 作用時效主體不同

雖然管理會計與成本會計，都存在對過去事項的記錄和整理，過程的控制以及對未來的規(guī)劃和管理。但是管理會計的作用時效的主體部分是面向未來的，也就是進行決策，進行全面的預(yù)算，進而提升管理水平。而成本會計作用時效的主體部分是面向歷史的，也就是對發(fā)生的成本費用進行歸集、分配，進而核算產(chǎn)品的成本。

3.8 方法體系不同

管理會計設(shè)計的方法是靈活多變的，對同一個問題有不同的方法進行分析，例如對于量本利的作圖，就有三種不同的做法。而且管理會計在研究問題中，引入現(xiàn)代數(shù)學(xué)的方法。例如對成本按照性態(tài)進行劃分分為變動成本和固定成本，還有保本點的計算，甚至是利潤無差別點的計算，都是需要用到數(shù)學(xué)的工具進行分析。而成本會計用到的方法主要是簡單的數(shù)學(xué)計算，比如輔助生產(chǎn)費用的核算，完工產(chǎn)品成本的分配，以及分步法下產(chǎn)品成本的核算等，主要都是簡單的數(shù)學(xué)運算。

3.9 受財務(wù)會計的影響不同

成本會計由于是歷史資料的反映，而管理會計是面向未來的，是利用歷史資料對未來進行預(yù)測，主要側(cè)重的是未來，對歷史資料的應(yīng)用是有所保留和選擇的。因此，財務(wù)會計對于成本會計的影響是較大的，而對于管理會計的影響則相對較小。例如，財務(wù)會計的基本原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制，成本會計在計量過程當(dāng)中采用的也是權(quán)責(zé)發(fā)生制，然而，管理會計不僅可以采用全責(zé)發(fā)生制，還可以采用收付實現(xiàn)制，正如長期投資決策。

3.10 貨幣時間價值的考慮

管理會計在進行決策的過程中，尤其是長期投資決策，考慮了貨幣的時間價值，也就是說對未來的現(xiàn)金流進行了折現(xiàn)，從而判斷項目的現(xiàn)值。而成本會計并沒有考慮到貨幣的時間價值，主要側(cè)重于對歷史成本的處理和加工。

3.11 工作程序不同③此處借鑒吳大軍《管理會計》，東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2010。

管理會計工作的程序性較差，沒有固定的工作程序可以遵循，有較大的回旋余地，根據(jù)具體問題具體分析的原則，企業(yè)會根據(jù)自身的特點設(shè)置管理會計的工作流程，這會導(dǎo)致不同企業(yè)間缺乏可比性。

成本的核算對于成熟的企業(yè)來說至關(guān)重要，已經(jīng)成為企業(yè)的常規(guī)作業(yè)，憑證的生成、匯總、費用的匯總和分配程序，以及成本核算的方法都是制度化的，常規(guī)的，具有穩(wěn)定性，并不經(jīng)常發(fā)生變化。因此成本會計的工作程序通常情況下都是不變的、穩(wěn)定的。

3.12 人員素質(zhì)不同

成本會計人員的主要工作是固定性的，程序性的，以及計算方法僅涉及簡單的數(shù)學(xué)運算，對于人員的素質(zhì)要求并不是太高。但是對于管理會計來說，面臨的問題是開放性的，而且需要用到大量的現(xiàn)代數(shù)學(xué)的方法，例如線性代數(shù)的應(yīng)用等方法，因此，對于人員的素質(zhì)要求相對較高。

4 結(jié)論

本文首先明確了管理會計和成本會計的概念，然后從聯(lián)系和區(qū)別兩個角度，闡述管理會計與成本會計的關(guān)系。兩者之間是相互聯(lián)系又有各自特點的，既有共性又有個性。

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