關于企業預算控制模式的幾點思考

（英大國際信托有限責任公司財務資產部 北京100005）

預算是企業管理層對未來一定時期的生產、經營、管理活動和資源配置的總體規劃，預算控制是現代企業一項非常重要的管理工具，是利用預算實施對行為和業績的管理控制。

一、預算控制概述

預算控制是指企業通過預算的形式來規范各級管理者的經濟目標和經濟行為的過程，調整與修正管理行為與目標偏差，保證企業戰略目標和管理目標的實現。它是由預算編制、預算執行、預算調控及預算考評所組成的一個完整的控制系統。

預算控制大體上可以分為緊控制和松控制兩大類。預算緊控制是一種傳統的預算控制模式，在這種模式下，預算既是管理層的奮斗目標，也是業績考核的主要依據，預算指標具有剛性約束力。預算緊控制的核心理念是，為預算責任單位和責任人確定若干具體的短期（通常是一年）目標，使之工作更加明確、更加有效率。羅伯特·N·安東尼認為，管理者的業績主要根據報告期預算目標的完成程度來評估。預算松控制是20世紀90年代后國外企業逐漸興起的一種預算控制模式，其典型代表就是Fraser和Hope提出的超越預算模式。預算松控制的管理理念是，給予企業團隊以充分的自由和力量，不再局限于內部目標的完成。在此模式下，預算的編制不是對員工的約束和評價標準，而把它看成是溝通和計劃的有效工具。

二、預算緊控制模式的缺陷

預算緊控制以目標的準確性、先進性和可控性為前提，適合較為穩定的經營環境和傳統的層級組織。然而，進入21世紀，尤其是近10年隨著互聯網技術的興起，企業經營環境不穩定性明顯增強，技術創新和商業模式創新日新月異，企業的組織機構變得更加有彈性，企業戰略靈活調整的迫切性越來越高，預算緊控制模式體現出其內在的缺陷。Hope和 Fraser在《超越預算》一文中列舉了預算管理存在的種種問題。筆者認為，隨著外部經營環境的不斷變化，傳統的預算緊控制模式會容易產生如下問題。

（一）損害了企業的創新能力與調整能力。傳統預算管理使企業的管理過分依賴于歷史數據和已有的計劃，缺乏對外部競爭環境變化的認知能力和調整能力，企業的創新意識和創新動力可能會受到抑制，企業戰略調整優化能力受到損害。以諾基亞為例，其經營失敗的原因是復雜多樣的，其中忽視了客戶需求、跟不上行業的創新和發展節奏是其失敗的主要原因之一。

（二）使企業遠離核心價值。傳統預算管理容易造成企業管理者目光短淺，更加關注的是短期績效，而不是長期戰略；更加關注績效數據，而不是優化商業模式，關注客戶體驗和提升股東價值等核心價值。

（三）溝通及管理成本日益凸顯。傳統的預算控制流程繁雜，需要耗費財務部門大量的人力、物力。以筆者所在的單位為例，預算控制全流程包括儲備、預控、編制、下達、執行、調整、考核等多個程序和環節，時間跨度接近10個月。

（四）鼓勵了管理層的職能失調。由于傳統預算控制往往將預算作為經營業績的評價標準，預算責任單位管理層傾向于制定保守性的預算標準，基于上下級信息的不對稱性，預算寬余的問題普遍存在。此外，以預算評價作為獎懲依據引發的另一個問題是事后操縱預算執行結果，誘使管理層進行盈余管理，導致會計信息失真。

（五）阻礙了企業績效的持續改進。預算緊控制使人們僅僅關注如何完成預算而不是怎樣最大程度地挖掘潛力或怎樣更好地去適應環境的變化，預先設定的目標使預算實際上不僅設定了增長的上限，同時也設定了成本降低的底線。

三、預算松控制模式的局限性

預算松控制的典型代表是歐美一些大公司實施的 “超越預算”模式。“超越預算”模式認為，制定使業績相對改善的彈性目標、采納預算松控制模式可以使管理者專注于持續的企業價值創造。一些國外的大公司如豐田公司、宜家家居、北歐化工、Svenska Handelsbanken、Aldi等都在實施或嘗試著以“超越預算”為代表的預算松控制。

“超越預算”模式代表了企業管理控制的一個發展趨勢。但在現階段，并非所有企業都適合采用“超越預算”模式。“超越預算”模式意味著放棄傳統的業績考核體系，意味著企業需要對諸多管理控制方法進行有效整合，以及面對由此而產生的大量整合成本。因此，企業在決定是否運用這一先進管理控制模式時，需要綜合考慮以下三大因素。

（一）預算制度變遷的“路徑依賴”。企業在選擇預算控制制度的變遷路徑中，必須認識到新制度的局限性和可能存在的各種摩擦。傳統預算控制模式與按月決算的會計制度相互依存，也與業績預測的財務揭示制度具有高度關聯性。在現階段，完全取消預算制度對我國企業不具備現實性。

（二）企業的管理構架難以被打破。實行超越預算的歐美企業，多為扁平化或是倒三角的管理構架，企業信息傳遞快速、執行力強。在現階段，我國企業很難達到超越預算所要求的決策權限設置和責任委托，也就難以達到各分部協同一致地創造客戶價值和股東價值的目標。新型的管理結構在我國的普及和認同仍然需要組織觀念的不斷革新和組織文化經驗的不斷積累。

（三）相對業績評價的有效性。企業集團可能在幾個行業中競爭，難以設計出適當的各行業的綜合業績指標；業績指標大多來源于標桿企業的統計數據，數據存在實質性的滯后和失真可能性；相對業績評價可能會鼓勵管理者去盡量投資可以打敗競爭對手的行業，卻不去投資可以賺取最高回報的行業。

四、結論及建議

至今，國內外理論界對于預算控制模式的優劣仍存在較大爭議。預算控制模式的選擇取決于多種因素，如企業組織構架和經營特點、環境的不確定性、內部控制機制的有效性以及企業文化、管理者的管理風格等，超越模式更適合環境變化快、產品經營范圍廣或增長迅速快的企業，并不具備普遍適用性。

筆者認為，在現階段，對于我國企業而言，為解決預算控制中存在的一些問題，在傳統的預算緊控制模式之上，適當引入“超越預算”的一些理念，以改善企業的績效導向，減少內部博弈和管理成本，更好地應對多變的外部環境，是一個更合理的選擇。

（一）改進預算的編制環節。在企業集團緊控制模式下，選擇一些經營環境多變、市場化程度較高的子公司實行預算松控制，給予子公司適當授權，增加業績指標的彈性。運用價值鏈、作業成本法的理念，優化成本中心和利潤中心的設置，合理設置預算指標，以減少預算寬裕和管理博弈。

（二）改進預算的執行環節。運用滾動預測，以應對環境的迅速改變，預算控制能夠及時反映企業戰略的調整。運用信息化手段，優化預算控制程序，使預算管理人員從繁瑣的日常工作中解放出來，專注于核心工作，降低管理成本。

（三）改進預算的考評環節。引入平衡計分卡、標桿管理等綜合績效管理工具，增加客戶滿意度、市場占有率等非財務指標的考核權重，綜合考慮預算指標的絕對值考核和相對值考核，引導預算控制由壓力變動力、由約束變支撐。