審計質量影響因素研究評價及未來展望

□文/朱太杰

（新疆財經大學 新疆·烏魯木齊）

一、引言

在研究審計質量之前，對它的定義界定有助于理解審計質量的各種因素。瓦茨和齊默爾曼（1980）把審計質量定義為注冊會計師在審計報告中報告出客戶具有財務違規行為的概率。張龍平（1994）認為，審計質量反映審計工作的優劣，即是審計結果達到最終審計目的的有效程度。對審計質量的研究應是對整個審計過程和最終的審計報告來評定其質量高低。但在實際審計中，專業能力和獨立性是無法觀察的，能夠看到的僅是審計報告。因此，審計質量的高低只能根據審計報告質量高低的假設，本文認為審計質量可以定義為：注冊會計師把客戶會計信息披露予以公允的鑒證的準確性程度。

二、審計質量影響因素

（一）審計主體對審計質量影響。與審計主體相關的因素及其表現有：（1）行業專長。Krishnan（2004）發現行業專長能力強的注冊會計師的審計結果更穩健，發布的審計報告質量更高。郁剛（2008）發現，我國注冊會計師行業專長對我國上市公司正向的盈余管理有明顯的遏制作用。（2）審計師的獨立性。Defond，wong and shuhua Li（2000）發現，只要可以認定存在使注冊會計師獨立性喪失的因素，就認為其審計質量將會無法保證，發表的審計意見存在質量問題。（3）審計任期。劉啟亮（2009）發現，在正常的聘任關系下隨著簽字審計師任期的延長，審計質量將得到提高，在異常的關系下，審計質量就會變差；在正常聘任關系下，學習效應對審計師的促進作用在其任期的第5～8年效果最好。（4）非審計業務。非審計服務有使注冊會計師在經濟上對客戶產生依賴性的可能，不能保證其應有的獨立性。董普（2007）發現當非審計服務較少時，提高了注冊會計師的專業技能和效率；當超過一定程度時影響審計獨立性。（5）會計事務所規模。DeAngelo（1981）認為大規模會計事務所，如果因質量問題喪失聲譽，將失去更多的獲取未來準租的機會，所以大所有更強的動機提高其審計質量。劉成立（2008）發現，在我國很多事務所通過合并變大，政策導向的合并沒有從實質上來提高審計質量。（6）審計收費。Defond（2000）發現，香港四大的審計收費溢價在10%～30%之間，這種溢價表明其審計質量較高。雷光勇（2006）發現，低額的審計收費可能會產生時間壓力進而影響審計質量。（7）事務所組織形式。逯穎（2008）發現，在高風險的制約下，合伙制的事務所更有提供高質量審計服務的動機。原紅旗（2003）認為，公司的財務特征是影響審計意見的主要因素，事務所的規模和組織形式沒有對審計意見造成顯著影響。

（二）審計客體對審計質量的影響。與審計客體相關的影響因素及表現有：（1）公司治理和審計委員會。Cadbury（1992）和Hampe（l998）均認為，好的公司治理水平有利于提高審計師獨立性和審計質量。但是沒有明確的證據支持高的審計質量積極影響公司質量。劉啟亮（2007）發現公司治理水平越高，公司具有的盈余管理空間越小，審計師的審計質量越高。呂文慧（2011）發現，隨著公司審計委員會規模的進一步擴大，管理層盈余管理的水平會逐漸降低，獨立審計質量也會提高；當公司具有獨立性和專業性強的審計委員會時，更有可能聘請質量好的事務所，將其審計質量提高。（2）董事會。王進朝（2011）發現，公司高管的董事長更換更容易降低審計質量，并且非正常更換高管、外部更換與審計質量降低均有顯著性關系。

（三）審計環境對審計質量的影響。影響審計質量的環境因素有：審計市場供需、審計市場結構、法律環境方面。（1）審計市場的供需。袁洋（2007）發現國內審計市場有效需求不足，是引起獨立性降低，審計失誤頻繁發生的重要原因。朱紅軍（2004）發現在當前轉型經濟中，公司IPO 選擇會計事務所與政府管制具有重要影響，與此同時市場功能就相對缺失；（2）審計市場結構。劉明輝（2003）發現，在我國審計市場的集中度與會計師事務所的審計質量之間具有一種倒U 型的函數關系，當事務所的市場份額達到7.4%時，其審計質量最高。張良（2012）審計市場集中度與審計非標意見比率并沒有正的線性相關關系，呈現出反向發展趨勢，所以高集中度不一定提供高審計質量；（3）法律環境。尚兆燕（2011）隨著投資者保護程度加強，國家會用更多法律手段來加強對事務所的行業監管，這就增加了會計師受到處罰的概率，就會迫使審計師在審計時更加謹慎，提高其審計質量。實施行業監管后，總所和分所的審計質量都明顯提高，米莉（2013）。當改善整體監管環境后，大的事務所提供的審計服務質量更高，事務所規模與審計質量之間的正相關關系與監管風險沒有依賴性。在相對薄弱的法律環境下，加強監管是有效的機制來推進事務所提供高質量審計服務，宋衍蘅（2012）。

三、審計質量研究現狀評價和展望

（一）審計質量研究現狀評價。從中外研究當中，我們可以發現無論審計環境如何變化，來自國外的證據還是國內的證據，表明審計質量是審計研究的核心。（1）對衡量指標進行評價。中國上市公司在申請IPO 時，為了獲得上市資格多會進行盈余管理，所以盈余管理的程度能夠作為替代指標。選擇審計收費作為審計質量的衡量指標，影響審計收費的因素眾多且較為復雜，所以用審計收費來衡量具有片面性；（2）對研究現狀評價。西方均認為審計質量直接的最重要的影響因素是注冊會計師的專業能力和獨立性，目前他們更關注特定行業和交易的研究。我國的相關研究更多關注單個因素對審計質量的影響，沒有考慮其他的因素綜合影響。在研究會計事務所規模的影響時，應綜合考慮我國的制度背景，政策性導向的事務所合并規模是變大了，但是沒有將審計質量提高。我國學者的研究沒有形成一致的結論，可能是樣本數據有差別，可能衡量標準不一樣。我國學者的研究大多采用橫向數據，在很多行業和領域沒有采用縱向數據進行研究。

（二）審計質量研究展望。（1）我國對審計質量的研究應更加關注特定行業和領域。目前，我國的研究具有普遍性，在選取樣本數據時往往選取多個行業的數據來進行研究，不同的行業有不同的行業特點，在我國金融行業和房地產業有其特殊性；或者研究多個因素，探索其對審計質量的影響；（2）繼續探索新的影響因素，尤其是在我國經濟轉型時期，更應該考察制度、地理和文化對審計質量的影響。轉型時期企業尋租普遍存在，但是企業的尋租能力較弱，因此企業與政府關系直接影響企業的尋租。政府對企業的干預影響了注冊會計師對審計風向的判斷，從而會影響審計質量，所以政治關系也將成為研究審計質量的一個重要因素；（3）從認知心理學視角來進行研究。從認知心理學視角出發，研究有哪些因素能夠影響審計判斷，從而減少審計偏誤，提高審計質量。比如，注冊會計師的風險偏好和道德底線對審計質量的影響；（4）風險導向審計模式。風險導向審計模式最大的功能就是注重經營風險，適應客戶的要求，主動控制風險，更加有效配置資源。因此，合理有效地運行以風險導向的審計模式，一定能夠在很大程度上來提高注冊會計師的審計質量。

［1］Wat ts，R.L.andJ.LZimmerman，positive accounting theory Englewood Cl if fs Prentice-Hal l，1986.

［2］DeAgelo.Auditor size and auditor qual ity，JAE，1981.

［3］Defond M.L.T.J.Wong and shu hua Li The impact of improved auditor impendence on aoudit market conceration in china.JAE，2000.

［4］Cadbury.A Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance，GEE London，1992.

［5］張龍平.淺談我國注冊會計師審計質量控制標準的設計［J］.四川會計，1994.10.

［6］逯穎.會計師事務所組織形式對審計質量的影響［J］.審計與經濟研究，2008.6.

［7］郁剛.影響我國上市公司審計質量的制度性因素及其度量方法［J］.經濟導刊，2008.Z1.

［8］劉成立.會計師事務所規模能否反映審計質量——基于會計師事務所合并動機的分析［J］.財會通訊（學術版），2008.9.