資產負債表債務法在固定資產核算中的運用

薛新華

摘要：本文以固定資產為例，詳細解釋了資產負債表債務法在固定資產核算中的運用。對資產負債表的債務法在固定資產核算中的運用進行分析，幫助廣大會計人員正確理解和掌握資產負債表的債務法在資產管理中的運用，以達舉一反三、融會貫通之目的。

關鍵詞：資產負債表 ?債務法 ?賬面價值 ?計稅基礎 ?遞延所得稅

0 引言

為了使初學者能夠真正理解和掌握，資產負債表債務法在固定資產核算中的運用，筆者現將以固定資產為例將資產負債表債務法的運用進行詳細分析。

1 確定固定資產的賬面價值和計稅基礎

固定資產的賬面價值：目前，年末資產負債表中固定資產的年初數和年末數，就是固定資產的賬面價值。

確定固定資產的計稅基礎：固定資產的計稅基礎，是指企業收回固定資產賬面價值的過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規定可以自應稅經濟利益中抵扣的金額，即某一項資產在未來期間計稅時可以稅前扣除的金額。用公式表示即為：資產的計稅基礎=未來可予稅前列支的金額資產的計稅基礎本質上就是稅收口徑上資產的價值標準，也就是稅法認可的資產的價值。

2 確定差異的性質及會計處理

當固定資產的賬面價值小于計稅基礎時，產生可抵扣暫時性差異，固定資產的賬面價值之所以小于計稅基礎，是因為按照會計準則進行會計處理時，計提的折舊比稅法要求提的多，使費用成本高，計算的會計利潤低，年末計算繳納所得稅時，必須按稅法的要求調增應納稅所得額，結果使該年交的所得稅比按會計利潤計算的多，該年多交的這部分所得稅在以后的會計年度內能夠轉回，因此，會計處理為：借記“所得稅費用”、“遞延所得稅資產”賬戶，貸記“應交稅費——應交所得稅”賬戶。若只反映可抵扣暫時性差異的影響額，借記“遞延所得稅資產”賬戶，貸記“所得稅費用”賬戶。

當固定資產的賬面價值大于計稅基礎時，產生應納稅暫時性差異，固定資產的賬面價值之所以大于計稅基礎，是因為按照會計準則進行會計處理時，計提的折舊比稅法要求提的少，使費用成本低，計算的會計利潤高，年末計算繳納所得稅時，必須按稅法的要求調低應納稅所得額，結果使該年交的所得稅比按會計利潤計算的少，該年少交的這部分所得稅在以后的會計年度內能夠轉回，因此，會計處理為：借記“所得稅費用”賬戶，貸記“應交稅費——應交所得稅”、“遞延所得稅負債”賬戶。若只反映應納稅暫時性差異的影響額，借記“所得稅費用”賬戶，貸記“遞延所得稅負債”賬戶。

3 舉例分析

【例1】W公司2010年初開始對管理部門用的設備提取折舊，該設備原價100萬元，假定無殘值;會計上采用兩年期直線法提取折舊，稅務口徑規定四年期直線法計提折舊。假定每年的稅前會計利潤為500萬元，所得稅稅率25%，假設該設備未計提減值準備。則資產負債表債務法的會計處理如下：

2010年年末設備的賬面價值=100-（100÷2）=50

（萬元）

2010年年末設備的計稅基礎=100-（100÷4）=75（萬元）

因為設備的賬面價值小于計稅基礎，故而產生可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

①由上圖可知，當年初固定資產的賬面價值等于其計稅基礎時，可抵扣差異為零，由此得出，遞延所得稅資產賬戶的余額亦為零。

②當年末固定資產的賬面價值小于計稅基礎25萬元時，可抵扣暫時性差異由零增加到25萬元，可知，遞延所得稅資產賬戶的余額也由零增至6.25（25×25%）萬元。本年稅前會計利潤為500萬元，假設無其他納稅調整事項。

故2010年末應交的所得稅=（500+25）×25%=

131.25（萬元），會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? ?125.00

遞延所得稅資產 ? ? ? ? ? ? ?6.25

貸：應交稅費——應交所得稅 ? ? 131.25

上述會計分錄可以分為兩組處理：

計算會計利潤應交所得稅應做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 125.00

貸：應交稅費——應交所得稅 ? ? ? ?125.00

對遞延所得稅資產發生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅資產 ? ? ? ? ? 6.25

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

以下2011年末、2012年末、2013年末僅對遞延所得稅資產的發生額進行會計處理。

2011年末設備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2011年末設備的計稅基礎=100-（100÷4）×2=50

（萬元）

因為設備的賬面價值小于計稅基礎，故而產生的是可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當年末固定資產的賬面價值小于計稅基礎50萬元時，可抵扣暫時性差異由25萬元增加到50萬元，可知，遞延所得稅資產賬戶的余額也由6.25萬元增至12.5（50×25%）萬元。故2011年末，針對遞延所得稅資產發生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅資產 ? ? ? ? ? 6.25endprint

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

2012年末設備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2012年末設備的計稅基礎=100-（100÷4）×3=25

（萬元）

因為設備的賬面價值小于計稅基礎，故而產生的是可抵扣暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當年末固定資產的賬面價值小于計稅基礎25萬元時，可抵扣暫時性差異由50萬元減少至25萬元，可知，遞延所得稅資產賬戶的余額也由12.5萬元減至6.25萬元。故2012年末，針對遞延所得稅資產發生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅資產 ? ? ? ? ? 6.25

2013年末設備的賬面價值=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

2013年末設備的計稅基礎=100-（100÷4）×4=0

（萬元）

因為設備的賬面價值等于計稅基礎，故而產生可抵扣暫時性差異為零。圖示如下：

■

承接上圖，當年末固定資產的賬面價值等于計稅基礎時，可抵扣暫時性差異由25萬元減至零，可知，遞延所得稅資產賬戶的余額也由6.25萬元減至零。故2013年末，針對遞延所得稅資產發生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅資產 ? ? ? ? ? 6.25

【例2】W公司2010年初開始對管理部門用的設備提取折舊，該設備原價100萬元，假定無殘值;會計上采用四年期直線法提取折舊，稅務口徑規定兩年期直線法計提折舊。假定每年的稅前會計利潤為500萬元，所得稅稅率25%，假設該設備未計提減值準備。則資產負債表債務法的會計處理如下：

2010年年末設備的賬面價值=100-（100÷4）=75

（萬元）

2010年年末設備的計稅基礎=100-（100÷2）=50

（萬元）

因為設備的賬面價值大于計稅基礎，故而產生應納稅暫時性差異。圖示如下：

■

①由上圖可知，當年初固定資產的賬面價值等于其計稅基礎時，應納稅暫時性差異為零，由此得出，遞延所得稅負債賬戶的余額亦為零。

②當年末固定資產的賬面價值大于計稅基礎25萬元時，應納稅暫時性差異由零增加到25萬元，可知，遞延所得稅負債賬戶的余額也由零增至6.25（25×25%）萬元。本年稅前會計利潤為500萬元，假設無其他納稅調整事項。

故2010年末應交的所得稅=（500-25）×25%=118.75（萬元），會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? ?125.00

貸：應交稅費——應交所得稅 ? ? 118.75

遞延所得稅負債 ? ? ? ? ? ?6.25

上述會計分錄可以分為兩組處理：

計算會計利潤應交所得稅應做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 118.25

貸：應交稅費——應交所得稅 ? ? ? 118.25

故針對遞延所得稅負債發生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅負債 ? ? ? ? ? ? 6.25

以下2011年末、2012年末、2013年末僅對遞延所得稅負債的發生額進行會計處理。

2011年末設備的賬面價值=100-（100÷4）×2=50

（萬元）

2011年末設備的計稅基礎=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

因為設備的賬面價值大于計稅基礎，故而產生的是應納稅暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當年末固定資產的賬面價值大于計稅基礎50萬元時，應納稅暫時性差異由25萬元增加到50萬元，可知，遞延所得稅負債賬戶的余額也由6.25萬元增至12.5（50×25%）萬元。故2011年末，針對遞延所得稅負債發生額做的會計分錄為：

借：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

貸：遞延所得稅負債 ? ? ? ? ? 6.25

2012年末設備的賬面價值=100-（100÷4）×3=25

（萬元）

2012年末設備的計稅基礎=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

因為設備的賬面價值大于計稅基礎，故而產生的是應納稅暫時性差異。圖示如下：

■

承接上圖，當年末固定資產的賬面價值大于計稅基礎25萬元時，應納稅暫時性差異由50萬元減少至25萬元，可知，遞延所得稅負債賬戶的余額也由12.5萬元減至6.25萬元。故2012年末，針對遞延所得稅負債發生額做的會計分錄為：

借：遞延所得稅負債 ? ? ? ? ? 6.25

貸：所得稅費用 ? ? ? ? ? ? ? 6.25

2013年末設備的賬面價值=100-（100÷4）×4=0

（萬元）

2013年末設備的計稅基礎=100-（100÷2）×2=0

（萬元）

4 資產負債表債務法在固定資產核算中的運用，可作如下歸納

①年末，計算固定資產的計稅基礎，并與固定資產的賬面價值比較，當固定資產的賬面價值小于計稅基礎時，會產生可抵扣暫時性差異，可抵扣暫時性差異通過“遞延所得稅資產”賬戶處理。

②年末比年初的應納稅暫時性差異增加時，會導致遞延所得稅負債增加，即貸記“遞延所得稅負債”賬戶，年末比年初的應納稅暫時性差異減少時，即轉回應納稅暫時性差異，即借記“遞延所得稅負債”賬戶。

③年末通過計算固定資產的賬面價值與計稅基礎的差額，即可以判斷是可抵扣暫時性差異或者是應納稅暫時性差異。

5 結束語

以上是資產負債表債務法在固定資產核算中的運用，也適合于資產負債表債務法在其他資產核算中的運用。

參考文獻：

[1]于國軍.采用資產負債表債務法核算所得稅的局限性[J].會計之友，2012（35）.

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[3]佟賀.淺析中小企業所得稅核算存在的問題及對策[J].商場現代化，2012（06）.

[4]張蕾.新會計準則下企業所得稅核算存在的問題及對策[J].時代金融，2012（21）.endprint