淺談施工企業“營改增”的稅收籌劃

中鐵二十四局集團福建鐵路建設有限公司　楊　毅

淺談施工企業“營改增”的稅收籌劃

中鐵二十四局集團福建鐵路建設有限公司楊毅

“營改增”是一項復雜的系統工程，它關系到國家、地方政府與企業三方的利益。增值稅是符合市場經濟發展要求的稅種，“營改增”政策的推行表面上解決了施工企業營業稅制度下重復征稅的問題，理論上減少了施工企業的稅收負擔，但受到建筑業所處的環境及行業特點的影響，如果企業不能有效地進行稅收籌劃，其稅負不但不會降低，反而會增加。

“營改增”稅收籌劃稅負施工企業

營業稅是以在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產所取得營業額為課稅對象而征收的一種商品勞務稅，屬于價內稅。增值稅是以商品（含應稅勞務和應稅服務）在流轉過程中產生的增值額作為課稅對象而征收的一種流轉稅，屬于價外稅。企業經營的目的就是實現利潤的最大化，因為利潤是企業持續經營與發展的基本保證，也是經營績效考核的重要指標，這就決定企業必須想辦法降低成本以獲取利潤的最大化。2011年11月16日，財政部、國家稅務總局發布《關于印發〈營業稅改征增值稅試點方案〉的通知》（財稅〔2011〕110號），明確建筑業適用增值稅一般計稅方法，發生應稅交易取得的全部收入按11%稅率征收增值稅。增值稅的應納稅額＝銷項稅額－進項稅額，本文主要從銷項稅及進項稅稅負方面進行籌劃，從而實現企業的利潤空間。

1　加強各業務人員的業務培訓及宣傳

“營改增”后，施工企業應加強對財務人員的培訓。集團公司應組織財務人員進行“營改增”相關政策文件的學習，了解增值稅的相關條例，使每個財務人員了解施工企業應如何計算銷項稅額及進項稅額，如何準確區分哪些進項稅額可以抵扣。同時還要組織財務人員熟悉增值稅專用發票開具的認證、取得、抵扣的各個環節及時間節點，還要組織其他各個部門的業務主管（尤其是合同部門與物資設備部門）進行培訓，熟悉增值稅的業務流程。“營改增”作為重大的稅制改革，必將對企業的管理理念、組織結構、經營管理模式等產生重大影響。施工企業為了降低稅負，必然要取得合法、合規的增值稅專用發票，這也將促使各類供應商規范運作，從而給建筑業帶來良好的稅收管理環境，同時企業的稅收風險也將逐步降低。

2　銷項稅稅負方面的籌劃

增值稅銷項稅納稅義務發生時間：（1）納稅人提供應稅服務并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；（2）先開具發票的，為開具發票的當天。目前施工企業收到的工程款大多為每月月初收業主工程進度預付款，每季度末進行驗工結算，然后施工企業在季度末向業主進行開票結算，然而目前業主的工程質量保證金及尾工款需按10%預留。根據增值稅納稅義務發生時間的規定，在收到業主預付款時確認當期的銷項稅額，這點無可避免要及時確認銷項稅額。但如果季度進行開票結算工程款，需按開票的金額確認增值稅的銷項稅額，這將讓施工企業的資金鏈存在具大的壓力。假設企業當季工程結算金額為5000萬元，企業扣除質保金和尾工款當期實際可支配的金額為5000×（1－10%）＝4500萬元，而企業按季度開票應確認當期銷項稅額為5000÷（1+11%）×11%＝495.5萬元，也就是說企業在竣工結算前不但有500萬的質保金及尾工款不能使用，還要預先支付這500萬元的銷項稅款495.5×500÷5000＝49.55萬元，這將對企業的資金鏈產生具大的壓力。有時，企業為了持續發展的需要，不得不借款來緩解壓力，同時產生的借款利息將使企業的經營成本加大。這就要求企業的財務人員主動開展稅收籌劃，如果有足額的進項稅額來抵扣，可在當期就進行開票結算，反之，應當與業主商量暫緩一段時間開票，或者預先支付給施工企業足額的稅金，以滿足企業正常經營所需的資金。

3　進項稅稅負方面的籌劃

目前，施工企業的成本主要分解為人工費、材料費、機械使用費、其他直接費及間接費用五大類。由于建筑行業的特點，發生的成本涉及各行各業，人工費中的職工薪酬成本及勞務工資成本占的比例較大，約占20%～30%左右，材料費成本約占60%～70%左右，機械費及其他成本約占10%左右。施工企業如何取得合理、合法的增值稅進項稅專用發票來抵減銷項稅額成為目前刻不容緩的一項任務。

3.1人工費方面的稅收籌劃

由于職工薪酬無法取得進項稅的發票，這部分將明確得不到抵扣，但由于根據目前建筑業“營改增”試點方案，建筑業人工成本還不屬于增值稅的征稅范圍，企業大部分直接人工費將不能作為進項稅額抵扣。勞務工資成本要想取得專用發票來抵扣，根據目前的勞務分包模式以及“營改增”所涉及到的行業，企業應選擇已實施“營改增”的勞務公司進行勞務發包，這樣施工企業代勞務公司支付勞務工資時，可要求勞務公司開具勞務費專用發票，不過這些勞務公司一般都是小規模納稅人，開具的只有3%抵扣率的進項稅額發票，其成本無法充分抵扣，但有總比沒有好，也可以解決部分進項稅額抵扣。

3.2材料費方面的稅收籌劃

材料費目前在施工企業成本中占了60%以上，因此，施工企業在這方面如果沒能加以很好的籌劃，將對企業造成具大的損失。首先，施工企業應當基于供貨成本考慮選擇供應商是小規模納稅人還是一般納稅人，目前主要材料是鋼材、水泥，由于適用于施工標準材料的這些企業都是大企業，屬一般納稅人，他們提供的專用發票的抵扣稅率為17%，這就要求施工企業通過最低價招標的模式來選擇供應商，以減少企業的經營成本。但由于材料成本中包含了運輸成本，交通運輸業適用的增值稅稅率為11%，企業在簽定供銷合同時必須約定全額開具材料的專用發票，這樣運輸成本中可抵扣的進項稅額也達到17%，以此降低企業的稅收負擔。此外，企業必須盡早向供應商索取發票，以滿足當前形勢下有足額的進項稅，充分抵扣完當期的銷項稅額，以少繳稅或不繳稅來緩解資金的壓力，降低資金的運營成本。

現階段，施工企業還存在比較多的發票入賬不及時的問題，主要還是因為企業拖欠供應商的材料款，以前入賬的發票還未結清，也不好意思要求供應商及時提供貨款發票。但“營改增”以后，施工企業各業務部門應改變以前的工作方式方法，及時催促材料發票入賬，只有這樣企業才有足額的進項稅額待抵扣。目前情況下，施工企業多數采取自建攪拌站的模式生產工程用混凝土，主要取得的水泥、外加劑的發票能夠抵扣，地材的抵扣問題比較困難，施工企業承攬的工程項目遍布全國各地，很多工程位于偏遠地區，砂石料基本是就地取材，個體經營有的甚至還存在壟斷經營，購買地材基本上無法取得增值稅專用發票，加之生產混凝土的機器設備都是已有的舊設備，沒有進項稅額的抵扣，場地成本和加工的成本也得不到抵扣，鑒于此，企業應采取采購商品混凝土的方式取得增值稅專用發票來抵扣銷項稅。

3.3機械使用費稅收方面的籌劃

根據2009年實施的《增值稅暫行條例》，新購進的固定資產允許納稅人從銷項稅額中抵扣固定資產的進項稅額，這樣就降低了固定資產購置費用，企業成本費用中的固定資產折舊額也相應降低，有利于提升企業經營利潤，促進企業設備更新換代?，F階段，機械設備已逐步取代人工進行現代化機械作業，企業應加大技術改造力度，通過提高機械設備的裝備水平和自動化水平，提升建筑業的國際市場競爭力。機器設備取代部分作業人員，降低人工費支出成本，同時外租的設備也能夠取得增值稅的專用發票進行抵扣。不過目前施工企業多數機械設備都從是個體戶租賃來的，即便是取得的發票也是稅務局代開的普通發票，進項稅是得不到抵扣的。因此企業必須選擇有資質的設備租賃公司，并且向能及時取得增值稅專用發票的合作商租賃設備，從而減少施工企業的稅負。

3.4其他影響施工企業稅負的問題

第一，企業工程項目征地拆遷與青苗補償無法取得合法的專用發票，而且這部分成本都是施工企業代業主或政府支付的款項，因此，筆者建議與業主簽定合同時應把這部分合同收入單獨處理，按6%稅率的代理業分開來簽訂合同，這樣，施工企業的稅負也將減少。

第二，企業所購買保險公司的工程一切險無法索取到專用發票，但這部分成本目前占比還不是很大。

第三，有些發票開具不規范，比如發票的單位名稱不統一，目前存在施工企業集團單位統一招標采購的甲控料，業主招標采購的甲供料，如果這些發票抬頭開具給招標單位，施工企業下屬單位是無法進行抵扣的。因此，企業對于集團實行統一招標的，應在確認供應商后，由供應商分別與各法人單位簽訂供銷合同，確保合同與發票抬頭一一對應，不至于拿到進項稅專用發票仍得不到抵扣。

4　結束語

伴隨著越來越多的行業加入到“營改增”行列，施工企業稅收籌劃面臨著更大的空間與機遇，這需要得到企業領導的高度重視，并配備專業的人員出謀劃策，使施工企業的稅負降到最低。

［1］中國注冊會計師協會編.稅法［M］，北京：經濟科學出版社，2014.

［2］桑廣成，焦建玲.營業稅改增值稅對建筑企業財務的影響及對策［J］.建筑經濟，2012（6）：80-83.

［3］張細妹.淺談“營改增”對施工企業的影響［J］.會計師，2013（5）：31-32.