PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算相關(guān)問題研究

[摘要]本文針對(duì)PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算相關(guān)內(nèi)容，首先概述了PPP項(xiàng)目的內(nèi)涵及其會(huì)計(jì)核算相關(guān)概念，其次提出了適用我國(guó)的PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)與會(huì)計(jì)原則，最后就PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算工作開展提出了相關(guān)建議。

[關(guān)鍵詞]PPP項(xiàng)目；會(huì)計(jì)核算；特許經(jīng)營(yíng)

[DOI]1013939/jcnkizgsc201519162

1PPP項(xiàng)目及其會(huì)計(jì)核算概述

PPP（Public Private Partnerships）項(xiàng)目主要是指在政府的公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)過程中，為了重點(diǎn)解決財(cái)政資金不足以及項(xiàng)目管理經(jīng)驗(yàn)欠缺的問題，通過政企合作項(xiàng)目建設(shè)的方式，進(jìn)行公共基礎(chǔ)設(shè)施、公用事業(yè)的建設(shè)，并依靠項(xiàng)目建設(shè)完成后運(yùn)營(yíng)過程中的收益實(shí)現(xiàn)投資回報(bào)。PPP項(xiàng)目的運(yùn)行機(jī)制為：首先政府與企業(yè)達(dá)成特許經(jīng)營(yíng)權(quán)協(xié)議，之后政府部門授權(quán)相應(yīng)的投資機(jī)構(gòu)，現(xiàn)階段主要是地方投資管理中心或者是投資公司與私營(yíng)企業(yè)共同出資成立PPP項(xiàng)目公司負(fù)責(zé)PPP項(xiàng)目的建設(shè)與運(yùn)營(yíng)，也就是分別組織項(xiàng)目建設(shè)工程的分包、項(xiàng)目融資、項(xiàng)目投保以及項(xiàng)目咨詢等機(jī)構(gòu)參與到項(xiàng)目建設(shè)中，并進(jìn)行后期運(yùn)營(yíng)階段的管理。

會(huì)計(jì)核算則主要是通過以貨幣作為主要度量手段，依靠相應(yīng)的理論與方法，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體在開展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或者是預(yù)算執(zhí)行階段的行為所進(jìn)行的全面的記錄、匯總分析以及考核控制，以會(huì)計(jì)報(bào)表的形式，為經(jīng)濟(jì)主體管理者提供全面的會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)。PPP項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算，則主要是針對(duì)PPP項(xiàng)目的會(huì)計(jì)確認(rèn)問題。國(guó)外在PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算方面的經(jīng)驗(yàn)做法，主要是以《服務(wù)特許權(quán)協(xié)議》作為基礎(chǔ)的依據(jù)，在使用范圍的界定上，主要是確保基礎(chǔ)設(shè)施的控制權(quán)屬于授權(quán)人，如果項(xiàng)目服務(wù)特許權(quán)協(xié)議結(jié)束時(shí)存有重大剩余利益，則由項(xiàng)目公司交還授權(quán)人。

2PPP項(xiàng)目公司會(huì)計(jì)核算的理論分析

（1）會(huì)計(jì)目標(biāo)。對(duì)于我國(guó)的PPP項(xiàng)目而言，會(huì)計(jì)信息的使用者主要是政府授權(quán)管理部門、合作企業(yè)、融資金融機(jī)構(gòu)以及項(xiàng)目公司管理者；此外，政府主管部門、監(jiān)管機(jī)構(gòu)等都需要涉及使用會(huì)計(jì)信息。因此對(duì)于PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)目標(biāo)，首要前提是滿足受托責(zé)任，準(zhǔn)確的反映項(xiàng)目建設(shè)的社會(huì)效益以及經(jīng)濟(jì)效益，同時(shí)應(yīng)當(dāng)適當(dāng)?shù)臐M足對(duì)于項(xiàng)目公司管理決策的輔助作用，兼顧決策有用的相關(guān)要求。

（2）會(huì)計(jì)假設(shè)。在會(huì)計(jì)主體假設(shè)方面，按照PPP項(xiàng)目實(shí)施的組織結(jié)構(gòu)特點(diǎn)，會(huì)計(jì)主體應(yīng)該包括兩方面，即PPP項(xiàng)目公司以及政府；對(duì)于PPP項(xiàng)目的持續(xù)經(jīng)營(yíng)建設(shè)，由于政府的目標(biāo)是基于增加投資并擴(kuò)大基礎(chǔ)設(shè)施服務(wù)規(guī)模，而合作企業(yè)則是以獲取項(xiàng)目回報(bào)為主，因此持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)并非永久經(jīng)營(yíng)，而是在沒有意外情況下特許期內(nèi)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)，如果出現(xiàn)重大風(fēng)險(xiǎn)或失敗則會(huì)造成經(jīng)營(yíng)終止；會(huì)計(jì)分期假設(shè)，重點(diǎn)是要求項(xiàng)目公司合理的進(jìn)行會(huì)計(jì)期間劃分，并核算不同期間的具體收益以及支出情況，充分明確不同的會(huì)計(jì)期間合作各方產(chǎn)權(quán)主體的收益與支配權(quán)情況；對(duì)于貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量共存假設(shè)方面，由于PPP項(xiàng)目既要體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益，同時(shí)更要實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益，因此貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量必須共存。

3我國(guó)PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算實(shí)施的建議

31會(huì)計(jì)原則的確定方面

會(huì)計(jì)原則是指導(dǎo)規(guī)范會(huì)計(jì)工作的基本依據(jù)，在PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的會(huì)計(jì)原則確定上，應(yīng)該重點(diǎn)在以下幾方面進(jìn)行明確。

（1）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求。對(duì)于PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算中會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求，應(yīng)該重點(diǎn)確保可以為PPP項(xiàng)目公司主體以及利益相關(guān)者提供決策管理所需要的基本信息，有助于會(huì)計(jì)信息使用者對(duì)PPP項(xiàng)目公司的經(jīng)濟(jì)狀況作出準(zhǔn)確的評(píng)價(jià)；同時(shí)，要重點(diǎn)確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠，沒有失真問題，對(duì)于相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)情況在不同的會(huì)計(jì)期間應(yīng)該采取相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理程序或者會(huì)計(jì)處理方法，以確保會(huì)計(jì)信息的可比性。此外，對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的各種產(chǎn)權(quán)變動(dòng)或者是權(quán)益活動(dòng)必須及時(shí)進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量與報(bào)告。

（2）會(huì)計(jì)要素確認(rèn)。對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)，主要是依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則要求，具體的要求就是收入實(shí)現(xiàn)、費(fèi)用配比，資產(chǎn)應(yīng)該在后期確認(rèn)為費(fèi)用支出，負(fù)債則確認(rèn)為交付現(xiàn)金的義務(wù)。

（3）會(huì)計(jì)要素計(jì)量。對(duì)于會(huì)計(jì)要素計(jì)量，同樣應(yīng)該遵循歷史成本原則、會(huì)計(jì)重要性原則以及謹(jǐn)慎性原則的要求，尤其是確保遵循重要性的原則，根據(jù)資產(chǎn)、負(fù)債以及權(quán)益等交易事項(xiàng)的重要程度分別進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理。

32 PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算的具體建議措施

（1）PPP項(xiàng)目公司成立階段的會(huì)計(jì)

核算。在PPP項(xiàng)目公司成立階段，重點(diǎn)是按照項(xiàng)目公司的產(chǎn)權(quán)主體界限，合理的進(jìn)行會(huì)計(jì)核算單元的劃分，在公、私兩個(gè)大單元的基礎(chǔ)上，將不同的投資單位作為會(huì)計(jì)核算的小單元，之后按照會(huì)計(jì)核算單元的劃分分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算中資產(chǎn)負(fù)債、權(quán)益分配、收入、費(fèi)用以及利潤(rùn)等不同會(huì)計(jì)要素的分配與歸集。同時(shí)在每一個(gè)會(huì)計(jì)期間的期末按照會(huì)計(jì)核算單元進(jìn)行信息披露，以準(zhǔn)確地反映不同產(chǎn)權(quán)主體的具體財(cái)務(wù)信息。

（2）PPP項(xiàng)目公司項(xiàng)目建設(shè)階段的會(huì)計(jì)核算。在項(xiàng)目建設(shè)階段，首先應(yīng)該對(duì)資產(chǎn)根據(jù)產(chǎn)權(quán)的不同進(jìn)行合理的劃分，對(duì)于擁有完整產(chǎn)權(quán)的資產(chǎn)則應(yīng)該按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)、金融資產(chǎn)以及固定資產(chǎn)的類別進(jìn)行核算；對(duì)于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)則應(yīng)該單獨(dú)核算。在項(xiàng)目建設(shè)階段如果由于特許經(jīng)營(yíng)權(quán)資產(chǎn)而導(dǎo)致借款費(fèi)用資本化，則應(yīng)該將其計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值。

（3）PPP項(xiàng)目公司項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的會(huì)計(jì)核算。在項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)階段，對(duì)于收入類型的確定，應(yīng)該將收入計(jì)入公司的營(yíng)業(yè)收入，而不應(yīng)該將其劃分為投資收益，收入類型的確定是很關(guān)鍵的因素，在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過程中，必須處理好這一點(diǎn)。在項(xiàng)目公司的特許經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的攤銷方面，應(yīng)當(dāng)根據(jù)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的期限要求，按照特許經(jīng)營(yíng)權(quán)的全部入賬價(jià)值進(jìn)行攤銷處理，而且在攤銷的過程中不應(yīng)當(dāng)考慮殘值要求。在項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段的后續(xù)支出管理方面，為了確保基礎(chǔ)設(shè)施正常發(fā)揮作用而產(chǎn)生的維護(hù)支出則應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；對(duì)于公共基礎(chǔ)設(shè)施的定期檢測(cè)或者是重大的維修處理等相關(guān)的支出內(nèi)容則應(yīng)該計(jì)入項(xiàng)目的資產(chǎn)價(jià)值。

（4）PPP項(xiàng)目公司移交階段的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于移交階段的會(huì)計(jì)核算，特許協(xié)議內(nèi)規(guī)定需要無(wú)償移交的部分，則不需要進(jìn)行有關(guān)的會(huì)計(jì)處理。對(duì)于PPP項(xiàng)目公司的所有資產(chǎn)，則應(yīng)該具體按照特許協(xié)議規(guī)定以及國(guó)家相關(guān)的法律法規(guī)要求進(jìn)行全面的清算處理。

4結(jié)論

科學(xué)合理的進(jìn)行PPP項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算，不僅可以提供全面準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息，而且還可以反映相互之間項(xiàng)目建設(shè)期間各投資主體的產(chǎn)權(quán)價(jià)值流動(dòng)。在進(jìn)行項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算過程中，相關(guān)管理部門應(yīng)該準(zhǔn)確的界定PPP項(xiàng)目的范圍，明確核算的重點(diǎn)，進(jìn)而不斷提高項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算水平。

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