房地產業及建筑業 “營改增”問題探究

李莉

[摘要]目前，我國房地產業普遍適用5%的營業稅稅率，建筑業適用3%的營業稅稅率。基于經濟發展與行業現狀，此次“營改增”對房地產業、建筑業的增值稅稅率擬定為11%。房地產業、建筑業性質較為特殊。房地產業作為國家經濟支柱產業，“營改增”可能會出現一些風險和問題；因此，其重要性不言而喻。

[關鍵詞]營改增；納稅；房地產企業；建筑業

[DOI]1013939/jcnkizgsc201552172

由于房地產業及建筑業這兩類行業業務復雜，牽扯的主體多，金額高，實施改革則對社會、經濟影響較大。除此之外，房地產業及建筑業“營改增”可能會出現一些管理風險及困難，主要包括以下幾個方面。

1納稅人方面

11抵扣較少導致稅負增加

（1）房地產企業“甲供材料”現象增多導致建筑企業抵扣較少稅負增加。“營改增”以后，建筑業和房地產業適用的增值稅率為11%，鋼材適用的增值稅率為17%。受利益驅使，房地產企業“甲供材料”（即甲方提供建設工程所需的材料與設備）的現象將會增加，建筑企業將因為無法獲取“甲供材料”發票而造成抵扣不足。

（2）對商品混凝土增值稅簡易征收將增加建筑企業稅負。混凝土行業減少的稅收負擔實際上轉嫁給了建筑企業。因此，建筑企業可抵扣的進項稅額較少。

（3）動產租賃企業傾向選擇小規模導致建筑企業稅負增加。建筑業機械設備租賃現象普遍。而動產租賃業由于沒有多少可抵扣的增值稅進項稅額往往放棄一般納稅人而轉為小規模納稅人，只繳納3%的增值稅，導致建筑業可抵扣進項稅額隨之減少，稅負增加。

（4）勞務分包支出抵扣問題需要政策明確。“營改增”改革實施后，如果勞務分包支出不能抵扣，則會增加納稅人增值稅稅負，挫傷施工單位分包積極性，不利于建筑安裝產業進一步分工細化。

12納稅地點轉移增加企業負擔

營業稅與增值稅之間的稅制差異，將使企業面臨納稅方式和核算方式的重大調整，也會增加企業負擔。

（1）納稅地點變化將增加異地承接工程難度。不動產經營者從事異地開發經營的情況較多。現行稅法及政策規定對異地生產經營都有較明確的規定。外出經營在同一地點累計超過180天的，應當在營業地辦理稅務登記（或臨時稅務登記），并在營業地領用發票、申報納稅。按照現行營業稅管理，納稅人憑《外出經營活動稅收管理證明》向營業地稅務機關報驗登記后，在項目經營所在地繳納營業稅，所繳納的營業稅可以從注冊地（核算地）核算的營業總額應納營業稅額中扣減。

（2）財務核算方式變化將增加企業管理成本。建筑企業一般都是異地施工。改征增值稅后，財務人員收集、審核、傳輸抵扣票據的業務量將激增，增加了企業的管理成本。

2稅收管理方面

21納稅人確定困難

建筑安裝業務受地域性保護的情況較為嚴重。政府對施工單位的資質實行地域化管理。沒有施工資質的試點納稅人以繳納管理費等方式掛靠或借用其他試點納稅人資質承攬工程項目。如何明確納稅人，需要相關政策進一步明晰，從而降低稅收管理風險。

22納稅義務發生時間確認困難

從會計核算的角度來看，不動產項目需要進行工程結算和財務決算后方能確認。成本類項目進項稅額可以根據增值稅扣稅憑證取得及認證的時間確認抵扣，不必等到工程結算結束。而不動產銷售經營者取得預售證明后即可向購買方收取預售款，在財務決算該項目之前，不確認會計收入。現有政策對應稅服務預售款確認納稅義務發生時間沒有詳細的規定。從不動產銷售屬于第二產業性質來看，若適用增值稅條例及其實施細則關于預收款方式確認銷售收入的政策規定，則長期不決算的不動產銷售項目無法確定其銷售收入及銷項稅額，為改征增值稅的征收管理帶來較大的風險。

23土地成本抵扣管理困難

不動產經營者發生的購入土地、拆遷安置的成本，以及向政府繳納的配套設施費用等，在支付時取得的是政府收費或銀行轉賬憑據，不符合當前增值稅扣稅憑證的管理規定。“營改增”實施后，上述項目能否抵扣，如何抵扣具有較大的管理難度。

24納稅地點轉移增加管理難度

（1）政策制定需要多方面考慮。營業稅是由納稅人在工程所在地繳納，增值稅則是由納稅人回機構所在地繳納。“營改增”后若考慮按照原營業稅納稅地點進行管理，一般計稅方法的計稅原理、匯總納稅審批管理以及納稅人財務核算集中程度對如何在項目經營地納稅存在一定的限制。不解決征管方案中的細節問題，注冊地和營業地稅務機關都將失去對納稅人管控能力，出現改征增值稅納稅人在注冊地與營業地之間相互轉移的情況，增加稅收管理成本，增大稅收管理風險。

（2）外向型施工業務監管困難。建筑和安裝業務中，外向型的施工納稅人數量較多，跨區域施工行為頻繁發生，且施工周期長短不一，為改征增值稅稅收監管帶來較大困難。在原營業稅征收管理模式下，納稅人憑《外出經營活動稅收管理證明》向營業地地稅部門繳納當地施工項目營業稅后，回核算地扣減應納營業稅額。營改增試點后，與不動產經營行為相似，建筑、安裝、裝飾業務發生納稅地點轉移的可能性更高。在缺少具體的征管方案情況下，注冊地和營業地稅務機關都可能增加稅收管理成本，加大稅收管理風險。

3其他方面

31財政收入任務劃接困難

“營改增”試點后，在國地稅部門試點納稅人移交的同時，財政收入隨之轉入國稅部門核算。無論是不動產銷售還是不動產租賃經營行為，政策究竟能夠帶來增收還是減收效應具有一定的不確定性。到目前為止，該部分稅收收入究竟能夠完成到什么程度存在較大的未知困難，極可能出現不可預測的情況。因此，財政收入任務劃接比較困難。

32土地增值稅重復征稅問題

目前，國家政策對轉讓國有土地使用權、地上建筑物及其附著物的行為征收土地增值稅。土地增值稅實施不動產項目財務決算前預征，財務決算后按照扣減土地成本、建筑成本以及相關費用及稅金后的差額累進征收的管理辦法。土地增值稅具有增值稅的特性，針對不動產的增值額征稅。因此，“營改增”實施后，土地增值稅若不取消，則可能存在重復征稅的問題，加重納稅人負擔。

33存量不動產經營項目過渡問題

無論在哪個時點上實施“營改增”，建筑企業都會存在一批老項目，這些老項目可分為已竣工已結算、已竣工未結算、未竣工未結算三種情形。“營改增”后，新項目可通過增加工程預算的方式化解矛盾，但老項目會存在抵扣問題。

（1）“營改增”實施前已發生的進項稅額無法抵扣。建筑企業收取工程款時需向甲方開具發票，按11%的稅率承擔稅款，但“營改增”前已完工的部分沒有進項稅可抵扣。不動產項目經營周期過長，“營改增”實施時間節點前，未銷售或未銷售完畢的存量不動產項目、已完工正在租賃或未租賃的存量不動產項目等其前期發生的成本、費用及相關資產可能發生無法抵扣的問題。若“營改增”實施后，從事上述不動產項目的試點納稅人可能會稅負大幅上升。

（2）存量資產所對應的進項稅額無法抵扣。建筑企業生產用存量資產，如固定資產、周轉材料和臨時設施等，其凈值或攤余價值在“營改增”后轉化為施工產值，產生了銷項稅，但此時對應的進項稅卻無法抵扣，造成銷項稅和進項稅不匹配。

（3）未完工結算項目過渡問題。“營改增”試點實施后，直接按照一般計稅方法計算繳納改征增值稅，則未完工結算項目在試點實施前發生的成本、費用或資產性支出無法抵扣，導致稅負大幅上升。對于此部分建筑安裝項目，其涉及的進項稅額需要相關的過渡政策支持，確保稅收政策公平。

（4）BT（建設—轉讓）工程利息收入的計征問題。原來BT工程項目業務中的利息收入是并入工程結算款按3%的稅率計征營業稅的，改征增值稅以后將按11%的稅率計征，增加了企業的稅收負擔。

參考文獻：

[1]王立晶營業稅改征增值稅對企業的影響[J].中國市場，2012（40）

[2]張丹丹建筑施工企業“營改增”財務影響研究[D].北京：首都經濟貿易大學，2014