淺析內部控制評價理論

馬偉++陶書偉

摘 要：社會利益相關方對企業的認知與評價，不能局限于公布出的靜態財務報表與賬務信息，更要在這些數據的基礎上深入探究組織的管理狀況、運行態勢及內部控制系統設計質量。上海證券交易所與深圳證券交易所分別從2006年和2007年開始，要求上市公司在年度報告中進行內部控制評價。財政部等五部委制定《企業內部控制評價指引》，并于2009年7月1日開始實施。

關鍵詞：內部控制評價；內控自我評估

1 內部控制評價的內容

內部控制評價，是指企業董事會或類似權力機構對內部控制的有效性進行全面評價，形成評價結論，出具評價報告的過程。內控評價是一個系統性活動，它是整個內控體系不可或缺的重要部分，它涵蓋的并不限于它是評價與反饋兩個方面，它的合理運用能夠幫助促進整個體系的建設。企業內部控制評價體系是指“屬于企業內部控制評價范疇的有關事物相互聯系相互制約而構成的一個內涵與外延相互統一的整體”。

1.1 董事會或類似的權力機構是內部控制評價的主體，因為整個內部控制體系的設計和運行都是由董事會決定的。 此處所言的主體并不是實施主體，而是責任主體，整個內控評價的組織、領導、監督等具體的工作，權力機構可通過授權來指定專門的委員會來承擔。董事會只對評價結果的真實性與有效性負責。同時應該認識到，董事會可以聘請外部會計師事務所對其內部控制的有效性進行審計，但其承擔的責任不能因此減輕或消除。

1.2 內部控制評價對象是整個體系的實施效果，也就是說內部控制評價是考核并衡量企業建立的內控體系與其欲達到的效果之間的作用度。從評價內容角度劃分，可以分為制度設計評價與實施運行評價；從評價目的角度劃分，可以劃分為經營目標有限性評價與報告目標有效性評價。值得注意的是，內部控制總是有著固有局限性的，如評價人員的職業判斷、成本效益原則等，因此內部控制評價為整個內控體系目標實現保駕護航這一作用是相對而非絕對的。

1.3 內部控制評價是一個過程，是指內部控制評價要遵照一定的流程來進行。內部控制評價工作不是一蹴而就的，它是一個涵蓋計劃、實施、編報等多個階段、包含多個步驟的動態過程。

2 內部控制評價的作用

審計需求、法規需求以及企業管理需求是內部控制評價最根本的三個目標。從實踐狀況來看，不同企業的不同需求決定著內部控制評價的主體、客體、評價范圍以及內部控制評價目標都不盡相同。內部控制評價是一個系統工程，對整個內部控制過程而言它是重要而且必要的；內部控制評價又是一個評價、反饋、再評價的動態活動，它對內控目標的實現有著不可或缺的影響；同時，內控評價也可以脫離內控體系的一個部分被看作是一項獨立的制度，這種制度的制定與落實，有助于企業及其員工內控參與性的提高。

2.1 它能夠規范企業行為，促進管理科學化進程，讓企業時時保持審慎經營的態度與意識；增加國家相關制度對組織的約束作用；促進企業貫徹風險意識，保證其發展和經營目標的實現；保證財務報告的真實、準確；促進企業在出現業務創新、改制及新設等重大變化時，及時有效地評估和控制可能出現的風險。

2.2 有效的評價能夠幫助評價組織更好的認識自己，發現存在問題并最大程度的解決。企業在設計、實施內部控制之初都設置了基本目標，如保證資產安全、內部穩定、業務擴大等。因此內控評價的實質是由企業為了實現基本目標建立的某種程序或秩序。

2.3 有效的評價能夠維護企業穩定。通過此評價控制標準的執行與平衡偏差，因此管理層有責任，也有義務定時、定期對內控進行評價。當前，企業內部的控制評價多采用閉環管理的方式，以便各種資訊及時反饋，內控評價能夠將管理目標的執行情況、差異狀況、及建議措施等及時、準確的反饋給有關負責人。

3 控制自我評估（CSA）方法介紹

20世紀80年代末期加拿大海灣公司（Gulf Canada）第一次提出內部控制評價CSA （control self appraisal）這一概念，20世紀90年代這一概念得到快速發展，被越來越多的企業所認同，它的內涵也由單純審計部門從事的內部評價發展為各個部門參與作業的人親自評估。

3.1 控制/風險自我評估，是指企業內部為實現目標、控制風險而對內部控制系統的有效性和恰當性實施自我評估的方法，來檢視、評估內部控制有效性的過程，目的在于對達成所有營運目標提供合理的保證。

3.2 評價法的三大特征：①過程與結構雙導向型，它強調評價不僅僅要重視成效，更應該關注過程；②全民參與，它的實施不要僅僅需要領導的支持更需要群眾的配合；③評價方法結構化與層次化。

3.3 管理分析法，其實施的基本步驟如下：①成立內部控制評價小組，并相應的確認小組各成員職責，內部控制檢查評價小組成員應該包括企業各機構熟悉情況的業務骨干；②確定本次或本階段內部控制評價計劃和范圍 ，評價計劃應有一定的靈活性與改進空間；③依據評價目標選擇適當的內部控制評價方法；④采用多種形式廣泛收集評價資料；⑤實施評價、記錄評價結果，評價結果多關注企業內部控制設計缺陷與運行缺陷；⑥管理層考量各方面情況評估、討論內部控制評估報告；⑦針對內部控制評估中有效性評估結果，確認并更正控制缺陷，并再次復核測試內部控制評估報告中所提薄弱環節，完成閉環評價。

企業內部控制不是一個部門或幾個管理者的職責，而是包括主要領導在內的企業全體員工的責任，應普遍提高自身的風險防范意識。對偏離計劃行為的檢查，提出改進的辦法并進行糾正或調整。內部控制執行力的提高有賴于評價的準確性。內部控制是一項制度，更是一種企業文化，合理的評價能夠將內部控制意識深入到所有員工心中，將內部控制執行融入到企業內部生產運營的各個環節。

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