“營改增”下利益相關者的博弈分析及對策研究

□魏 巍（嘉興學院平湖校區 浙江平湖314200）

一、引言

2011年，經國務院批準，財政部、國家稅務總局聯合下發“營改增”試點方案。從2012年1月1日起，在上海交通運輸業和部分現代服務業開展“營改增”試點。截至2013年8月1日，“營改增”范圍已推廣到全國試行。2014年1月1日起，鐵路運輸和郵政服務業納入“營改增”試點，至此交通運輸業已全部納入“營改增”范圍。自2012年8月1日起至年底，試點地區由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和寧波、廈門、深圳11個省（直轄市、計劃單列市）。自試點地區實施“營改增”以來，取得了不同的成效，但也在實踐中出現了亟待解決的問題，如個別企業存在稅負上升的情況，地方財政收入減少等，關系著相關方的既得利益。

二、“營改增”下利益相關者分析

根據稅收征管體制，稅收包括課稅主體和課稅客體。

從課稅主體來看，稅收分為征稅人和納稅人。在我國的稅收體制下，政府表現為征管方，企業表現為納稅方，在此次的稅制改革中，影響最為直接的即為政府和企業。

從課稅客體來看，此次的稅制改革涉及的是增值稅和營業稅。從征管方來看，在我國目前的稅收征管體制中，營業稅由地方財政管理，稅收收入全部歸入地方國庫；增值稅由中央政府與地方政府按照一定比例來分配，即中央和地方共享。將營業稅全部改征增值稅，直接影響到中央政府與地方政府的財政收入分配。從納稅方來看，并非所有的企業都有營業稅的應稅產品或勞務，因此，可以將企業劃分為涉稅企業和非涉稅企業。此次改革影響最大的即為涉及營業稅的企業，能否產生足夠的增值稅抵扣額決定著企業的稅負程度，同時，由于增值稅納稅范圍的擴大，也會使一些繳納增值稅的企業取得增值稅抵扣發票的機會增多，從而在一定程度上減輕稅負，因此，二者之間同受增值稅抵扣的影響。

從課稅主體、客體之間的關系來看，企業歸屬于地方管轄，地方的財政政策直接影響著企業的稅負情況，尤其是涉稅企業能否在稅改期間實現平穩過渡，取決于地方政府的政策和措施。

綜上，可以將各方的利益關系歸結為：中央政府和地方政府的利益關系、涉稅企業和地方政府的利益關系、涉稅企業和非涉稅企業的利益關系。

三、“營改增”下利益相關者的博弈分析

（一）中央政府與地方政府的博弈分析。稅收是政府財政收入的主要來源之一，自2008年以來，增值稅和營業稅作為兩個重要稅種，一直占據稅收總額的40%以上（如表1所示）。自1994年實行分稅制體制以來，增值稅收入中央與地方的分享比例為“75∶25”，營業稅收入全部歸地方財政。營業稅作為地方稅收的主要來源在地方財政收入中起著舉足輕重的作用。據統計，2012年地方營業稅總額15 542.91億元，占稅收總額的32.85%，占地方公共財政預算收入的25.45%。實行“營改增”后，原本作為地方財政收入重要組成部分的營業稅要改征增值稅，削弱了地方財政收入，因此，財政部、中國人民銀行和國家稅務總局聯合發布的《關于營業稅改征增值稅試點有關預算管理問題的通知》（財預［2013］275號）明確規定，“營改增”試點期間收入歸屬保持不變，原歸屬地方的營業稅收入，改征增值稅后仍全部歸屬地方，改征增值稅稅款滯納金、罰款收入也全部歸屬地方。但從長遠來看，“營改增”會造成社會總體稅收的下降，從而減少財政收入。在中央財政不變的情況下，地方財政收入勢必減少，如何進行調控，實現中央與地方在既得利益下的合理化分配，是新一輪改革的重點。

（二）地方政府與涉稅企業的博弈分析。自2009年1月1日起，我國開始實行消費型增值稅，從而在增值稅的征收上實現了不重復征稅。但部分貨物和勞務需要分別繳納增值稅和營業稅，在這種稅制結構下增值稅納稅人外購勞務所負擔的營業稅、營業稅納稅人外購貨物所負擔的增值稅，均不能抵扣，重復征稅問題未能完全消除。面對這一困境，“營改增”應運而生。“營改增”政策的出臺，有利于改善營業稅重復征收的問題，使市場細化和分工協作不受稅制影響；有利于完善和延伸二三產業增值稅抵扣鏈條，促進二三產業融合發展；有利于建立貨物和勞務領域的增值稅出口退稅制度，全面改善我國的出口稅收環境。“營改增”的初衷是給眾多涉稅企業減輕稅收壓力，事實證明，它確實給多數企業帶來了福音。據統計，截至2012年6月15日申報期結束，上海市共有13.5萬戶企業經確認后納入“營改增”試點范圍，其中的9萬戶小規模納稅人稅負普遍下降；安徽省“營改增”試點1個月的統計數據顯示，現代服務業小規模納稅人的稅負有較大幅度的下降；蘇州“營改增”首月，一般納稅人稅負下降了23.3%，而小規模納稅人稅負降幅則達到了33.8%；2013年1月，湖北省 “營改增”試點改革中，現代服務業小規模納稅人受益最多，稅負甚至下降了41.7%。但與此同時，也產生了一些始料未及的問題，部分試點企業實行“營改增”后稅負不減反增，打擊了部分經營者的積極性，同時也讓他們對政策產生了較大的質疑，顯然不利于地方經濟的發展。如何能在政策實施期間，使經營者樹立正確的稅改觀念，打消疑慮，實現“營改增”試點范圍向全國范圍的平穩過渡，取決于地方政府的政策導向和平衡措施。

（三）非涉稅企業與涉稅企業的博弈分析。此處所指的“涉稅”企業即屬于“營改增”范疇的企業。短期來看，非涉稅企業增值稅可抵扣范圍增加，這主要源于涉稅企業的“營改增”使得原有的一些繳納營業稅的項目轉變為繳納增值稅，從而使非涉稅企業在購進貨物或勞務時可以取得更多的增值稅進項稅發票予以抵扣，在原有經營方式不變的情況下，部分企業可能會出現進項稅額結余的情況。而涉稅企業在改革初期由于來不及轉變經營方式，可能會導致沒有足夠多的進項稅額進行抵扣，從而會使部分企業的應納稅額上升，增加企業的稅負。從全局來看，也造成了進項稅額抵扣不充分，因此會呈現短期的稅收增加、稅負上漲的現象。但從長遠來看，隨著改革的推進，增值稅進項稅額的抵扣勢必要逐步均化，企業能否根據納稅情況及時轉變自己的經營方式決定著企業的稅負乃至生存、發展。

綜上，根據利益相關者的博弈點（如圖1所示），可以有針對性地制定相應的對策來平衡和緩解各利益相關者之間的關系。

圖1 “營改增”下利益相關者博弈分析點

四、“營改增”下利益相關者的博弈對策

（一）中央政府與地方政府的博弈對策。“營改增”是國家實施結構性減稅的一項重要舉措，它的最終目標是減少重復納稅，促使社會形成更好的良性循環，實現產品的精細化和深加工。從長遠來看，“營改增”會造成社會總體稅收的下降，從而減少財政收入。在中央財政不變的情況下，地方財政收入勢必減少，難免會打擊地方政府的積極性，根據以往的經驗，中央對地方的財政扶持能收到較好的預期效果。自2007年以來，地方財政收入的增速不斷攀升，每年都高于中央財政，且在2011年，地方財政收入首次超過中央財政收入（如表2所示），這主要得益于中央對地方的轉移支付，因此，中央能否在適當的時機和領域給予適度的財政扶持是“營改增”能否在地方有效開展并取得預期成效的關鍵因素。

表2 中央與地方財政收入分布 單位：億元

（二）地方政府與涉稅企業的博弈對策。實行“營改增”后，部分試點企業反映稅負不減反增，歸納起來，主要原因有四點：（1）實行“營改增”后，該企業所在行業適用的增值稅稅率較以前的營業稅稅率偏高，直接給企業帶來了明顯的增稅效應。如租賃業，“營改增”前所適用的營業稅稅率為5%，“營改增”后上升為17%，稅率提高達12%之多。（2）企業日常業務中，可以抵扣進項稅的外購產品與勞務發生額偏低，不能充分享受增值稅可以抵扣的優勢，這種情況在服務業中較為普遍，其中，以咨詢業最為典型。（3）企業固定資產更新周期較長，在“營改增”前不久，一些企業已經完成固定資產更新，在短期內沒有大規模購置固定資產的需求，因而也就沒有大額的進項抵扣，從而出現稅負加重的現象。這種情況在交通運輸業比較突出。（4）企業由于各種原因，外購產品與服務時無法獲得增值稅抵扣發票，或在實際操作中獲得發票有困難。

隨著政策的推廣和部分企業的順利轉型，這些問題都能迎刃而解，但是當務之急是在此之前如何確保涉稅企業的利益不受影響或不受較大影響，具體來說，可以從以下幾個方面入手：

1.加大稅法宣傳和政策輔導力度。加大“營改增”政策的宣傳力度，使企業經營者熟知相關政策、流程。適時開展培訓工作，結合行業、企業特點做有針對性的政策輔導工作。主動、及時通過新聞媒體向社會通報試點情況，著重對有關行業的過渡性支持政策等進行宣傳解釋，引導社會各界準確理解、支持試點。

2.實行過渡性財政扶持政策。對實行“營改增”后稅負有所增加的試點企業給予財政資金扶持，通過轉移支付、財政補貼、稅收優惠等形式幫助試點企業實現平穩過渡，確保試點行業和企業稅負基本不增加，進一步調動試點企業參與試點改革的積極性。地方政府內部做好財政扶持資金的合理分配，避免個別部門財政過于吃緊。

3.構建監督評估和信息反饋機制。一方面加大監督檢查力度，確保中央和省的決策部署不折不扣落到實處。另一方面科學評估試點效果，深入研究試點對企業稅負變化的結構性影響和對地方財政收入的影響，及時發現問題并研究解決，避免出現部分行業實際稅負加重的現象。及時做好信息的反饋工作，查缺補漏，確保財政工作的有效實施。

（三）非涉稅企業與涉稅企業的博弈對策。對于增值稅不足抵扣的企業要積極改變經營方式，擴大增值稅的可抵扣額。具體表現為：在保證現有銷售狀況的前提下，擴大增值稅產品及勞務的購進規模；尋找相同或類似產品及勞務的替代物，轉變現有非增值稅產品及勞務的購進渠道，轉而購進增值稅產品及勞務；在現有生產規模下，延伸增值稅產品及勞務的生產鏈條，擴大增值稅原材料的購進范圍；提升現有科技水平，降低產品及勞務的成本。

對于增值稅抵扣結余的企業要擴大產品及勞務的銷售規模，提升增值稅的銷項稅額。具體表現為：加大產品的宣傳力度，拓展銷售市場，增加產品及勞務的市場需求；增加產品及勞務的附加價值，提升產品及勞務的銷售單價；企業之間形成產業鏈合作，拓展產品銷售渠道；開發相關衍生產品，增加企業的銷售規模。