淺談稅法上的誠信原則

王金麒

摘 要：誠實信用原則作為私法領域的所謂“帝王條款”，在私法上的重要性不言而喻。但該原則能否同樣適應于公法領域，能否適應于稅法？本文試圖從誠信原則的定義及功能、誠信原則從私法領域延伸至公法領域的適用問題、誠信原則在稅法立法、司法及守法方面的作用等方面，利用所學的淺顯的法律知識予以論述。

關鍵詞：稅法；誠信原則；稅法關系

誠信原則應用于稅法關系，要求稅收關系義務人恪守信用，遵守規則，充分披露信息，不得違背對方基于合法權利合理期待。誠信原則適用于稅法領域具有理論上可行性及實踐中必要性，對其在稅法中的具體應用進行探討。

一、誠實信用原則的涵義

誠實信用原則是市場經濟活動中的道德準則。在市場經濟條件下，每一個有勞動能力的人，都應當通過市場交換獲取利益和生活資料。誠實信用原則，要求一切市場參加者符合于誠實商人和誠實勞動者的道德標準，在不損害他人利益和社會公益的前提下，追求自己的利益，目的是在當事人之間的利益關系和當事人與社會之間的利益關系中實現平衡，并維持市場道德秩序。誠實信用原則性質上屬于一般條款，其實質在于，當出現立法當時未預見的新情況、新問題時，法院可依誠實信用原則行使公平裁量權，直接調整當事人之間的權利義務關系。其內容體現為：①任何當事人要對他人和廣大消費者誠實不欺、恪守諾言、講究信用；②當事人應依善意的方式行使權利，在獲得利益的同時應充分尊重他人的利益和社會利益，不得濫用權利，加害于他人；當事人在法律和合同規定不明確或未作規定時，應以誠實信用的方式履行義務。誠實信用原則作為市場活動的基本準則，是協調各方當事人之間的利益，保障市場有秩序、有規則進行的重要法律原則，也是維持當事人之間的利益以及當事人利益與社會利益之間的平衡的原則。

二、誠信原則的必要性分析

人們在我國進行經濟活動時，稅收是作為如何安排其行為的一個非常重要的考慮因素。由于稅收廣泛而深入地存在，稅法本身具有很強的專業性和復雜性，不是一般人所易于理解的，并且現代社會有大量具有財政目的和社會政策目的的稅法規范，再者，為解決稅法具體適用過程中的問題，稅法解釋層出不窮，各種通知、意見等經常發生。這些都決定了在稅法上有適用誠信原則的必要。不論從外國的司法實踐來說，還是從我國社會現實來看，在稅法上適用誠信原則都有必要性。

三、誠信原則在稅法上的具體體現

1.立法中的誠信原則傳統法律不支持國家對立法行為造成的損害承擔責任

但隨著公共負擔平等觀念的傳播，人們認為如果法律規定使特定人利益受到損失，國家應負賠償責任。目前已有不少國家的立法確認國家在制定、修改或廢止法律過程中，造成對個人權益損害的，國家要承擔相應的責任。這種損害可能是因行政法規命令與基本法、法律抵觸而引起的損害，也可能是因為行政法規、命令自相矛盾引起。只有因為立法變化引起的賠償責任，才屬于嚴格意義上的信賴保護范圍。我國目前對立法變動造成的損害沒有法律上的保護，稅法中也是一樣。由于國家的立法行為使部分納稅人遭受損失，國家應當承擔賠償責任，保護納稅人對于國家稅收立法的信賴。

2.執法中的誠信原則遵循誠信原則

對信賴利益進行保護，要求征稅機關為了維護法律秩序安定性和保護納稅人正當利益，當納稅人對征稅機關作出的行政行為產生信賴利益，即納稅人因信賴稅務機關的特定行為，而據以實施了無法回復的財產上處置，并且這種信賴利益因具有正當性而應當得到保護時，征稅機關不得撤銷或廢止，或者如果撤銷或廢止，必須補償其信賴利益。

當然，法律并不禁止征稅機關對稅收行為進行撤銷、廢止，但這種權力要受到嚴格限制。我們可以借鑒行政法的相關規定，將征稅行為區分為授益稅收行為和設負稅收行為。對授益稅收行為，一般不能撤銷。因為具有約束力的決定已使受益人獲得法律上保護地位，依誠實信用原則不得隨意剝奪該地位。如果因為征稅機關原因導致撤廢，則應賠償納稅人的信賴損失。對于設負稅收行為，一般可以撤銷，因納稅人的權利不會因此受損。但如果有特別撤銷禁止，或由此會導致再次宣布內容相同的稅收行為，則為例外情形，不得撤銷。

3.程序上的誠信原則

誠信原則要求征稅機關在納稅人的參與下嚴格按法律程序來做的意思是，要求納稅行為程序化。由于誠信原則本身是抽象的道德觀念和法律規范，稅法實體權利義務關系要通過稅收程序才能轉化為行為事實。只有征稅機關按程序征稅，納稅人按程序納稅，才能在征稅機關和納稅人之間形成相互信任的良好關系。一個公正的程序，不僅需要立法上建構，還需要執法者誠信執法。因為稅法作為征納關系的首次調節，不可避免會存在漏洞，需要誠信作為二次調節，最終實現稅法調節和道德調節的雙覆蓋，在根本上構建一個公正的誠信稅收程序。

稅收執法中，程序違法現象大量存在。由于各種因素的影響，稅務機關及工作人員在稅收執法中忽視程序問題，表現為程序虛無主義和程序工具主義。前者認為程序是累贅，只要稅能收上來，通過什么方式不重要。后者認為程序是針對納稅人的，是國家用以收稅的工具，不認為程序也是制約執法權的機制。這兩種認識，仍然是國家本位思維作祟，不利于對稅務機關自由裁量權的有效控制，是加強和完善我國稅收法治建設需解決的問題。解決這個問題，除了要樹立納稅人權利意識，關鍵在于建立起征稅機關誠信執法意識。這種意識既是構建公正程序的必須，又需公正的程序予以保障。

四、適用誠實信用原則的條件

1.納稅人因信賴征稅機關的意思表示做出某種行為，已經對自己的活動進行了適當安排

若納稅人尚未對財產進行任何處置或安排，僅是信賴征稅機關錯誤的意思表示，納稅人利益狀況并未發生任何變動，這時就沒必要適用誠信原則。只有納稅人因信賴征稅機關意思表示，并進一步有所行為，原有的利益狀況發生變動時，才有對納稅人進行保護的必要。并且，征稅機關的表示，納稅人產生信賴與行為之間必須具備因果關系。

2.納稅人對征稅機關的信賴必須是值得保護的

即納稅人對征稅機關信賴必須是正當的。正當指人民不僅對國家的行為和法律狀態深信不疑，而且主觀上是善意無過失的。若信賴是基于當事人惡意欺詐、脅迫或其它不正當方法獲得的，或當事人明知或因重大過失而不知信賴基礎違法，或稅收行為預先保留變更權等情況均屬不正當信賴，即使這種信賴形成，也不能獲得保護。

參考文獻：

[1]潘曉燕.稅法誠實信用原則研究.法律.上海交通大學，2006.

[2]張曉君.關于稅法中的誠實信用原則[J].《理論探索》，2008年1期.