利潤表相關問題研究

（西南大學經濟管理學院 重慶 400715）

隨著經濟全球化進程的加快，我國會計準則也在與國際會計準則不斷地趨同，報表列報在一定程度上借鑒了國際會計準則的做法，但還存在很多問題，不能夠很好地滿足信息使用者的需求。而且利潤指標在《證券法》中有關上市公司增發股票和債券等相關業務中扮演著重要的角色，充分披露利潤表的相關信息就顯得非常重要了。本文在現行會計準則規定的基礎上，分析現行利潤表存在的問題并提出改進建議。

一、現行利潤表存在的問題分析

（一）利潤表的稱謂有問題

利潤表不僅反映了利潤的相關信息，還反映了其他綜合收益的信息，即反映的是綜合收益。所以報表仍稱為“利潤表”已不合時宜，不能夠正確地向報表使用者反映該報表所包含的信息。

（二）損益類要素定義有待改進

財政部在2014年7月23日發布的修訂后的 《企業會計準則——基本準則》中規定：會計要素包括資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。利潤是指企業在一定會計期間的經營成果。利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。根據準則的相關規定，利潤表的要素只有收入、費用和利潤，并沒有將利得和損失作為會計要素，而且也沒有“綜合收益”這個要素。由此看來，現行的利潤表要素定義并不能完全涵蓋綜合收益表所要列報的信息。

（三）現行三步利潤計算存在不足

現行的利潤表所列報的利潤為三步，第一步為“營業利潤”，第二步為“利潤總額”，第三步為“凈利潤”。而在“營業利潤”中不僅包含了經營活動的損益，還有投資活動的相關損益。將經營活動的損益與投資活動的損益均包括在營業利潤之內，不能夠滿足報表使用者的需求。“營業利潤”指標經常被報表使用者用來判斷企業管理層的經營能力，進而做出投資決策。而企業對外投資是否帶來收益以及帶來多大的收益在很大程度上不是投資方企業管理層能夠決定的，具有很大的不確定性，因此將經營活動與投資活動獲得的收益一并列入“營業利潤”中并不恰當。

（四）現行的利潤表中一些具體項目排列位置不妥當

1.“投資收益”項目不應作為“營業利潤”項目的構成內容之一。如前文所述，利潤表不應將“投資收益”作為營業利潤的構成內容之一列報。2008年10月IASB和FASB聯合發布的《財務報表列報初步意見》（討論稿）中指出，一個主體應當進一步分解業務活動有關的信息，將經營活動的信息與投資活動的信息分開列報。

2.“公允價值變動損益”項目不應作為“營業利潤”項目的構成內容之一。現行的利潤表將“公允價值變動損益”作為“營業利潤”的構成內容之一進行列報，筆者認為這樣做并不符合綜合收益觀。因為“公允價值變動損益”屬非日常活動形成的已確認未實現的資產持有利得和損失，按照綜合收益觀，未實現的資產持有利得和損失應作為其他綜合收益計入綜合收益表，因此，“公允價值變動損益”屬于其他綜合收益，而不應該屬于營業利潤。但是目前我國的做法是將以公允價值計量的金融資產的公允價值變動分別計入當期損益和其他綜合收益，而“公允價值變動損益”就是屬于計入當期損益的公允價值變動。由此可見，“公允價值變動損益”應當計入其他綜合收益，等到實現時方可轉入當期損益。

3.“資產減值損失”項目不應作為“營業利潤”項目的構成內容之一。現行《企業會計準則》規定利潤表中“資產減值損失”項目作為“營業利潤”項目的構成內容之一進行列報的做法也欠妥。與“公允價值變動損益”類似，“資產減值損失”也是已確認但當期未實現的損益，不應作為營業利潤的構成內容之一，即不應將其計入“營業利潤”中。

（五）一些項目列報得太籠統

財務報表列報準則規定，重要的項目應該在相關報表中單獨列報。重要性應當根據企業所處的具體環境，從項目的性質和金額兩方面予以判斷。

近年來，隨著市場經濟的發展，產品供大于求，商品市場已經成為了買方市場，為了贏得更多的顧客，各類商家花費大量的資金在廣告費用上，有的企業廣告費用已經占了銷售費用的絕大部分。與此同時，為了在激烈的市場競爭中能夠很好地生存下去并獲利，企業越來越重視科技創新能力，尤其是高新技術企業，研究開發活動是企業必不可少的活動，并且每年都會在這些方面投入大量的資金。因此，不管是從性質方面還是金額方面，廣告費用與研發費用都是具有重要性的，但在現行的報表中并沒有將其單獨列報。

二、對我國現行利潤表的改進建議

（一）宜將該報表名稱改為“綜合收益表”

利潤表所包括的內容已不僅僅是利潤，而是綜合收益，因此為了能夠更全面、準確地反映出它所包含的信息，應將利潤表改名為“綜合收益表”。

（二）應增加相應的會計要素

改進后的綜合收益表應該包括五個會計要素：收入、費用、利得、損失、綜合收益。根據綜合收益觀，要素之間的關系為：利潤=收入-費用+已實現利得-已實現損失；綜合收益=收入-費用+利得-損失=利潤+其他綜合收益；其他綜合收益=已確認未實現利得-已確認未實現損失。即利潤不再是一個獨立的會計要素，它是新的會計要素“綜合收益”所包含的主要內容。此外，由于對收益表要素的改進，“營業外收入”與“營業外支出”也就應該相應地改為“已實現利得”與“已實現損失”。這樣就可以全面、系統地反映綜合收益表的信息。

（三）綜合收益表的利潤計算步驟應增加到四步

現行利潤表的三步利潤中的“營業利潤”包含了經營活動與投資活動的收益，筆者建議改為四步利潤計算。第一步為“經營活動利潤”，第二步為“業務活動利潤”，第三步為“總利潤”，第四步為“凈利潤”。其中“業務活動”包括經營活動和投資活動。

（四）報表中一些項目排列位置的改進建議

1.“投資收益”是企業對外投資活動獲得的收益，隨著企業運用資金權力的日益增大，資本市場的逐步完善，投資活動中獲取收益或承擔虧損已經成為企業利潤總額的重要組成部分，并且其比重呈越來越大的趨勢。有必要將企業對外投資活動產生的損益突出。故應將“投資收益”從“營業利潤”中剔出，將其列入新增的“業務利潤”中。

2.在現行的利潤表中，“其他綜合收益”下的“以后將重分類進損益的其他綜合收益”中的第2條“可供出售金融資產公允價值變動損益”、第3條“持有至到期投資重分類為可供出售金融資產損益”應該合并列為第2條“金融資產公允價值變動損益”。將所有的以公允價值計量的金融資產的公允價值變動都計入其中，不再分別列報。

3.與“金融資產公允價值變動損益”類似，“資產減值損失”也是已確認未實現的損益，基于綜合收益觀，應將其計入“其他綜合收益”。將其列為“以后將重分類進損益的其他綜合收益”下的第3條“資產減值損失”。而且將“資產減值損失”從利潤中剔除，轉而計入“其他綜合收益”，也減少了納稅調整的內容，從而減輕企業財會人員從事所得稅會計的工作量。

（五）廣告費用與研發費用應單獨列報

有些企業的財務報表附注中有廣告費用與研發費用支出的相關披露，但是在現實生活中，很多的報表使用者并不會去認真地閱讀財務報表附注，而只關心正表。所以將這兩項費用在財務報表中單獨列報能夠幫助報表使用者獲得更多有用的信息。

三、新“綜合收益表”的格式

新的“綜合收益表”的格式及其所列報的項目內容如下表所示。

四、結束語

本文在分析現行利潤表存在問題的基礎上，對利潤表的改進進行探索，設計出一張全新的綜合收益表模式，該綜合收益表體現了對損益類會計要素的改進，除保留“收入”和“費用”要素外，增加“利得”和“損失”要素和“綜合收益”要素；將現行的三步利潤計算改進為四步利潤計算，并調整或修改了一些報表項目的列報位置、稱謂及其內容。改變了現行利潤表結構層次及內容后的新的綜合收益表能夠全面、公允地報告和披露企業真實的業績水平和獲利能力，從而有利于信息使用者對綜合收益表信息的理解和運用，且使改進后的報表更加符合綜合收益觀。

綜合收益表