“營改增”后省級地方主體稅種選擇研究—基于投入產出表對地方財力變化的實證分析

■ 高瑞元 糜 迪（暨南大學經濟學院 廣州 510632）

增值稅擴圍后省級地方主體稅種的選擇

“營改增”在全國范圍試行后，解決省級地方主體稅種缺失與地方財力減少的根本辦法是重構省級地方主體稅種。房產稅、資源稅和消費稅作為主體稅種的呼聲很高，但并不適合。

我國的房產稅與國際概念不同，不對居民生活用房征稅。其收入有限，難以作為省級支柱稅種。且其支柱行業地位一旦喪失，必會削弱地方稅源，房產稅作為主體稅種風險較大。消費稅重在調節消費而不是組織財政收入，若維持生產環節征收，地方政府為增加收入，會爭相發展煙、酒、油等涉稅行業，將造成區域間惡性競爭。而資源具有不可再生性且分布不均，地方政府很難獲得穩定、持續、均衡的收入，也不適合作為省級地方主體稅種。

因此，出于穩定地方政府稅源的考慮，本文提出保留部分服務業營業稅、征收零售銷售稅和個人所得稅地方全享三種方案聯動改革，替代原有營業稅的地位。第一，選擇部分服務業保留營業稅?！盃I改增”的主要目的是消除重復課稅，因此建議只對交通運輸、郵電通信以及與工業產銷鏈條聯系密切、重復征稅問題突出的部分行業推行“營改增”，對其他部分服務業保留征收營業稅。第二，開征零售環節銷售稅。零售銷售稅指在全國范圍內實施的，在最終購買消耗品時向消費者征收單一稅率的銷售稅，并對屬于必需品消費所征的稅收進行返還，也稱“支出稅”。當經濟擴張時，銷售稅增長較其他稅目緩慢；當經濟衰退時，銷售稅增速可能下降，但通常不會出現大幅減少，能為地方政府提供可靠穩定的稅源。第三，將個人所得稅變為地方獨享。根據中國戶籍管理制度、住房習慣等，個人所得稅具有受益稅特征，適合地方獨享。從收入規模和收入彈性而言，隨著我國經濟水平不斷提高，人均財富擁有量逐年上升。加上征管手段不斷改進，個人所得稅增長前景樂觀，可以成為一級政府的主體稅種。

地方財力變化的測算方法

（一）保留部分服務業營業稅的測算方法

因批發零售業在出售給最終消費者時征銷售稅，不考慮增值稅，而作為中間產品時可按增值額17%稅率抵扣。屬于營業稅征收范圍的有17種，計算時剔除建筑安裝、金融保險及賓館、餐飲、娛樂等部分服務業，其余服務業進行“營改增”，其中教育和衛生、社會保障、社會福利業免稅，改革前新聞出版及廣播影視音像業已屬增值稅征收范圍。

“營改增”對中央財力影響=改革后服務業增值稅×75%-改革后產品外購服務增加抵扣增值稅×75%±改革后流轉稅增減影響的企業所得稅中央分成；“營改增”對地方財力影響=改革后服務業增值稅×25%-改革后產品外購服務增加抵扣增值稅×25%-改革前服務業營業稅±改革后流轉稅增減影響的企業所得稅地方分成。具體公式分解為：

改革前服務業應交營業稅=服務業產出額×營業稅稅率（3%或5%）

表1 “營改增”后服務業應交增值稅（單位：億元）

表2 “營改增”后為產品提供服務增加抵扣的增值稅（單位：億元）

表3 增值稅部分擴圍對中央、地方財力的影響（單位：億元）

表4 批發零售業中間產品投入進項稅變化（單位：億元）

改革后服務業應交增值稅=服務業銷項稅額-服務業進項稅額-服務業固定資產購入進項稅額

服務業銷項稅額=服務業應稅銷售額/（1+營業稅稅率3%或5%）×假設增值稅稅率

服務業進項稅額=（服務業中間投入服務－服務業免稅中間投入服務）/（1+營業稅稅率3%或5%）×假設增值稅稅率+（服務業中間投入產品－服務業免稅中間投入產品）/（1+增值稅適用稅率13%或17%）×增值稅適用稅率（13%或17%）

服務業固定資產購買進項稅額=設備工器具購置/（1+17%）×17%

改革后產品外購服務增加抵扣增值稅=（為產品提供服務的總投入－為產品提供的免稅服務投入）/（1+營業稅稅率3%或5%）×假設增值稅稅率

本文將總產出作為營業額，按全額作為計稅依據。其中：住宿、餐飲、旅游、居民服務、娛樂等服務行業按5%征收率簡易征稅；新聞出版、廣播影視、文化藝術、體育業和公共管理和社會組織按3%征收率征稅。目前我國對增值稅一般納稅人采用購進扣稅法。營業稅為價內稅，增值稅為價外稅。在計算增值稅時要將含稅營業額轉換為不含稅銷售額。且當前為消費型增值稅，計算時要扣除購進固定資產的進項稅款。

（二）銷售稅與個人所得稅改革的測算方法

按照假設，零售銷售稅僅就消費支出課稅，不對中間產品課稅。批發零售最終消費品時，依銷售額直接征稅；作為中間產品再生產時，購進方可憑原零售環節銷售稅發票抵扣已繳銷售稅，避免重復征稅。

表5 銷售稅對中央、地方財力的影響（單位：億元）

表6 新地方稅體系對中央、地方財力的影響（單位：億元）

批發零售業出口不納稅，因此將批發零售業總產出+進口-出口-免稅服務額-存貨變化中不屬稅基部分=改革后批發零售業應稅銷售額；批發零售業征收銷售稅影響的流轉稅變化=改革后批發零售業銷售稅-改革前批發零售業增值稅+批發零售業中間產品投入進項稅減少；批發零售業中間產品投入進項稅減少=改革后批發零售業中間產品投入進項稅（銷售稅）-改革前批發零售業中間產品投入進項稅。具體公式分解為：

改革后批發零售業應交銷售稅=批發零售業應稅銷售額/（1+17%）×假設銷售稅率

改革后批發零售業中間產品投入進項稅（銷售稅）=批發零售業中間投入產品/（1+17%）×假設銷售稅率

改革前批發零售業中間產品投入進項稅=批發零售業中間投入產品/（1+17%）×17%

中央與地方個稅基本按照6∶4分成，變為地方稅后，地方財力增加值=全國個人所得稅稅收×60%；中央財力減少值=全國個人所得稅稅收×60%。

省級地方主體稅種改革對地方財力影響的實證分析

（一）保留部分服務業營業稅對地方財力的影響

基于目前增值稅率，取17%、13%、11%三檔進行分析。保留建筑安裝、金融保險及賓館、餐飲、娛樂等部分服務業營業稅，對與工業產制關聯度高的勞務服務產業進行“營改增”，如表1所示。依據估算，可以得出各行業轉型前所繳納營業稅額和轉型后不同稅率下繳納的增值稅額。具體估算如表2所示?；瘜W工業涉及大量研究試驗，食品制造及煙草加工業涉及大量交通運輸及倉儲業，外購服務進項抵扣稅額較多。燃氣生產和供應業、廢品廢料外購服務較少，且上游產品幾乎免稅，其增加的進行稅額很少。

增值稅擴圍后企業所得稅變化=流轉稅額變化×25%，地方與中央按照4∶6分成。增值稅中央與地方按照3∶1分成。中央、地方財力變化如表3所示。

（二）零售銷售稅對地方財力的影響

假設以1%、3%、5%稅率分別計算批發零售業應稅銷售額，結果如表4所示。批發零售業改征銷售稅后無增值稅進項稅額抵扣，其稅率遠低于增值稅率，稅負降低。

銷售稅屬流轉稅，會影響批發零售企業的所得稅。假設銷售稅收入全部歸地方政府，增值稅與企業所得稅仍按3∶1與6∶4分成，則銷售稅開征造成影響如表5所示。

銷售稅采取1%、3%、5%稅率的情況下，地方財力的變化分別是-575.24億元、-119.39億元和336.46億元。出于銷售稅彌補營改增后地方財力流失目的，建議采用5%的稅率。如果稅率太過高于5%，可能會造成其他行業稅負增加。

（三）三種方案聯動改革對地方財力的影響

在“營改增”背景下，利用以上測算數據，綜合三種改革作用，地方和中央財力影響如表6所示。銷售稅和個人所得稅的改革能夠給地方帶來2147.82億元財力的增加，中央財力減少2740.76億元。不論“營改增”的服務業采取哪檔稅率，三種方案的聯動改革都能夠彌補“營改增”帶來的地方財政收入減少。

通過實證分析，本文得到如下結論：首先，“營改增”后，房產稅、資源稅和消費稅并不適合作為省級地方主體稅種。其次，利用模型和數據，證明了省級地方主體稅種改革的可行性。一是保留部分服務業營業稅，只對與工業鏈條緊密相連的服務業增值稅擴圍；二是對批發零售行業改征零售銷售稅；三是個人所得稅改為地方獨享稅種。三種方案聯動效果能夠保證地方財力。隨著主體稅種的確定，地方稅體系中的輔助稅種也需要相應改革，主要是房產稅與資源稅，需要積極穩妥推進。

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