高校教育成本核算體系的構建與運用

何小紅，管小敏

(1.福州大學 計劃財務處，福建 福州 350116；2.福州大學 監察審計處，福建 福州 350116)

高校教育成本核算體系的構建與運用

何小紅1，管小敏2

(1.福州大學 計劃財務處，福建 福州 350116；2.福州大學 監察審計處，福建 福州 350116)

通過對高校教育成本的構成進行分析，嘗試構建了高校教育成本核算體系，分學校、學院兩級設計出不同的教育成本核算模型，并分析了其在實際工作中的運用情況。

高校；教育成本；核算體系

高校教育成本核算是指通過專門的方法核算高校一定時期培養一定數量、質量合格的人才所耗費的各項成本。目前，關于高校教育成本核算的研究，已經成為國內外學者和實踐工作者深入研究和探討的話題之一。在國外，對教育成本的研究最早始于1958年維澤(Vaizey)的《教育成本》以及1963年舒爾茨(Schutle)的《教育的經濟價值》。在國內，自20世紀80年代初以來，關于高校教育成本核算的研究論文越來越多，涉及會計、經濟和作業成本法等多視角的探索與實踐。比如：陳葉珍，徐丹琦(2011)提出在擴大權責發生制的使用范圍、制定《高等學校教育培養成本核算辦法》、完善教育成本核算和報告規定等方面加以補充和完善，以構建高校教育成本核算和報告新制度。翟志華(2010)則認為，高校教育成本應從經濟學視角和會計學視角下分析，分清核算存在的難點，明確計入標準，分別核算年度教育總成本、年度生均培養成本、畢業生在校期間培養成本。總之，研究高校教育成本核算相關問題，認清意義，明確方法，建立制度，完善體系，應該是我國高校會計制度改革和建設的重要內容。

一、實施高校教育成本核算的意義

1．加強教育資源的管理，優化高校資源配置

我國高校作為非營利性組織，其經費來源主要是政府撥款等，高校的運營不以利潤最大化為目標。這就造成了目前我國部分高校存在資源配置不合理的狀況。如機構臃腫、人力資源浪費、教學儀器設備利用率低等情況，這些嚴重制約了高等教育事業的健康發展。通過對高校教育成本核算，有助于盤活有限的辦學資源，優化高校的資源配置。

2．提高高校辦學效率，促進高校結構性轉變

在高校內部，各個學科、學院甚至專業之間的辦學效率各不相同，通過核算高校的教育成本，可以及時發現效率較低的學院和學科并做出相應對策，從而提高辦學效率，促進高校辦學的結構性轉變。

3．為國家和政府制定決策提供依據

針對高校教育成本進行核算、反映和報告，能夠提供教育成本相關信息，國家有關部門才能依據教育成本和我國社會經濟發展的實際，科學制定高校撥款標準和學費標準，合理建立高等教育成本分擔機制。

二、高校教育成本核算體系構建

1．高校教育成本構成分析

高校教育成本即學生在接受高等教育過程中由高校所支付的應由學校負擔的各類教學成本。一所高校的開支是多種多樣的，并非所有開支都能成為高校教育成本。盡管高校大部分的支出都與教育有關，仍有少部分如離退休人員工資、后勤服務發生的開支等與教育無直接關系的支出，在進行核算的時候應予以剔除。總體而言，高校教育成本包括公共成本、教育成本、科研成本、學科建設成本和學生經費等五個方面。

(1)公共成本。學校公共成本指的是維持學校正常運行所發生的各項費用支出，主要是除學院支出以外學校各個部處所發生的各項開支，此類費用的特征是費用一般不隨著教育工作開展多寡變動，其費用的發生與教育工作不直接相關，但又是高校進行正常教學活動所必須的開支，因此，應當將此項成本計入高校教育成本核算。

(2)教育成本。與公共成本不同，該項成本與教育工作的開展呈正比例關系，此類費用包括教師勞酬、福利、教材費、培訓費、教學實驗器材使用費等。

(3)科研成本。教學和科研是高等學校的兩大職能，雖然科研并沒有直接對教育起作用，但從長遠來看，高校優秀的科研成果對教育水平提高起了重要作用，因而科研成本應當包含在教育成本中，按照2005年國家發展改革委關于印發《高等學校教育培養成本監審辦法(試行)》(發改價格[2005]1008號)文件的規定，科研成本按30%計入教育成本中。

(4)學科建設成本。學科建設是高校建設發展的核心工作，是一項長期而艱巨的任務。學科建設的好壞體現了高校的整體辦學實力、學術地位和核心競爭力。因此，學科建設的成本應當包含在教育成本之中，主要包括人才引進的費用、學科基地的建設費用等。

(5)學生經費成本。學生是教育的直接接收者和受益人，對學生的經費投入有助于提升學生的學習、工作、交流等能力，從而提高學校的教學質量，因此，學生經費應當歸于高校教育成本中。常見的學生經費有獎學金、助學金、勤工助學補貼、助學貸款即學生生活補助等經費。

2．高校教育成本支出的相應會計科目

高校屬于行政事業單位，其會計自成一套體系，我們將上述五種成本構成與相應的會計科目進行匹配，以獲得所需的統計數據。因不同的高校實際情況不同，其會計核算體系略有不同。筆者以某大學為例，其教育成本支出所涉及到的會計科目主要有人員支出、日常公用支出、對個人和家庭補助支出、固定資產購建和大修理支出和債務支出等五類會計科目。

(1)公共成本。公共成本是維持學校運營的各項費用，主要包括各個部處的各項開支。其中，離退休人員工資與學校的教育發展相關度不大，且今后的趨勢是離退休人員的費用終將要歸入社會保障行列，因此，在計算公共成本時應將離退休人員工資支出剔除。

(2)教育成本。教育成本支出主要涉及教師勞酬等，屬于人員經費，涉及對個人和家庭補助支出類會計科目。另有教材費，儀器設備的租用等方面支出，相對應的會計科目包括日常公用支出等。

(3)科研成本。科研經費的支出通常包括差旅費、版面費、儀器設備和材料的購買，有時還涉及到科研勞酬的發放等。其相對應的會計科目有日常公用支出、固定資產構建和大修理以及對個人和家庭補助支出三類。

(4)學科建設成本。學科建設一方面需要引進人才，需要從人員經費支出，涉及到人員支出類會計科目；另一方面，對于學科基地的建設需要涉及到日常公用支出、固定資產構建和大修理兩類科目。

(5)學生經費成本。對于發放獎、助、勤、貸、補資金方面，主要是通過對個人和家庭補助支出類會計科目進行核算。

三、高校教育成本核算的模型設計

1．學校級教育成本核算模型

2．學院級教育成本核算模型

在核算學院教育成本時，公共成本對于學院來說屬于固定成本。由于各個學院的加權平均學生數不相同，上述學校的公共成本不能直接分配到學院的教育成本之中，計算學院教育成本不能直接套用上述公式，需要分三步走。

第一步，學校的公共支出的受益人是全體學生，與學院的辦學規模等無關，因此學校的公共支出應當平均分配給各個學生，即：學校生均公共成本=公共成本總支出/換算后的學校總學生數。

第二步，將學院自身發生的教育成本、科研成本、學科建設成本和學生經費成本等開支稱為學院學科成本，計算學院生均學科成本以換算后的學院學生數作為權重進行加權平均，即：學院生均學科成本=學院總成本/換算后的學院學生數。

第三步，通過上述計算可得：學院生均教育成本=學院生均學科成本+學校生均公共成本。

四、高校教育成本核算體系的實際運用

以某大學為例，筆者收集了該大學2010-2012年共三年的財務數據，并選擇了具有代表性的工科學院如化工學院、土木學院、物信學院以及文科學院如法學院、公管院和管理學院為例，計算出該校文科類學院的生均成本和工科類學院的生均成本。(見表1)

表1 2010～2012年文科類和工科類學院的生均成本

通過對各項數據的分析，我們可以得到以下結論：

1．工科專業生均培養成本大于文科專業生均培養成本。筆者通過數據分析發現，工科類專業的固定資產支出數目比文科類專業多許多。一般來說，工科專業的學生，其培養過程需要投入大量科研儀器，進行科學實驗。因此工科專業學生的培養成本較高。

2．承擔較多公共教學任務的學院，其生均培養成本不具有代表性。筆者發現，部分承擔公共教學任務的學院，如人文學院、數計學院和外國語學院等，依據上述公式計算出的生均培養成本與其學院規模不相符。究其原因，一方面，這些學院的招生規模較小，師生比例較大，教師的勞酬福利等分攤到各個學生的培養成本就較高；另一方面，由于這些學院的老師承擔全校公共課的教學，學院學科的開支很大一部分是面向全校學生而非本學院本專業的學生，因此其培養成本不具有代表性。

3．文科和工科內部的生均培養成本一定程度上反映了學院的辦學效率。盡管各個學院之間的辦學規模、科研成果、學科建設等方面不盡相同，相近學科之間的生均培養成本一定程度上能夠反映出這些學科的辦學效率高低。

4．生均培養成本呈現逐步上升的趨勢。依據數據，各個學科的生均培養成本都有上升的趨勢，一方面反映了培養學生的成本在逐步加大；另一方面也反映出作為承擔教學科研任務的高校，今后的辦學壓力也在逐步增加。

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2095-4654(2016)12-0040-03

2016-05-04 基金項目：2014年福建省教育廳A類社科研究項目“高校教育成本核算體系研究”(JAS14063)

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