內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的關(guān)系

武婷

內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的關(guān)系

武婷

中國(guó)版SOX法案的出臺(tái)，將內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的關(guān)系上升為理論界與學(xué)術(shù)界普遍關(guān)注的熱點(diǎn)。本文從三者的內(nèi)涵出發(fā)，深入分析三者之間的相互關(guān)系，并對(duì)三者之間的關(guān)系進(jìn)行整合，為企業(yè)制定和實(shí)施有關(guān)內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)和公司治理的有關(guān)制度和規(guī)范提供一定的指導(dǎo)，同時(shí)為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系提供有力的支持。

內(nèi)部控制；內(nèi)部審計(jì)；公司治理

一、問(wèn)題提出

然而，我國(guó)公司治理問(wèn)題也層出不窮，這主要是由于我國(guó)關(guān)于公司治理基本理論研究一般滯后于實(shí)踐的發(fā)展。美國(guó)SOX法案頒布以后，我國(guó)也不斷完善符合我國(guó)資本市場(chǎng)的公司治理方案，制定出了中國(guó)版的SOX法案：《內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《配套指引》。不難看出，不管是國(guó)外還是國(guó)內(nèi)，在公司治理問(wèn)題上，都開(kāi)始廣泛關(guān)注內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)，將其二者的研究推向了一個(gè)新的高潮。通過(guò)學(xué)者們的研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)與公司治理不斷交織、融合，在提高公司內(nèi)部治理上發(fā)揮著重要作用。

二、公司治理、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵

（一）內(nèi)部控制

在SOX頒布以前，1977年《國(guó)外反賄賂法案》要求上市公司建立一個(gè)針對(duì)交易和資產(chǎn)的有效內(nèi)部會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)；COSO委員會(huì)于1992年9月發(fā)布了《內(nèi)部控制—整合框架》（以下簡(jiǎn)稱內(nèi)控），并于1994年進(jìn)行了增補(bǔ)。

這大大拓展了內(nèi)控的范圍，使內(nèi)控發(fā)生了質(zhì)的變化。2002年SOX法案404節(jié)擴(kuò)大了管理層和審計(jì)師對(duì)內(nèi)控有效性的責(zé)任，要求管理層對(duì)內(nèi)控進(jìn)行定期披露、對(duì)內(nèi)控有效性做出評(píng)估，并聲明對(duì)內(nèi)控的有效性負(fù)有責(zé)任；同時(shí)，其報(bào)告須經(jīng)獨(dú)立審計(jì)師驗(yàn)證，并出具報(bào)告。而在此之前，公司只須披露審計(jì)師變更方面的信息，對(duì)于內(nèi)控問(wèn)題則屬于可報(bào)告事項(xiàng)。

從內(nèi)控演進(jìn)的歷程和相關(guān)研究，可以得出結(jié)論，即內(nèi)控是企業(yè)賴以生存的關(guān)鍵系統(tǒng)，它是公司治理的重要組成部分，是一種權(quán)力制衡。環(huán)境變遷和內(nèi)控發(fā)展加大了管理層和審計(jì)師特別是董事會(huì)對(duì)內(nèi)控的責(zé)任，拓展了內(nèi)控在風(fēng)險(xiǎn)管理中的功能。

（二）內(nèi)部審計(jì)

1979年國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）專業(yè)準(zhǔn)則中指出：內(nèi)部審計(jì)是基于組織內(nèi)部的獨(dú)立功能和評(píng)價(jià)職能，通過(guò)檢查和評(píng)價(jià)組織的活動(dòng)來(lái)為組織進(jìn)行服務(wù)。（以下簡(jiǎn)稱內(nèi)審）

從定義可以看出內(nèi)審是作為組織的控制職能，來(lái)考核、評(píng)價(jià)組織的其他控制職能。首先在組織內(nèi)部建立相應(yīng)的計(jì)劃，在執(zhí)行計(jì)劃時(shí)監(jiān)控企業(yè)的基本運(yùn)營(yíng)狀況，確保實(shí)現(xiàn)組織的既定目標(biāo)，這些深層次的努力均可看作是控制。因此內(nèi)部審計(jì)自身就是控制職能，它是一個(gè)持續(xù)、動(dòng)態(tài)的過(guò)程，貫穿于公司的整個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)體系中。

早產(chǎn)占分娩總數(shù)的5%～15%[1]。近年來(lái)盡管早產(chǎn)兒治療技術(shù)取得了很大進(jìn)展，早產(chǎn)兒的生存率明顯提高，但早產(chǎn)仍然是圍生期死亡的首要原因[1]。胎兒纖維連接蛋白(fFN)提示早產(chǎn)的陰性預(yù)測(cè)值極高，但是其診斷敏感性差異極大，孕產(chǎn)婦罹患其他疾病時(shí)，也可以檢測(cè)到fFN表達(dá)陽(yáng)性[1-2]。同時(shí)，對(duì)于何時(shí)進(jìn)行fFN檢查也有爭(zhēng)議。血清可溶性粘附分子-1(sICAM-1)在機(jī)體的免疫和炎癥反應(yīng)中起著非常重要的作用[3]，是近年來(lái)早產(chǎn)醫(yī)學(xué)研究中的熱點(diǎn)。本研究以早產(chǎn)孕婦為對(duì)象，旨在分析fFN、sICAM-1、孕婦超聲特征與早產(chǎn)發(fā)生的相關(guān)性，探討其在早產(chǎn)診斷中的應(yīng)用價(jià)值。

在2002年美國(guó)一系列財(cái)務(wù)舞弊丑聞爆發(fā)，由于內(nèi)審與公司治理有著不可分割的聯(lián)系，使人們對(duì)內(nèi)審有了前所未有的重視。2002年8月1日，NYSE宣布接受IIA的建議要求所有上市公司必須設(shè)立內(nèi)審機(jī)構(gòu)以改善公司治理結(jié)構(gòu)。根據(jù)相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)決定內(nèi)審主管的聘任和解雇。這在一定程度上大大提高了內(nèi)審的地位，內(nèi)審由此進(jìn)入了一個(gè)嶄新的階段。

（三）公司治理

從1976年西方學(xué)者詹森和麥克林首次提出了委托代理關(guān)系后，公司治理問(wèn)題便成為人們廣泛關(guān)注的焦點(diǎn)。

從概念上看公司治理有廣義和狹義之分。

公司治理又可分為內(nèi)部公司治理和外部公司治理。所謂內(nèi)部公司治理是一種控制制度，用來(lái)約束和管理經(jīng)營(yíng)者行為，由股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高管層組成，旨在提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量、確保企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全完整、實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)。所謂外部公司治理是一種控制制度，通過(guò)管理體制和外部競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)（如資本市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)等）對(duì)企業(yè)管理行為進(jìn)行約束。內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)就是針對(duì)內(nèi)部公司治理結(jié)構(gòu)來(lái)說(shuō)的。

三、內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)和公司治理的相互關(guān)系

（一）內(nèi)部控制與內(nèi)部審計(jì)

內(nèi)審是組織內(nèi)部確保受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任有效履行的一種特殊的經(jīng)濟(jì)管理控制機(jī)制，它的合理設(shè)置可以發(fā)揮制約利益相關(guān)者、保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量等作用。

監(jiān)督作為內(nèi)控中一個(gè)獨(dú)立的要素主要是通過(guò)內(nèi)審的形式表現(xiàn)出來(lái)的。監(jiān)督是指持續(xù)評(píng)估內(nèi)控系統(tǒng)的充分性及表現(xiàn)情況的程序，企業(yè)可能已經(jīng)建立了非常完善的內(nèi)控系統(tǒng)，但是仍然需要對(duì)該系統(tǒng)進(jìn)行監(jiān)督。而內(nèi)審部門通常是內(nèi)控系統(tǒng)的監(jiān)督人，內(nèi)審師會(huì)對(duì)內(nèi)控及系統(tǒng)進(jìn)行檢查，內(nèi)審著重強(qiáng)調(diào)對(duì)內(nèi)控制度的完善和防范。內(nèi)控在實(shí)踐中包含著許多內(nèi)容，其中內(nèi)審作為內(nèi)控的監(jiān)督檢查，既是非常重要的一個(gè)環(huán)節(jié)，又是非常特殊的一個(gè)環(huán)節(jié)，內(nèi)審是對(duì)其他內(nèi)控措施的一種再控制。

內(nèi)控評(píng)審（內(nèi)審）是對(duì)內(nèi)控的合法性、有效性和適當(dāng)性進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)的一種獨(dú)立的監(jiān)督和評(píng)價(jià)活動(dòng)，它貫穿于企業(yè)內(nèi)控活動(dòng)的始終，任何企業(yè)內(nèi)控活動(dòng)的有序運(yùn)行都離不開(kāi)監(jiān)督，由此可見(jiàn)，內(nèi)審是內(nèi)控的重要組成部分。

（二）內(nèi)部控制與公司治理

內(nèi)控是公司董事會(huì)、高管層不斷進(jìn)行計(jì)劃、實(shí)施和監(jiān)督的一系列活動(dòng)。內(nèi)控目標(biāo)不僅可以保證財(cái)務(wù)信息的可靠及合法合規(guī)，還可以幫助企業(yè)提高經(jīng)營(yíng)的效益和效率。在內(nèi)控的五要素中，控制環(huán)境（內(nèi)部環(huán)境）被稱為企業(yè)的“最高層”，是董事會(huì)與管理層對(duì)待公司內(nèi)控的重要性的態(tài)度及采取的行動(dòng)，是整個(gè)內(nèi)控系統(tǒng)的基石，是其他內(nèi)控基本要素的根基。具體包括人員的道德觀和勝任能力、董事會(huì)的指示和管理的效率。企業(yè)在建立有效的內(nèi)控體系時(shí)，對(duì)內(nèi)部環(huán)境的建設(shè)首先要求企業(yè)要有一個(gè)能夠?yàn)橐?guī)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督活動(dòng)提供框架的組織機(jī)構(gòu)，對(duì)于組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)與運(yùn)行的效率和效果，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期進(jìn)行全面評(píng)估，而組織機(jī)構(gòu)的評(píng)估在很大程度上取決于企業(yè)公司治理，公司治理就是最重要的“控制環(huán)境”，其是否健全直接關(guān)系到內(nèi)控的質(zhì)量。因此可以說(shuō)，公司治理是內(nèi)控的起點(diǎn)。公司治理是溝通內(nèi)部和外部受托責(zé)任的橋梁，關(guān)注的是高層次的科學(xué)決策，確定公司的愿景、使命和目標(biāo)；一個(gè)現(xiàn)代企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成敗，首先取決于有效的公司治理，它規(guī)定了整個(gè)企業(yè)的基本經(jīng)營(yíng)情況。同時(shí)，科學(xué)的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理離不開(kāi)內(nèi)控的保證，內(nèi)控是實(shí)現(xiàn)公司治理的基本保證。內(nèi)控是一種特殊的經(jīng)濟(jì)機(jī)制，保證內(nèi)部受托責(zé)任得以履行，對(duì)內(nèi)控與公司治理的進(jìn)一步整合促使受托責(zé)任分解過(guò)程的目標(biāo)趨于一致。

（三）內(nèi)部審計(jì)與公司治理

現(xiàn)代內(nèi)審逐步從內(nèi)控層次上升到公司治理層次。內(nèi)審作為公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，是公司治理中不可或缺的內(nèi)部治理機(jī)制，其本質(zhì)上是內(nèi)部治理機(jī)制的組成部分。

內(nèi)審作為“保鑒醫(yī)生”，為企業(yè)的健康發(fā)展起“保駕護(hù)航”作用。內(nèi)審關(guān)注的內(nèi)容必須符合有效公司治理的基本要求，由此可見(jiàn)，為了充分保證有效的公司治理，必須建立有效的內(nèi)審系統(tǒng)。健全的公司治理能夠保證內(nèi)審功能的充分發(fā)揮、促使內(nèi)審的有效運(yùn)行。在公司治理的制度環(huán)境背景下，公司治理健全與否在很大程度上影響內(nèi)審的有效運(yùn)行，內(nèi)審監(jiān)督、評(píng)價(jià)體系的設(shè)計(jì)和運(yùn)行只有與公司治理這一制度環(huán)境背景相適應(yīng)，才能有利于其最終的職能和目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，內(nèi)審反作用于公司治理，在公司治理結(jié)構(gòu)中為內(nèi)控的運(yùn)行、高管層的監(jiān)督提供合理的保證，為企業(yè)的科學(xué)管理和經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供合理的保證。公司治理是一個(gè)多角度的概念，為了保護(hù)股東利益的最大化及維護(hù)其他利益相關(guān)者的基本權(quán)益，采取適當(dāng)?shù)拇胧┐偈垢吖軐訛樗械南嚓P(guān)利益者進(jìn)行服務(wù)，并對(duì)他們履行責(zé)任的情況進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督。內(nèi)審在公司治理過(guò)程中的責(zé)任是通過(guò)系統(tǒng)規(guī)范的方法，對(duì)高管層和企業(yè)遵守職工基本職業(yè)道德、法律法規(guī)以及履行社會(huì)責(zé)任的情況進(jìn)行監(jiān)督，從而提高組織的運(yùn)作效率，為組織增加價(jià)值，幫助組織實(shí)現(xiàn)其最終目標(biāo)。

四、結(jié)語(yǔ)

內(nèi)控與內(nèi)審是公司治理的內(nèi)在需求，健康、完善的內(nèi)控和內(nèi)審不單單是企業(yè)生存和發(fā)展的關(guān)鍵，也是公司治理結(jié)構(gòu)的兩個(gè)重要組成部分。內(nèi)審是內(nèi)控的重要手段，內(nèi)控是公司治理的核心內(nèi)容，其最終目的都是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。而公司治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)控與內(nèi)審的制度環(huán)境背景，內(nèi)控與內(nèi)審的內(nèi)外部變化是公司治理結(jié)構(gòu)作用的結(jié)果。同時(shí)，合理有效的內(nèi)控與內(nèi)審是公司治理的內(nèi)在要求，既可以保持公司治理中股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和高管層之間的相互制約關(guān)系，也促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部的有效溝通，又可以確保企業(yè)財(cái)務(wù)信息披露的真實(shí)和完整，最大程度地保護(hù)所有利益主體的相關(guān)權(quán)益。

［1］王光遠(yuǎn)，劉秋明.公司治理下的內(nèi)部控制與審計(jì)——英國(guó)的經(jīng)驗(yàn)與啟示［J］.中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師.2003（02）.

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（作者單位：山西水利職業(yè)技術(shù)學(xué)院）