我國政府財務報告研究述評

王小娟（安徽新華學院，安徽　合肥　230088）

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我國政府財務報告研究述評

王小娟
（安徽新華學院，安徽合肥230088）

摘要：面對日益膨脹的政府支出規(guī)模，傳統(tǒng)預算報告已經不能滿足信息需求者的需求，政府財務報告改革勢在必行，本文對國內外政府財務報告理論、研究現(xiàn)狀及發(fā)展進行梳理、分析和總結，從而發(fā)現(xiàn)我國政府財務報告體系面臨的問題，就我國政府財務報告方式和披露提出了自己的建議.

關鍵詞:政府財務報告；文獻綜述；建議

1　政府財務報告概念的界定

與企業(yè)財務報告是公司制度和資本市場的一項重要機制相同，政府財務報告也是現(xiàn)代公共管理中的一項重要信息制度.目前關于政府財務報告的概念的解釋主要有：《美國聯(lián)邦財務會計概念第1號公告—聯(lián)邦財務報告的目標》（1993）中把政府財務報告理解為：將一個主體的事項和交易以貨幣形式反應和報告的書面文件，以聯(lián)邦政府為主體的報告主要為績效評價，項目開展以及政策選擇及其他目的提供反饋.李建發(fā)（1999）在《政府會計論》一文中第一次使用政府財務報告的概念，他指出政府財務報告主要為提供政府受托責任施行狀況的信息服務的，是政府會計的完工產品，他是嚴格按照政府會計以及財務報告的要求和目的，而完成的報告要素確認，計量和記錄一系列的書面文件編成的財務報表，財務報告目標要求是衡量政府責任實行情況的載體，也是立法機關，廣大群眾審查和解釋受托責任的基礎.本文認為，政府財務報告是滿足信息使用者的財務報告需要，反映政府履行受托責任情形，由各種財務報表體現(xiàn)政府的財務活動和狀況及其相應補充資料構成了一個全面的，系統(tǒng)的，全面的信息載體.

2　國外文獻綜述

受經濟文化等各方面因素的影響，國外對財務報告問題的關注較早.到了20世紀70年代，關于政府會計與財務報告的研究成果已經十分豐碩.雖然很多研究成果都不是針對發(fā)展中國家，但對發(fā)展中國家卻具有普遍的借鑒意義.

Buchanan and Wagner（1977）指出政府在財務管理方面的作用，企業(yè)的目標與政府的目標是相反的，政府通常會擴大他們的責任，從而會造成財政赤字和預算的不斷增加.因此政府在財務管理方面發(fā)揮的作用非常重要.Rose-Ackerman（1978）提出發(fā)展中國家一個犀利的問題是政府造假.他指出政府舞弊的形式多種多樣，且呈現(xiàn)不斷增加的趨勢，認為有必要提高財政資金透明度，防止政府財政資金的濫用.

進入20世紀80年代后，西方各國對政府會計與財務報告的研究更加規(guī)范，并逐漸與受托責任理論和政府經濟職能理論聯(lián)系在一起.

美國全國政府會計委員會（NCGA）在1982年1月發(fā)布的第1號概念公告中確定政府及政府財務報告的全面目標是為經濟、政治和社會決策以及受托責任和財務管理提供財務信息，為評價管理和組織業(yè)績提供依據(jù).Stewart（1984）提出了梯形受托責任，該理論的提出對研究公共受托責任及其相關理論發(fā)揮了重大作用.Chan（1999）指出真正重點不是在于哪些應該入賬，而在于哪些項目要在報表中表現(xiàn).Tom Allen（2002）認為在政府財務報表使用者必須使用權責發(fā)生制來評估政府公共責任，但是收付實現(xiàn)制的預算會計和報告仍然能夠發(fā)揮相應的作用.Ellwood（2002）對英國的權責發(fā)生制政府會計改革進行了考察，認為英國公共部門的會計變革在很大程度上是源于新公共管理.他指出新公共管理提供了在衛(wèi)生部門、地方政府和中央政府實施更為商業(yè)化的會計原動力.在很大程度上特別關注獲得改進的資源損耗信息，使公共部門服務提供者與私人部門服務提供者之間能夠可比.權責發(fā)生制會計更為可靠，可以獲得完全成本.Ellwood與Wynne （2005）提出我們不能將權責發(fā)生制會計單獨的衡量,更應該將其理解為是新公共管理眾多改革的一個方面,因此,政府財務報告改革是否在該國家實行是否有效往往決定于該國家公共管理的其他方面的發(fā)展和改革情況.Paulsson（2006）通過調查瑞典相關公共機關的權責發(fā)生制會計的履行和使用情況證明,在不考慮其他有關條件時,該相關部門政府財務報告的權責發(fā)生制履行程度往往取決于此部門自身的財務狀況和相應的機關環(huán)境.

20世紀90年代末期以后，西方學者開始關注政府會計與財務報告改革的理論研究.Chan（2001）將西方國家的政府會計劃分為三類，即英國式，以英國、新西蘭和澳大利亞為代表；德法式，以德國和法國為代表；美國式，以美國為代表.由于政治體制不同這三類國家在政府會計改革過程中實施了不同的改革措施，他們在政府會計改革過程中的經驗教訓對我國有著極大的借鑒價值.Luder（2003）在以不同的國界研究為起點，指出了當下財務報告的創(chuàng)新和發(fā)展與政府會計相互斗爭的狀態(tài)，實際上也是講政府會計的發(fā)展分為不同的種類.他指出，將受托責任的履行情況作為作為根本目標的國家將會處于最重要的位置.Lye，Perera和Rahman（2005）以新西蘭政府的財務報告為例，指出政府會計的發(fā)展的根本目的是反應精確的績效情況，支持和管理自由為依據(jù)的管理決策系統(tǒng)，并將會計發(fā)展和改革作為新公共管理的衍生產品來引入的.

進入21世紀后，對政府會計與財務報告的問題逐漸進入了國別研究階段，掀起了政府會計與財務報告改革的高潮.

3　國內文獻綜述

就國內而言，我們對政府財務會計報告的研究較國外有所滯后，直至90年代初，才有所成果.閻達五、荊新（1994）指出在透徹理解預算會計主體及管理目和會計要求的前提下，設立的預算會計核算方法和相關體系是以財務報告的根本目標為指引的.趙建勇（1998）通過比較澳大利亞、加拿大和美國等會計準則制定團體和其他相應權威機構規(guī)定的政府財務信息的使用者、使用者的信息需求以及財務報表（報告）的目標，并認為我國政府財務報告應當體現(xiàn)實現(xiàn)使用者需求的各種信息，以確保政府的受托責任，使使用者可以作出各種恰當?shù)臎Q策.

自21世紀后，各界學者更加細致的研究政府財務報告，從各個角度對我國政府財務報告研究和探析.

研究政府財務報告第一得明晰政府財務報告的目標，劉笑霞（2007）指出，政府財務報告的目標是廣大報告的信息使用者和廣大群眾提供完整的財務信息，從而達到正確衡量政府所做出的決策是否合理，以及受托責任是否完全履行.政府報告的根本目標就是完整的解說和呈現(xiàn)政府作為主體的公共受托責任的履行情況.賈康、常麗（2009）詳細的闡述政府財務報告的目標，他們認為反饋公共受托責任的施行狀況是我國政府財務報告的總目標，具體目標是反映政府預算收支執(zhí)行情況、提供政府實際預算收支與預算對比的信息、政府有關財務資源來源與運用的信息、政府在一定時點的資產負債狀況、政府運營資本和服務成本方面的信息及有助于預測政府運營相關風險和不確定性的信息.

各界學者對政府財務報告主體的界定問題分歧較大，劉笑霞（2007）在《論我國政府財務報告制度的構建—基于財政透明度的考察》一文中指出為了更加透明地反映政府及其活動，應當摒棄過去所采用的按規(guī)定分配的公共基金的標準，改為采用控制或所有權標準來對報告主體進行界定.張國興（2008）認為我國政府會計應當實行“雙主體”，依據(jù)履行政府職能的需要，將政府會計主體劃分為報告主體和記賬主體.

目前，學術界和政府管理部門對政府財務報告引入權責發(fā)生制基礎已經達成共識，但究竟在多大范圍及程度上對其引入一直是各界學者爭論的焦點.

陳立齊、李建發(fā)（2003）指出使用一種對稱且循序漸進的應計制更為合理，對于應計制而言，越強風險也就意味著更高，導致需要的計算問題就越來越多，導致理論支撐不夠，主觀性的結果增加.張國興（2008）指出應將我國現(xiàn)在的國家情況以及基本現(xiàn)狀考慮到是否進行權責發(fā)生制基礎的政府會計改革，同時應將有關財政改革的進行考慮進去，不能貿然前進，應該采取穩(wěn)扎穩(wěn)打的改革政策.

政府財務報告內容的問題研究同樣比較復雜，常麗（2005）認為我國目前政府財務報告體系亟待改進的是缺少基于政府整體的財務報告，所以政府財務報表體系構建主要應圍繞通用目的的合并報表展開.張國興（2008）提出我們政府實現(xiàn)政府財務報告目標最為重要的環(huán)節(jié)是合理選擇報告模式.從使用者對政府報告的需求來看，合理的選擇以政府為報告主體的合并財務報告模式.

4　述評及建議

通過分析以上研究成果可以發(fā)現(xiàn)，目前大多數(shù)學者都將向信息使用者提供信息，反映政府受托責任的履行狀況列為政府財務報告的總體目標，但對現(xiàn)階段我國政府財務報告目標的定位問題分歧較大；對政府財務報告主體的界定則是仁者見仁、智者見智；計量基礎方面，雖然各界學者已經對是否引入權責發(fā)生制達成共識，但是在多大程度上引入以及如何引入?yún)s未形成定論；以上文獻中對如何基于信息需求者需求并結合目前我國國情對我國政府財務報告的內容進行構建的研究也較少；各界學者對政府財務報告的報告方式問題關注較少，基本沒有對政府財務報告的報告方式進行闡述，試問如果沒有科學、合理的報告方式，信息需求者將通過何種方式獲取政府財務信息？政府又將通過何種途徑反映其受托責任的履行狀況？針對以上爭議，我國政府財務報告現(xiàn)狀仍然存在很多問題，本文認為，就政府報告披露和報告方式而言，應采用強制披露與自愿披露相結合的手段披露政府財務信息，除披露強制披露的各項報表外，各級政府還應當結合本級政府實際情況選擇報表進行自愿披露.自愿披露是對強制披露的一個很好的補充，它可以彌補強制披露下信息量不足的缺點.因此，各級政府應結合本級政府的經濟狀況選擇報表進行自愿披露，各級政府可以依據(jù)自身財務狀況，自愿選擇政府運營表進行披露，以更好的反映各級政府履行受托責任的情況.

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收稿日期：2015年9月9日

中圖分類號：F810.6

文獻標識碼：A

文章編號：1673-260X（2016）01-0066-03