治理視角下高校內部審計的創新定位與實現路徑

邱高松

（1.中南大學商學院，湖南長沙410083；2.湖南商學院審計處，湖南長沙410205）

治理視角下高校內部審計的創新定位與實現路徑

邱高松

（1.中南大學商學院，湖南長沙410083；2.湖南商學院審計處，湖南長沙410205）

當前，推進高校治理體系和治理能力現代化，是我國深化高校改革和推進高校治理的重大戰略部署。在高校治理中，高校內部審計作為高校治理機制的重要組成部分，是高校改進治理結構和實現善治的重要工具。在新形勢下，本文對高校內部審計的科學定位進行思考，提出高校內部審計的創新定位，即高校內部審計定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”，并從創新定位的提出及其內涵界定、實現路徑等方面進行論述。

高校；內部審計；創新定位；治理

《國家中長期教育改革和發展綱要（2010~2020）》明確指出“要構建中國特色現代大學制度和完善高校治理結構”。黨的十八屆三中全會提出“全面深化改革的總目標是完善和發展中國特色社會主義制度，推進國家治理體系和治理能力現代化”。當前，我國高校治理作為國家治理的組成部分，加快推進我國高校治理體系和治理能力現代化，是我國現階段高校深化改革和推進高校治理面臨的重要任務。高校內部審計既是高校治理的有機組成部分，又是高校改進治理結構和實現善治的重要工具。在新形勢下，如何重新審視高校內部審計，科學定位高校內部審計，促進高校內部審計更好地適應并服務于高校改革與發展，已成為審計界亟待研究解決的重要課題。基于此，本文對高校內部審計的創新定位進行思考，并從創新定位的提出及其內涵界定、實現路徑等方面進行論述。

一、高校內部審計創新定位的提出：治理+效能

（1）高校內部審計創新定位的緣起。高校內部審計屬于內部審計范疇，其定位自然囿于內部審計定位。關于內部審計定位，在現代內部審計中處于主導地位的觀點是，審計署原審計長李金華2005年6月在中國內部審計協會第五次會員代表大會上曾強調指出，內部審計的定位應該是四個字：“管理+效益”。就是說，內部審計的定位應當以“促進管理、提高效益”為目標，實現從“查錯糾弊審計的單一性目標”向“管理效益審計的綜合性目標”轉變。這是在當時全面落實科學發展觀和加快建設我國小康社會的時代背景下，對內部審計定位做出的論斷。那么，屬于內部審計范疇的高校內部審計，一直以來，理所當然地將“管理+效益”作為其自身定位，并以其引領高校內審理論研討和指導高校內審實踐工作。

根據唯物辯證法的發展觀原理：世界上的一切事物都處于運動、變化和發展之中；人類對事物發展規律的認識是有限和無限的辯證統一，即：認識的有限性是指每個時代的人、每一次具體的認識是有限的，認識的無限性是指整個人類無止境的世代更替的認識是無限的，新的先進的認識不斷替代舊的落后的認識，是認識自身發展的必然。因此，我們對于我國高校內部審計定位的認識，應該也是有限和無限的辯證統一，有必要用新的先進的認識不斷替代舊的落后的認識，以實現其認識上的自我發展，并獲取與時俱進的新認知，即高校內部審計的科學定位。

（2）高校內部審計創新定位的觀點。當前，我國高等教育環境變遷巨大、高校辦學自主權不斷擴大、高校辦學資金籌措渠道多元化、高校治理結構調整與內部管理扁平化、高校經濟活動及其風險日趨復雜等情況，加之高校內部審計自身快速發展，高校內部審計面臨的環境發生根本性變化。高校內外環境今非昔比。那么，對高校內部審計定位的認識亦絕非固化不變。因此，無論是在理論界還是實踐中，都迫切要求對高校內部審計定位進行反思，對現行定位“管理+效益”進行創新性認識并予科學定位。認識是理論的基礎，理論是時代的產物。本文認為，在新形勢下，我國高校內部審計的創新定位，應當是由“管理+效益”演進為“治理+效能”，即以“改進高校治理”為審計導向、以“提升治理能力和提高辦學效益”為審計目標。

二、創新定位“治理+效能”的闡述：內涵界定

本文對于高校內部審計創新定位“治理+效能”的內涵，主要從其審計模式、審計目標、審計對象三個要素進行分析與界定。

（1）審計模式的創新性。審計模式，又稱審計取證模式，是指為實現特定的審計目標所采取的審計策略、方式和方法的總稱，它規定審計人員在實施審計工作時，從何處入手、如何入手、何時入手等方面事項，即解決審計取證導向問題。眾所周知，審計模式發展經歷了賬項基礎審計、制度基礎審計和風險基礎審計三個階段，它們分別是以賬項為導向、制度為導向和風險為導向實施審計。那么，本文邏輯性的認為，高校內部審計創新定位“治理+效能”，在審計模式上應當以治理為導向，即以“改進高校治理”為導向實施審計，亦可稱之為治理基礎審計。具體來說，在審計取證切入點上，要在對高校治理結構、治理環境等治理總體狀況進行分析與評估基礎上，確定審計風險和審計重點；在審計取證方法上，除了要運用一些傳統常規審計方法外，更重要地還需采用現代審計技術與方法，如互聯網、大數據、云計算等技術。

（2）審計目標的多樣性。根據社會對高校治理的需求，結合審計自身的發展，在高校內部審計定位“治理+效能”下的審計目標，本文可以概括為“提升治理能力和提高辦學效益”。為便于進一步理解，本文可將“提升治理能力”稱為過程性目標，將“提高辦學效益”稱為結果性目標。提升治理能力，就是通過高校內部審計，發現和揭示高校治理中所存問題，改進和完善高校治理結構，提升高校治理能力與水平，促進高校持續健康穩定發展。提高辦學效益，就是通過審計監督和評價高校治理層委托代理責任全面有效履行，實現高校、政府、社會公眾等利益相關者的合理信息需求得到滿足，最大程度發揮高校辦學社會效益和經濟效益，增加高校辦學綜合實力與整體價值，提升高校社會知名度與美譽度。

（3）審計對象的廣泛性。在高校內部審計創新定位“治理+效能”下的審計對象，具有高層次性和宏觀性，即具有廣泛性。具體來說，一方面，定位“治理+效能”下的高校內部審計，所涉及的委托代理責任關系是治理層面，直接以高校治理層即決策層、執行層和監督層的權責運行情況為審計對象，這體現審計對象的高層次性。另一方面，定位“治理+效能”下的高校內部審計，在具體審計業務領域更為宏觀而廣闊，應當拓展并實施戰略審計、治理責任審計、治理績效審計、治理能力審計等。

綜上所述，將高校內部審計的定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”。雖兩字之差，但內涵迥異。“治理”是體現組織運轉的一種運行構架，是引領組織發展方向的制度安排，其目的是要實現利益各方權責的合理安排與制衡；而“管理”是在這種運行構架和制度安排下,通過計劃、組織、指揮、協調和控制等職能來實現組織的各項經營目標。“效能”除了體現高校內部審計在經濟效益和社會效益方面具有增值性，還蘊含高校內部審計應當并可以發揮提升高校治理能力作用；而“效益”僅體現高校內部審計在提高經濟效益和社會效益上發揮作用。基于此，定位“治理+效能”下的高校內部審計，是以高校治理層及其治理活動為對象開展的審計監督、評價和咨詢服務活動，涉及黨委會、校務會、教代會、高管層、學術委員會及相關利益者之間的委托代理責任關系。這與定位“管理+效益”下的高校內部審計相比，它在審計范圍及其內容上，可以說是將高校內部審計從財務審計領域逐步拓展到包括財務事項和非財務事項在內的管理審計領域之后，繼而在高校治理層面延伸的治理審計新領域。

三、創新定位“治理+效能”的實現：路徑選擇

（1）創新審計理念。審計理念體現對審計本質的認識。審計理念決定審計行動。審計理念不同，審計行動也會不同。因此，在高校內部審計創新定位“治理+效能”下的首要問題，當是創新高校內部審計理念，樹立科學的高校內部審計理念。一是樹立治理導向審計理念。“導向”一詞在《現代漢語詞典》中定義為:“引導的方向”。在既定的審計環境下，審計目標決定審計導向，審計導向指引并貫穿于審計工作的全過程，體現于具體審計行為活動中。概括起來，審計導向包括：制定審計策略的出發點、實施審前調查的切入點、收集審計證據的著重點、提出審計意見的著眼點、出具審計報告的立足點。在高校治理中，本文認為，樹立治理導向審計理念，就是要以治理評價為核心，制定審計策略、實施審前調查、搜集審計證據、并據以提出審計意見和出具審計報告。因此，在高校內部審計創新定位“治理+效能”下，樹立治理導向審計理念，體現高校內部審計一種戰略新思維和工作新方法，在理論上，是對高校內部審計本質認識的深化；在實踐中，必將指導高校內部審計工作更加有效開展。二是樹立“治未病”審計理念。“治未病”詞語見于《黃帝內經》，是指采取預防或治療手段，防止疾病發生、發展的方法。“治未病”理念對于審計來說，就是將審計關口前移、防患于未然。在高校內部審計創新定位“治理+效能”下，樹立“治未病”審計理念，著重要強化三種風險治理意識、抓好風險控制工作：強化事前風險評估意識、提前預防風險，審計在于“未雨綢繆、未病先防”；強化事中風險管控意識、及時化解風險，審計在于“防微杜漸、欲病防顯”；強化事后風險反思意識，審計在于“鏟除病灶、既病防變”，用辯證的觀點去分析每一個問題背后存在的深層次成因，用治本的思維從體制機制制度層面探求源頭堵漏之舉、謀劃釜底抽薪之策，進而提高內部審計效果。“上醫治未病，中醫治欲病，下醫治已病”。樹立“治未病”審計理念，既是高校內部審計創新定位“治理+效能”的內在需求，也是做好高校內部審計工作的現實需要。

（2）改善審計環境。縱觀審計的發展歷程，審計是因環境的變化而產生和發展的，不同的審計環境，產生不同的審計理論和實踐審計環境制約著審計的發展。在高校治理中，為實現高校內部審計的創新定位“治理+效能”，高校可以采取以下措施，著力改善審計環境。一是改進高校治理結構，完善現代大學治理體系。一方面，高校需要通過調整高校內部利益相關者之間各種權責的分配、制約和利益實現的制度規定、體制安排和機制設計，改進高校內部治理結構。另一方面，高校需要通過調整高校與政府、社會、投資者、用人單位等利益相關者的權利關系與責任義務，改進高校外部治理結構。通過高校內外治理結構的調整與改進，健全現代大學治理體系，為高校內部審計實現創新定位“治理+效能”提供環境保障。二是改進審計體制，強化審計獨立性。獨立性是審計的靈魂。高校內部審計的獨立性不如國家審計和社會審計，更需要通過改進審計體制釋放并強化其獨立性。本文認為，可以通過改進審計機構設置與審計人員配備強化審計獨立性。在審計機構設置上，不妨借鑒企業內部審計體制模式，高校設立內部審計委員會，委員由教職工代表大會選舉產生，直接受校長（最高行政長官）領導，并對其下設的內審機構及其人員實施監督和指導[1]，以最大程度保證內審機構的獨立性與權威性。在審計人員配備上，實行審計人員資格準入制度，合理提高和設置內審從業人員資格準入門檻，堅持推行持證上崗制度，強化高校內審人員專業技術性和從業獨立性。

（3）開創審計新領域。在治理框架下，高校內部審計要實現其創新定位“治理+效能”，需要圍繞“改進高校治理”和“提升治理能力和提高辦學效益”，開創審計業務新領域。一是開展戰略審計。戰略審計是以戰略決策與戰略執行為審計對象，審計人員運用系統的、專業的審計方法，審查戰略中的問題，針對戰略問題提出審計意見與建議，促進高校戰略決策科學性和提高戰略執行效果。在審計實施中，戰略審計可以結合財務審計，利用財務數據以及非財務數據的優勢，通過綜合分析與預測，合理保證各項戰略的科學性與有效性。二是開展治理責任審計。治理責任審計是以治理者履行受托（治理）責任情況為審計對象，評價與解除治理者相關受托責任。在審計實施中，審計人員通過要采用既定的標準來衡量治理者履責活動的經濟性、效率性及效果性,找出問題差距、挖掘治理潛力、提高治理效益。治理責任審計與我國現階段的經濟責任審計相比，最大的區別在于兩者的“責任”內涵與外延迥異，經濟責任體現為一種管理責任，而治理責任包含且超出管理責任。因此，可以認為，治理責任審計是經濟責任審計的深化。三是開展治理績效審計。治理績效審計就是高校內部審計對高校治理的成效業績情況，運用適當的審計方法進行審計和評價，針對所存問題提出審計改進意見與建議，促進高校改進治理水平和提高辦學效益。在具體實施中，審計人員可以結合風險控制審計與管理審計，用以發現治理中各種可能存在的風險因素，提出治理修訂方案以降低這樣的風險損失，改善高校治理與風險控制的效率效果，促進高校各項治理的有效實施。四是探索治理能力審計。治理能力審計屬于動態審計，是一種嶄新的審計類型，業界正處于探索開創之中。一般而言，高校治理能力審計，是審計人員以高校治理能力為審計對象，運用專門的審計技術與方法，對高校治理能力具體情況進行審計取證，根據高校治理能力評價指標體系等評價標準，對高校治理能力整體狀況進行審計評估，并就審計發現的問題提出審計改進意見與建議，改善和促進高校不斷提升治理能力與水平。

（4）提升審計能力。高校內部審計要實現“治理+效能”的創新定位，需要開展戰略審計、治理責任審計、治理績效審計、治理能力審計等非常規審計項目。這對高校內部審計能力提出新的要求。為此，高校內部審計必須強化審計能力建設，造就一支業務精、能力強、素質高的審計隊伍。本文認為，可以通過以下三種途徑，提升高校內部審計能力。一是提升審計學習力。在高校內部審計創新定位“治理+效能”下，需要拓展審計新領域，開展多種新型審計項目。為此，審計人員須提升學習力，擴展審計業務知識面，掌握審計新技能。其一，審計人員要加強業務學習，更新審計知識。新型審計項目，如戰略審計、治理責任審計、治理績效審計等項目，具有審計業務領域新、審計技術要求高等特點。為此，審計人員要加強業務學習，擴大審計業務知識面。其二，審計人員要加強項目實踐，提高審計技能。面對新型項目審計，審計人員要能根據審計項目具體要求，立足審計業務需求，善于理論與實踐相結合，在審計項目實踐訓練中，提高審計操作技能，使自己成為查賬取證能手、分析研究高手、計算機應用強手和精通管理行家里手。二是提升審計執行力。在高校內部審計創新定位“治理+效能”下，要能開展好多種新型業務的審計項目，提升高校內部審計執行力非常重要。為此，審計人員須提升學習力，擴大審計業務知識面，掌握審計新技能。其一，高校健全內部審計管理機制，強化責任約束與目標激勵。如：建立審計工作約束機制，強化審計工作責任；推行審計項目負責制，分解項目任務，落實項目責任；實施審計目標管理制，進行審計項目考核考評，根據目標責任履行情況進行獎勵激勵。其二，推進高校內部審計職業化，提升審計執行的自覺性與主動性。高校內部審計職業化包括職業意識、職業道德、職業技能三方面內容。內部審計職業化的最高境界是“敬業”，體現內部審計從業人員對審計工作的熱愛執著和高度負責[2]。因此，通過高校內部審計職業化建設，增強審計執行的自覺能動性，進而提升審計執行力。三是提升審計創新力。本文將高校內部審計定位由“管理+效益”演進為“治理+效能”，其本身就是一種創新。因此，要實現高校內部審計創新定位“治理+效能”下的審計目標與任務，如何提升審計人員創新能力，無疑顯得尤為重要。其一，增強審計人員創新意識。創新是對舊事物的否定，是揚棄和繼承的有機結合。高校內部審計必須破除落后的傳統思想觀念，堅持解放思想、銳意進取、開拓創新，增強審計人員創新意識。其二，提高審計人員綜合素質。素質是能力的基礎，能力是素質的升華，創新則是能力的集中展現。審計創新力需要建立在一定的業務能力與知識閱歷基礎之上的。審計業務能力越強，審計知識掌握越多，審計實踐經驗越廣，審計創新的可能性和機會就會越大。因此，要提升高校內部審計創新力，必當提高審計人員綜合素質。其三，轉變審計人員思維方式。思維決定思路，思路決定出路。審計創新在很大程度取決于審計思維方式的轉變。要實現高校內部審計創新定位“治理+效能”下的審計目標與任務，高校內部審計人員需要轉變傳統的單一的審計思維方式，樹立科學的多維的審計思維方式，善于運用創造性思維、批判性思維、邏輯性思維、發散性思維、整合性思維等多種思維方式，著力培養和增強審計人員科學思維能力，進而提升高校內部審計創新力。

[1]邱高松.“免疫系統”論視野下高校內部審計創新研究[J].湖南商學院學報.2012（6）：102.

[2]高一文.內部審計職業化的發展方式選擇[J].現代金融. 2012（11）：36.

（責任編輯：羅蕾）

On the Innovation Orientation of Internal Audit in Colleges and Universities: Governance and Efficiency

QIU Gao-song
(1 SchoolofBusiness,Central South University,Changsha,Hunan 410083; 2AuditOffice,Hunan University ofCommerce,Changsha,Hunan 410205)

At present,promoting themodernization of university governance system and governance capacity is amajor strategic plan for deepening the reform of colleges and universities and promoting the governance of universities.In the governance of universities,the internal audit as an important part of the governance mechanism is an important tool to improve the governance structure and to achieve good governance.Under the new situation,this paper puts forward the scientific orientation of internal audit in Colleges and universities,and puts forward the innovation orientation of internal audit in universities,that is,the development of internal audit orientation from“management and efficiency”to“governance and efficiency”,and from the innovation orientation and its connotation,the realization of the path and so on.

colleges and universities;internal audit;innovation orientation;governance

F239.66;F239.45

A

1008-2107(2016)06-0092-05

2016－11－05

中國教育審計學會2015—2016年度教育審計科研課題項目“高校治理框架下內部審計相關問題研究”（項目編號：JY20152207）”，湖南省教育科學“十二五”規劃2014年度審計研究專項課題項目“‘免疫系統論’框架下高校內部審計問責制研究（項目編號：XJK014BSJ10）”。

邱高松（1970—），男，湖南辰溪人，工商管理碩士，中南大學商學院管理科學與工程專業在讀博士，湖南商學院審計處高級審計師，研究方向：審計理論與實踐。