企業流轉稅稅負結構及影響因素分析

王少卿　韓景怡

摘要：流轉稅是我國目前稅收收入的第一大來源，也是企業稅負的主要組成部分，通過對流轉稅進行結構分析，識別影響流轉稅的因素以加強對流轉稅的預測和監控，對企業和國家也就具有重要的意義，本文利用流轉稅實際稅負公式對G公司2013-2014年流轉稅實際稅負變動原因進行了逐一分析，最終確定企業市場規模、市場結構及市場競爭力是影響流轉稅負的三因素， 并建立了簡單的流轉稅稅負模型，據此企業可以快速找到流轉稅異常變動的誘因，并大大簡化以后的流轉稅分析工作。

關鍵詞：流轉稅 實際稅負 市場結構

一、流轉稅在稅收收入中的地位

根據財政部2013年1月發布的《2012年中國稅收收入增長的結構性分析》，2012年我國稅收總收入10.06萬億，其中增值稅消費稅和營業稅三個流轉稅貢獻總額為5.44萬億，占稅收總收入54%，流轉稅在我國稅收結構中的地位可見一斑。G公司作為一家集工程建造、管道生產、加工于一體的綜合性公司，涉及到的流轉稅包括增值稅和營業稅兩個稅種，流轉稅在企業總體稅負中所占的比例2013年為54.7%，2014年為57.82%，這一比例與我國稅收結構中流轉稅所占比例基本一致。

既然流轉稅是國家稅收收入第一來源也是企業第一大稅負，對國家和企業都具有重要意義，那么通過對流轉稅進行結構分析，識別影響流轉稅的因素以加強對流轉稅的預測和監控，對企業和國家也就具有重要的意義。下面將根據G公司2013-2014年實際經營情況對本公司流轉稅進行結構及影響因素分析。

二、G公司2013-2014年流轉稅變動分析

從直觀上講，流轉稅作為流通稅是以納稅人商品生產、流通環節的流轉額或數量以及非商品交易的營業額為征稅對象，其金額必然與營業收入直接相關，其變動也應該與營業收入變動一致，其實不然。

2014年G公司實際支出的流轉稅金與經營收入及2013年同期情況數據見表1。

從表1中我們能直觀看出G公司流轉稅金與企業營業收入并非呈簡單線性相關關系，尤其是增值稅金與增值稅收入出現反方向變動，可見G公司實際流轉稅金與營業收入齊頭并進的路上還存在著其他阻撓因素。

下面分別就增值稅及營業稅與相應營業收入的變動關系做具體分析：

（一）營業稅與營業稅收入關系

從G公司經營范圍：油田管道加工、維修、涂敷；港口和碼頭工程建設，可知公司營業稅業務涉及的稅目包括建筑工程中的建筑業和其他工程，其中建筑業實行營業稅差額征稅。則有下列公式：

營業稅實際稅負=營業額*3%+（期初未繳-期末未繳）

=工程收入*3%+（建筑業總收入-工程分包）*3%+（期初未繳-期末未繳）

=營業稅收入*3%-工程分包*3%-（期末未繳-期初未繳）

其中工程分包的有無和規模分別反映公司的經營結構和經營能力，而期初和期末未繳的數字反應的是公司收入的平滑性，這兩個因素合力使得營業稅實際稅負偏離了營業稅收入的變動軌道。公司的經營結構和經營能力比較穩定，難以在短期內實現改變；而公司收入的平滑性，與公司所處的發展階段有很大關系，處于起步或發展階段的企業，市場處于變動增長中，期初和期末的營業稅收入必然有差異，相應會導致營業稅實際稅負的變動偏離營業稅收入的變動，如果公司處于穩定階段，市場基本固定，各月變動不大，則對實際稅負與收入的相關關系并無影響。

G公司2014年較2013年相比營業稅市場不景氣，整體收入下降了35.20%，分包支出同比下降33.91%，分包支出占總收入比重增長2%，變動不大。可見公司市場和經營結構比較穩定。營業稅實際稅負變動超過營業收入變動幅度的主要原因是公司幾個大的跨年工程于2014年底接近尾聲，并進行了最終結算，賬面按照工程結算單進行了收入確認并計提稅金，由于時間關系尚未開具發票，致使期末未繳數字大于期初未繳所致。

（二）增值稅與增值稅收入關系

由于我國現行出口零稅率政策，外銷業務增值稅最終稅負為0，則增值稅實際稅負=（內銷增值稅收入-對應增值稅經營購進）×17%-（期末庫存-期初庫存）×17%-上期留抵

=（內銷產品毛利+對應產品人工成本+其他不可抵扣費用）×17%-（期末庫存-期初庫存）×17%-上期留抵

可見增值稅稅負的影響因素包括：內銷產品毛利和人工成本及其他不可抵扣費用，由于人工成本和其他不可抵扣費用相對固定，假設他們與產品銷售收入同比例變動，則此處內銷產品毛利為主要影響因素，而內銷產品毛利實際包含了增值稅收入國內外兩個市場的結構比問題以及產品毛利兩個內容；庫存變動；上期留抵稅額。這其中庫存中的原材料是可以為稅收籌劃所利用，用來降低企業當期實際負擔的增值稅，從而實現延期納稅。

由表2可知，2014年雖然G公司增值稅收入實現同比增長22.77%，但是內銷收入所占比重相對下降，尤其受經濟危機影響，市場競爭更加激烈，公司內銷毛利下降40.36%，這直接解釋了為什么增值稅收入增長的同時增值稅實際稅負卻下降了。

三、企業流轉稅總體影響因素分析

通過第二部分的分析，我們可知一個正常穩健經營的的企業，以G公司為例，其流轉稅負與；收入結構；工程分包占建筑業收入比例；內銷對應的進項稅經營購進（用內銷毛利替代）三項因素有關。如果上述三因素保持不變，則流轉稅稅負的變動應當與企業收入變動保持一致并呈簡單線性相關， 推倒公式如下：

倘若總收入不變，α、β、γ、δ、a，b任何一個數字發生變動，則流轉稅負將發生變動，其中α、β、γ、δ代表的是企業的市場結構；a代表的是建筑業分包比例，1-a可近似看做建筑業的毛利率，b代表的是國內銷售對應的增值稅購進，1-b可以近似看做國內銷售的毛利率，從這個角度講三大因素都可以歸結為市場因素，當市場規模擴大并且企業處于有利競爭地位時，公司流轉稅實際稅負將相應增長，需要注意的時α、β、γ、δ、1-a、1-b這六個因素中只有δ，即企業外銷收入所占比重與企業流轉稅實際稅負是反向變動關系。

另外由于增值稅稅負率與營業稅稅負率不同，而營業稅中不同稅目稅負率也不同，因此公司整體流轉稅稅負率將偏向于α、β、γ和δ四個值中最大的一個所代表的稅負率。

從表3的數據可以看出G公司增值稅平均稅負低于營業稅稅負，因此在收入總額不變的情況下增值稅收入比例增加會導致流轉稅稅負降低。反之，則會提高。而2014年收入結構實際變動情況如圖2所示：總收入下降且增值稅收入比重增加，導致2014年公司流轉稅實際稅負率同比下降21.82%，更加接近增值稅實際稅負率。看出G公司增值稅平均稅負低于營業稅稅負，因此在收入總額不變的情況下增值稅收入比例增加會導致流轉稅稅負降低。反之，則會提高。

參考文獻：

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[2]王瑩，陳志強.“營改增”對企業流轉稅的稅負影響及應對措施[J].商場現代化，2014