保險企業營改增會計處理探析

徐 濤,溫慷麗，劉亞敏

(1.中央財經大學財政稅務學院,北京100081；2.中國人民大學財政金融學院北京100872)

保險企業營改增會計處理探析

徐 濤,溫慷麗1，劉亞敏2

(1.中央財經大學財政稅務學院,北京100081；2.中國人民大學財政金融學院北京100872)

自2016年5月1日起，營改增改革由之前的局部試點開始全面擴展到建筑業、房地產業、金融業以及生活服務業各個領域，營業稅被徹底取消。保險行業是金融業的組成部分，所以保險企業的營改增將會是此次改革的重要內容。本文將結合保險企業自身的特點，就營改增政策的基本內容、營改增的會計核算處理方法，以及改革對保險企業的影響，提出了觀點和看法。

保險企業；營改增；會計核算

一、引言

營改增政策實施后，保險企業和其他金融企業一樣，稅率由營業稅下的5%變為增值稅下銷項稅率6%，同時允許納稅人抵扣增值稅進項發票。由于增值稅價外稅的特點，企業增值稅不體現在損益表中，因此，企業的初始入賬金額也需要進行價稅分離。這將會對保險企業會計核算方法、發票管理流程、企業的現金流造成一系列的影響。從整個保險行業的角度來講，增值稅只針對增值額征稅，相對于營業稅對收入全額征稅，在一定程度上減少了企業稅收負擔，保證增值稅抵扣鏈條的完整性，優化了稅制結構。有利于減少稅收的負外部性，推動保險企業的健康發展。

二、營改增后保險企業結構的變化

近些年來，我國保險行業整體呈良好的增長態勢，建立了一套相對健全有效的管理模式，使企業的業務流與內部系統流相互協調有序運轉。保險企業的內部流程相對比較復雜。如圖1，在營業稅的政策下，進行會計核算的收付系統與企業內部的銷售管理系統、承保系統、再保系統、理賠系統有著密切的聯系。通過接收各個系統的業務數據流，收付系統進行賬務處理和營業稅的匯算清繳。

圖1 營改增前保險企業的系統流程結構

圖2 營改增后保險企業的系統流程結構

在保險公司的核心業務中，承保業務中的保費收入是保險公司的重要收入來源，其業務可具體劃分為財產保險和人身保險，財產保險又可以劃分為車險和非車險兩大類。同時，還存在一系列符合政策的免稅險種（農險、出口航運險、一年期以上的人身保險等）。保險形式也分直保、再保、聯保、共保等。承保的保費收入是保險公司主要的收入端。再保業務涉及風險的二次轉嫁，在營業稅下為免稅業務。銷售管理業務中的手續費支出是保險公司的一筆重要支出，主要分為銀行代理點的出單費和保險中介的代理手續費支出。理賠業務涉及到對被投保人的直接償付賠款和間接賠款。費控管理是對企業日常的購進固定資產、無形資產、長期股權投資、低值易耗品、業務及管理費等的核算管理。銷售管理業務、理賠業務、費控管理業務都屬于保險公司的支出端。在營業稅下，企業僅根據應稅險種的保費收入等征收營業稅，理賠費用、手續費支出、外購物資等進項端項目并不涉及營業稅。但營改增后，由于增值稅的可抵扣特點，企業的支出端要根據增值稅專用發票進項抵扣，也會都會涉及到增值稅的匯算。保險行業營改增之后，在增值稅的政策下，保險公司的日常業務收支（如保費收入、手續費支出、理賠費用等）都需要進行價稅分離，以不含稅收入入賬。增值稅發票的開具、保管、抵扣等各個環節的管理也變得十分重要。相應的會計核算也要發生變化，不僅要增加新的會計科目、針對涉及增值稅的業務進行價稅分離，還要依據保險業務的特點修改之前的會計入賬規則。如圖2營改增后保險企業的系統流程結構。

比如，公司辦理的承保、批改業務，在保單生效時，要區分開票對象。如果對方為增值稅一般納稅人，且投保險種為應稅險種，需要登記對方的納稅識別號、公司名稱、銀行賬號、地址等必要的開票信息。信息通過校驗合格后，重開發票風險降低，才可開具增值稅專用發票，對方拿到發票后方可到當地國稅局進行抵扣?？蛻艮k理批減、退保時也會涉及的會計核算、發票開具、發票作廢、開具紅字發票等業務。銷管業務中向銀行代銷網點支付的手續費一般可以獲得專用發票，對支付給中介的手續費不能保證進項票的獲取，影響可以抵扣的進項稅額。理賠業務中直接支付給被保險人的賠款不能抵扣進項稅，但是公估費、查勘費等可以抵扣。銷管業務、費控業務、理賠業務獲得的增值稅進項發票，必須在180天內認證抵扣，以期降低企業稅負。

三、保險企業營改增會計核算規則

保險業的具體業務流程，可大致可以分成銷項端部分和進項端部分。下面從這兩部分，分塊具體表述營改增后會計核算方法。

（一）銷項端部分

1.承保業務

承保業務中通常會出現核保通過、掛賬、收款三個時點，根據不同時點發生先后順序確認出現三種業務情形：核保通過-收入掛賬-確認收款、核保通過-確認收款-收入掛賬、確認收款-核保通過-收入掛賬。

（1）承保業務-非預收（核保通過-收入掛賬-確認收款）

例1：保單于1月11日核保通過起保并掛帳，保費金額為100元、稅額為6元，1月12日實收客戶保費，實收金額為106元。應收掛帳：

借：應收保費-保費100

貸：保費收入100

借：其他應收款-應交稅費6

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅-保費6

實收保費：

借：銀行存款106

貸：應收保費-保費100

其他應收款-應交稅費6

（2）承保業務-有單預收（核保通過-確認收款-收入掛賬）。

例2：公司于1月11日預收保費106元；1月12日該保單起保并生成掛賬憑證，保費金額為100元、稅額為6元。預收保費：

借：銀行存款106

貸：預收保費-保費100其他應付款-應交稅費6

應收掛賬：

借：應收保費-保費100

貸：保費收入100

借：其他應收款-應交稅費6

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅-保費6

結轉預收：

借：預收保費-保費100

貸：應收保費-保費100

借：其他應付款-應交稅費6

貸：其他應收款-應交稅費6

（3）承保業務-無單預收（確認收款-核保通過-收入掛賬）。

例3：公司于1月1日預收保費106元；1月11日對應保單核保通過；1月12日對應保單生效，生成掛帳憑證，保費金額為100元、稅額為6元。無單預收保費：

借：銀行存款106

貸：預收保費-無單預收106

應收掛帳：

借：應收保費-保費100

貸：保費收入100

借：其他應收款-應交稅費6

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅-保費6

結轉預收：

借：預收保費-無單預收106

貸：應收保費-保費100

其他應收款-應交稅費6

2.批減、退保業務處理

批減退保是投保人在原保單生效后，申請縮短投保時間、減少被保險人員數量等導致保費收入減少的業務。

例4：批單于1月11日生效，生成沖銷憑證，應退保費為100元，應退稅費為6元；1月12日對應批單進行付款，退費金額為106元。

應收掛帳：

借：應收保費-退保-100

貸：保費收入-批減-100

借：其他應收款-應交稅費（紅字沖銷）-6

貸：應交稅費-應交增值稅-銷項稅-保費（紅字沖銷）-6

實付退保款：

借：銀行存款-106

貸：應收保費-退保-100

其他應收款-應交稅費-6

3.其他類業務

保險公司除了正常承保過程中收取的保費收入外，還有保戶儲金退保收益、共保出單費、保險業務代理手續費、咨詢服務收入、代勘查收入、出租固定資產收入、擔保收入、代墊孳息收入等，這些不是日常收入，但也要征收增值稅。

入賬規則：

借：其他應收款-應收保戶儲金/代勘查收入等

其他應收款-應交稅費-保戶儲金/代勘查收入等

貸：其他業務收入-保戶儲金退保收益/代勘查收入等

應交稅費-應交增值稅-銷項稅額-保戶儲金/代勘查收入等

借：銀行存款

貸：其他應收款-應收保戶儲金/代勘查收入等

其他應收款-應交稅費-保戶儲金/代勘查收入等

例5：批單于1月1日生效，生成沖銷憑證，應退保費為100元，應退稅費為6元；1月12日對應批單進行付款，退費金額為106元。

借：應收保戶儲金100

其他應收款-應交稅費-保護儲金退保收益6貸：其他業務收入-保戶儲金退保收益100應交稅費-應交增值稅-銷項稅額-保戶儲金退保收益6

4.月末稅會差異處理

每月月末，在保費收入的掛賬憑證與實收保費的憑證生成后，統一執行批處理，生成稅會差異調整類的會計憑證。稅會差異的產生原因主要是由于增值稅發票的開具期間（月）早于保費收入的確認期間（月），導致納稅義務發生時點早于會計收入的確認時點導致的。具體的稅會差異產生場景包括：

情景一：本期開具增值稅發票（含紅票），但保費收入在本期尚未確認。

情景二：本期確認保費收入，但對應增值稅發票（含紅票）在以前期間已開具。

會計上則需對存在的稅會差異進行紅字沖回。

（二）進項端部分

1.手續費結算業務

承保業務手續費結算涉及進項稅的抵扣問題。

例6：甲公司ABC三份保單的手續費結算單生效，A保單為應稅險種B保單為免稅險種C保單為混合險種，混合比例50%，三份保單保額均為200元，手續費比例20%。

A-應稅

生效：

借：手續費支出40

貸：應付手續費40

實付：

借：應付手續費40

應交稅金-應交增值稅-進項稅2.4

貸：銀行存款42.4

B-免稅

生效：

借：手續費支出42.4

貸：應付手續費42.4

實付：

借：應付手續費42.4

貸：銀行存款42.4

借：應交稅金-應交增值稅-進項稅2.4

貸：應交稅金-應交增值稅-進項稅轉出2.4 C-混合

生效：

借：手續費支出41.2

貸：應付手續費41.2

實付：

借：應付手續費41.2

應交稅金-應交增值稅-進項稅2.4

貸：銀行存款42.4

應交稅金-應交增值稅-進項稅轉出1.2特殊情況（沒獲取到專用發票或未抵扣成功）計入手續費支出。

借：手續費支出2.4

貸：銀行存款2.4

2.理賠業務

直接理賠費用和間接理賠費用取得的增值稅進項發票可以進行抵扣，但是直接支付給被保險人的賠款支出不得進行進項抵扣。因此以下會計核算規則只針對可抵扣的理賠費用。

例7：保險公司一項理賠業務，1月1日賠案核賠通過后，確認直接理賠費用21.2萬元，1月3日收到對方增值稅發票，支付銀行存款21.2萬元，當理賠案件對應險種為應稅險種、免稅險種、混合險種時，增值稅抵扣狀況的會計處理：

賠案核賠通過后，全額確認直接理賠費用

借：直接理賠費用21.2

貸：應付賠款-直接理賠費用21.2

收到發票后付款，確認抵扣進項稅

支付直接理賠費用

借：應付賠款-直接理賠費用21.2

貸：銀行存款21.2

應稅險種-確認抵扣進項稅

借：應交稅金-應交增值稅-進項稅額1.2

貸：直接理賠費用1.2

免稅險種-進項稅轉出

借：應交稅金-應交增值稅-進項稅額1.2

貸：應交稅金-應交增值稅-進項轉出1.2

混合險種—確認抵扣進項稅&進項稅轉出

借：應交稅金-應交增值稅-進項稅額1.2

貸：直接理賠費用-明細0.6

應交稅金-應交增值稅-進項轉出0.6

3.公司進項采購與費用支出

公司進項采購與費用支出，例如購進固定資產、低值易耗品、庫存商品等，一般在保險企業的費控系統進行增值稅信息采集，實時傳遞給企業增值稅平臺，其進項稅抵扣核算方法同于其它一般增值稅納稅人的核算。

（三）增值稅繳納

1.預繳&繳納增值稅會計分錄

借：應交稅費-應交增值稅-已交稅金

貸：銀行存款

2.尾差調整會計分錄

例8：當期“應交稅費-應交增值稅”科目出現借方余額，例如表1：

表1 借方科目余額

應計會計分錄：

借：營業外支出-增值稅尾差0.1

貸：應交稅費-應交增值稅-已交稅金0.1

當期“應交稅費-應交增值稅”科目出現了貸方余額，例如表2：

表2 貸方科目余額

應計會計分錄：

借：應交稅費-應交增值稅-已交稅金0.1

貸：營業外收入-增值稅尾差0.1

3.購進稅務專用設備抵扣

例9：假設采購的稅控設備金額為100萬元，每期計提折舊10萬元

采購稅控設備

借：固定資產100

貸：銀行存款100

借：應交稅費-應交增值稅100

貸：遞延收益100

每期計提折舊

借：管理費用10

貸：累計折舊10

借：遞延收益10

貸：管理費用10

四、對企業影響及應對措施

（一）企業現金流的影響

以上從銷項端和進項端兩類業務角度闡述了保險企業的會計核算規則，增值稅將涉及公司業務的方方面面，通過對初始數據的價稅分離、改造會計核算邏輯，使財務數據不僅反應業務流，也可以及時體現增值稅狀況。企業稅負在業務量基本不變的前提下，受進項抵扣額的影響。因此及時獲得增值稅專用發票進行進項抵扣至關重要。作為進項端的支出費用可以抵扣，不僅降低了增值稅，相應的附加稅也會有所減少。企業日?，F金流出量也相應減少。

（二）發票管控管理變化

營改增后，保險企業統一使用國家標準增值稅發票，獲得的進項稅發票須經當地國稅局認證才能進項抵扣。但是由于保險企業日常業務的地區分布范圍很廣，日常運營賠付過程中的支付對象是小規模納稅人，無法拿到增值稅專用發票。如果企業自身財務管理方面相對薄弱，較難保證增值稅進項發票及時抵扣。因此，提升企業的發票管控能力，是進項稅抵扣、降低稅負、降低虛開發票風險的重要手段。建立增值稅進項發票抵扣期限預警，在獲得發票的180天前，系統提示做進項稅認證抵扣。同時還要建立客戶信息的維護，以便及時準確校驗所開發票和收到發票上的納稅識別號、購貨方名稱、銷貨方名稱的準確性，降低企業換票重開的風險。另外，應對企業業務人員進行系統培訓，了解在業務中獲得增值稅進項發票不僅可以降低企業增值稅納稅額，還可以減低賠付率、影響精算模式等，對其業務開展提供決策建議。

[1]沈建華.“營改增”對建筑企業的影響及對策研究[D].重慶理工大學,2014.

[2]唐皎.我國增值稅會計問題研究[D].長安大學,2013.

[3]唐東升.增值稅會計核算中的三個問題[J].中國鄉鎮企業會計,2001,11:33-34.

[4]吳堅真.現行會計準則下增值稅結轉及上繳的賬務處理[J].財會月刊,2008,26:33-34.

[5]趙慶蘭.“應交稅費——應交增值稅”會計科目的核算[J].國際商務財會,2007,06:38-40.

（責任編輯：羅蕾）

On the Accounting Methods of Business Tax Reform for VAT in the Insurance Industry

XU Tao,WEN Kang-li,LIU Ya-min
(Schoolof Financeand Taxation,CentralUniversity ofFinanceand Economics,Beijing,100081)

Since May 1,2016,the pilot project to replace business tax with value-added tax(VAT)was extended to construction industry,the real estate industry,financial industry,service industry,etc.,and the business tax was completely canceled. The insurance industry is part of the financial sector.So business tax reform for VAT in insurance enterprise will become important. According to the reform policy,accounting processing methods,the influences to insurance business,and the characteristics of insurance companies,this study proposes its own viewpoints through detailed analysis.

insurance company;business tax reform for VAT;accounting

F275；F812.42；F842

A

1008-2107(2016)06-0087-06

2016－11－05

徐濤（1979—），男，山東濰坊人，中央財經大學財政稅務學院副教授，碩士生導師，主要研究向：財政稅收理論與政策；溫慷麗（1992—），女，河北保定人，中央財經大學財政稅務學院碩士研究生，主要研究向：財政稅收理論；劉亞敏（1973—），男，北京人，中國人民大學財政金融學院博士生，北京市海淀區地方稅務局。