企業減負背景下增值稅改革問題思考

【摘要】落實企業減負是2016年中央經濟工作的五大重點任務之一。增值稅是企業負擔的主要來源。對增值稅進行改革，使之既不影響國家財政收入又能適當降低企業稅負，減少企業生產成本，降低物價，拉動消費，是一個非常迫切的問題。文章回顧了增值稅改革的歷程，指出存在的問題，并提出增值稅改革問題的思考。

【關鍵詞】增值稅改革 企業減負 營改增

2016年12月18日，一年一度的中央經濟工作會議在京召開。會議提出，面對錯綜復雜的國際環境和愈加嚴峻的國內形勢，中央將堅持創新、協調、綠色、開放、共享五大發展理念，把切實優化國內產能、創新增長動力、落實企業減負、推動房地產去庫存以及防范系統性金融風作為2016年經濟工作五大工作重點。其中落實企業減負的渠道主要有降低利率減少企業的籌資成本；精簡機構，優化辦事效率，降低企業的管理成本；改革稅制，降低企業的稅收成本。在我國的稅收收入中，增值稅的收入所占的比重最高，據國家稅務總局統計：以2014年為例，我國國內增值稅收入30850億元，進口增值稅收入13625億元，兩項合計達到44475億元，占全國稅收總收入（119158億元）的比例達到37.32%。所以，如何對增值稅進行改革，使之既不影響國家財政收入又能適當降低企業稅負，減少企業生產成本，降低物價，拉動消費，是一個非常迫切的問題。

一、目前我國增值稅稅法的基本內容

我國自1979年開始試行增值稅，后來經歷了1984年和1993年兩次重要改革?，F行的增值稅制度是以1993年12月13日國務院頒布《中華人民共和國增值稅暫行條例》為基礎的進行實施的。后來在2008年進行再次修訂，并與2009年1月1日起施行。按照稅法規定：“增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅。”從計稅原理上說，增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環節的新增價值或商品的附加值征收的一種流轉稅。是一種價外稅，也就是說增值稅的負稅人是消費者。理論上講，商品有增值才征稅沒增值不征稅。但在實際當中，商品新增價值或附加值在生產和流通過程中是難以準確計算的。因此，我國采用國際上普遍采用的稅款抵扣的辦法，即用增值稅的銷項稅額減去增值稅的進項稅額，（應繳納的增值稅=增值稅的銷項稅額——增值稅的進項稅額），增值稅征收的稅率分為以下幾種情況；一般納稅人實行17%和13%兩檔稅率；小規模納稅人實行3%的征收率；對出口貨物：適用零稅率（主要考慮出口貨物在銷售地區也要征收增值稅），對進口貨物，由海關按照商品細目征收相應的增值稅，進口增值稅（人民幣）=（發票總額*當日匯率+進口關稅）*17%，進口關稅（人民幣）=發票總額*當日匯率*進口關稅率，對于企業而言，這一稅種是企業負擔的主要來源。它直接關系到企業生產成本的高低，商品的出廠價格，從而決定商品的銷售量。

二、我國增值稅改革的歷程

我國從1979年開始引入增值稅，但只是在部分省市試點征收增值稅，此時的增值稅是在原來產品稅的基礎上進行的，存在征稅范圍較窄，稅率檔次較多且計算方式復雜，殘留產品稅的痕跡，實際上屬變相增值稅，在1984年將其改設為營業稅。在1994年，我國通過對中央和地方兩級分稅制改革，確立了增值稅和營業稅并存的貨物和勞務稅制格局，主要是把增值稅征稅范圍進一步擴大，延伸到所有貨物和加工修理修配勞務，針對服務業等其他勞務、無形資產和不動產則征收營業稅。2008年全球次貸危機后，國家為了刺激企業投資，減輕企業負擔，自2009年1月1日起，增值稅轉型改革進一步擴展到全國所有地區、所有行業。改革的主要內容是：允許企業抵扣新購入用于生產的設備所含的增值稅，同時，取消進口設備免征增值稅和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策，基本實現內資和外資企業在稅負上的公平性。同時將小規模納稅人的增值稅征收率統一調低至3%，將礦產品增值稅稅率恢復調高到17%。經有關部門測算，實施該項改革后，當年的增值稅收入減少約1200億元、同時相應的附加稅費也隨之減少，其中城市維護建設稅收入減少約60億元、教育費附加收入減少約36億元，由于企業利率增加導致企業所得稅增加約63億元，增減相抵后將減輕企業稅負共約1233億元。

2011年，作為我國增值稅制度改革的重大舉措，“營改增”開始試點，在此后的三年時間中，經歷了由“局部試點”到“地區擴圍”，再到“行業擴圍”的持續改革，先后在上海、北京、天津、江蘇、浙江、安撤、福建、湖北、廣東9個?。ㄖ陛犑校┻M行試點。行業先后涉及交通運輸業、部分現代服務業、鐵路運輸、郵政服務和電信業。通過這次改革，除金融行業和部分生活服務行業，整個第三產業基本都完成了“營改增”的試點。同時還為各類服務業開設了新的低檔稅率，除有形動產租賃適用17%，交通運輸、基礎電信服務適用11%，其他服務業都降至6%，大大降低了企業的稅負水平。這次改革使得服務業可以與制造業一樣，將增值稅的進項稅抵扣，解決了服務業重復征稅的問題，并打通了制造業與服務業之間的產業的鏈接。據測算，試點兩年就有437萬戶企業實現稅制轉換，減稅規模超過1826億元。

三、我國增值稅在實施中存在的問題

（一）增值稅的征收范圍和課稅對象過窄

按照我國稅法規定：在我國增值稅的征收范圍是“境內銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務以及進出口貨物的單位和個人”。雖然“營改增”之后已經擴展到按照代服務業、鐵路運輸、郵政服務和電信業。但是畢竟還處于試點階段，還沒有正式立法。即使實行“營改增”之后，目前仍有餐飲、住宿、金融、保險等生活類服務業征收營業稅。這些行業經營門類復雜。由此可以看出現行增值稅的征收范圍只集中在制造業和商業流通業兩個行業，沒有延伸到交通運輸、建筑安裝和其他第三產業。從課稅的對象來看主要是商品和修理性勞務，沒有涉及到不動產和非生產用設備。其弊端主要表現在：（1）增值稅抵扣鏈條不能貫通第二產業和第三產業。按照增值稅稅法規定，增值稅只能在生產流通環節和修理性勞務中可以抵扣，而在與之緊密聯系的交通運輸業和服務業中不予抵扣，使得這一抵扣鏈條是不封閉的。（2）不利于現代企業經營方式和經營內容的多樣性發展?，F代企業規模越來越大，業務越來越廣，往往同時涉及生產、加工、運輸、銷售、服務等整個完整的產業鏈，這樣導致企業往往是增值稅和營業稅兩個稅種的納稅人，企業在繳稅時往往難以界定清楚哪些是交增值稅，哪些是交營業稅。（3）導致第三產業稅負過重，出現重復征稅，加重企業負擔。第三產業的企業在采購設備和原料時一般已經繳納過增值稅，但他們在銷售時因為是繳納營業稅，所以不得抵扣進項稅。這樣嚴重制約我國第三產業的發展。

（二）增值稅稅率的多檔性和納稅人身份的多樣性導致計算的稅款不唯一性

我國現行的增值稅是采用進項稅額抵扣法，在抵扣方面容易出現少扣和多扣兩種現象并存的情況。稅款抵扣不實主要表現在：增值稅存在17%和13%兩檔稅率，納稅人可以按照規模不同和會計核算資料的不同分為一般納稅人和小規模納稅人，小規模納稅人是不能抵扣的，只能按照6%或3%的征收率加已征收。企業在涉及多種納稅稅率計算標準時，具有一定的隨意性，企業往往會采取低稅率來繳納增值稅。另外，企業的自產自銷行為、兼營行為和混合經營行為、內部交易和光聯方交易行為等等都是難以準確計算增值稅的，總總這些行為會導致企業之間賦稅不公，這樣不僅違反了增值稅立法精神，而且在實踐中產生了諸多弊端，這還不利于外貿企業擴大產品出口，不利于我國企業參與國際市場競爭，同時由于增值稅抵扣項目界定比較困難，不法分子往往用扣稅差異，偷逃國家稅收。

（三）生產型增值稅模式已經不適應經濟轉型發展的需要

隨著我國經濟結構的轉型發展，我國由第一產和第二產業為主的經濟結構向第三產業為主的經濟結構發展轉型，2015年我國第三產業占GDP的比重已經超過第二產業，排在第一。經濟發展已經由投資刺激型向消費拉動型轉變。而按照增值稅稅法規定：第三產業是繳納營業稅的，所以，第三產業所投資的設備，廠房等所包括的增值稅進項稅額是不能抵扣的。于是，就導致第三產業出現重復征稅問題，極大抵增加了第三產業的成本，于是會出現第三產業因為稅負太重，價格較高，抑制人民對服務業的消費水平。這樣既不利于第三產業發展，也不利于國家經濟結構的轉型。另外，生產型增值稅影響對出口產品在國際上競爭也有較大影響。按照國際貿易規則，各國產品進入國際市場時是實行出口退稅的。由于生產型增值稅模式下我國對外購的固定資產價款不予抵扣，導致我國的產品在進入國際市場時仍然含稅，使得我國產品在與外國得到徹底抵扣稅的同類進口產品競爭時處于不利的地位?？v觀世界發達國家，法國在1965年就開始實行消費型增值稅模式，世界上大約60%的國家是實行消費型增值稅模式。

（四）增值稅的最終負稅人性質抑制經濟的長期均衡發展

增值稅是一種流轉稅，也是一種間接稅，最終負稅人是最終消費者，所以，消費者要承擔太重的稅負。我國的財政收入60%以上來源于增值稅，可見我國消費者的稅收負擔很重，與世界各國財政收入來源于所得稅這種直接稅模式截然不同，這樣抑制了國內消費需求的增長，進而抑制經濟的長期均衡發展，擠出了消費和投資，而增大了GDP中政府購買的部分，使政府購買在其中占有過大的比例，不利于經濟轉型發展。

（五）增值稅征管方式相對落后

目前，我國增值稅征管主要還是依靠手工為主，現代化程度還很低，其表現在：首先，增值稅征管從登記、認定、申報、抵扣、稽核到查處等各環節基本還上以手工為主，雖然有些發達地區初步實現了增值稅人機共管，但存在計算機等現代化管理工具的使用效率不高、管理工具覆蓋面小、缺乏全國統一的網絡管理，使得征管成本較高，偷稅、逃稅現象較多等問題。特別是小規模納稅人比較隨意開增值稅發票，導致國家稅款流失。

四、我國增值稅改革的思路

（一）擴大增值稅的征收范圍和課稅對象

我國稅法規定增值稅的征收范圍是“境內銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務以及進出口貨物的單位和個人”?，F行“營改增”試點工作開展后業務范圍已經擴展到部分現代服務業、鐵路運輸、郵政服務和電信業。但是還沒有擴大到餐飲、住宿、金融、保險等生活類服務業。而這些行業經營門類復雜、與人們生活需求息息相關。課稅的對象主要是商品和修理性勞務，沒有涉及到不動產和非生產用設備。按照國際通行慣例，現在的增值稅應該由生產型增值稅模式向消費性增值稅模式轉變。讓增值稅征收范圍擴大到是整個第三產業，課稅對象延伸到不動產和非生產用設備。用增值稅代替傳統的營業稅。

（二）盡量簡化增值稅稅率和納稅人身份的評判標準

我國現行的增值稅實行的稅率是一般納稅人采用17%和13%、小規模納稅人按照銷售額的6%或3%的征收率加已征收。但是同時又對自產自銷行為，兼營銷售行為、混合銷售行為做了很多不同的減免稅負的規定，對農產品加工、國際貿易等企業更是有更多的減免規定，對進口貨物征收的增值稅稅目繁多，并針對不同國家、不同時期經常進行調整，所以導致征收起來很難準確把握。故要盡量簡化增值稅稅率和納稅人身份的多評判標準，使其容易操作。還有對于進口貨物，不少學者建議按照以下方式加以征收，應納增值稅額 =（進口貨物成交價格+境外保險費+進口關稅+消費稅）×17%+境外運費×11%+境外物流輔助費用×6%。

（三）總結“營改增”試點工作成功經驗，并盡快加以推廣，并上升到法律層面

我國雖然在2011年就開始實行“營改增”試點工作，現在已經擴展到9個省市，行業也擴展到交通運輸業、部分現代服務業、鐵路運輸業、郵政服務業和電信業，稅率也有相應的調整，但是還沒有上升到法律層面，沒有推廣到全國各地和整個第三產業。所以，政府應該在總結“營改增”試點工作成功經驗的基礎上，盡快加以推廣，并上升到法律層面。使第一、第二和第三產業增值稅的抵扣鏈條完全連接。與國際接軌。

（四）完善我國稅收體制，以所得稅代替增值稅成為我國財政收入的主要來源

要從根本上解決我國企業稅負過重問題，按照國際稅制改革的成功經驗，只有完善我國稅收體制，以間接稅替代直接稅，讓企業所得稅和個人所得稅、財產稅作為國家稅收的主要來源。

（五）改善增值稅征管方式，打擊騙稅、逃稅、漏稅行為

大力普及計算機等現代化管理工具的推廣使用，并提高其使用效率，建立全國統一的增值稅網絡管理，降低稅收征管成本，打擊騙稅、逃稅、漏稅行為。特別是對小規模納稅人比較隨意開增值稅發票行為和虛開增值稅發票行為進行嚴厲打擊，防止國家稅款的大量流失。

總之，在全球經濟持續低迷、國際金融危機的大背景。國際金融危機影響具有長期性，國際市場爭奪更趨激烈，我國經濟下行壓力繼續較大的情況下，要通過財稅體制改革，對增值稅進行徹底改革與完善，才能徹底結清企業負擔，使企業擺脫困境。實現經濟的成功轉型發展。

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作者簡介：陳青（1972-），男，苗族，廣西資源人，副教授，百色學院工商管理學院教師，主要研究方向：企業財務管理。