企業所得稅跨地區經營總分公司匯總并分稅政策的應用與研究

常輝

摘 要：國家稅務總局為了有效解決法人所得稅制度下稅源跨省市轉移問題，兩總局聯合出臺跨省市總分公司企業所得稅分配管理辦法，國家稅務總局也明確要求總公司所在地主管稅務機關和分公司所在地主管稅務機關共同協商完成此項任務。某電力公司目前所屬二級單位跨新疆、內蒙、陜西、山西四個省份，本文通過對某公司企業所得稅總分公司匯總并分稅政策的研究，闡述了本公司在應用優惠政策的過程中如何選擇公司組織來進行納稅籌劃，最后達到節稅的目的。

關鍵詞：納稅籌劃；企業所得稅；總分公司；法人企業

納稅籌劃有的人認為是稅務稽查時通過財務人員“暗箱操作”或者是所謂的關系稅進行疏通來進行作業，所謂的納稅籌劃往往是關系運作的過程，還有的人認為企業在財務人員牽頭下，牽動企業戰略規劃，企業管理，人力資源等部門做整體的納稅規劃，再通過所謂的關系稅進行作業，后者相比前者相對前瞻性更強一些，但總體來說，我國納稅籌劃尚不成熟，系統的納稅籌劃的案例并不多，納稅籌劃尚屬紙面上的詞而已。

本文論述的某公司是一家資源綜合利用發電企業，所經營的區域橫跨陜西、山西、內蒙、新疆四個省份，下屬16個直屬、控股、參股單位，全資子公司10個：某電力公司陜西A電廠、某電力公司物資采購中心、某綜合服務中心、某燃料公司、某電力陜西B電廠、某電力新疆A電廠、某電力內蒙A電廠、某電力陜西C電廠、某電力內蒙B電廠、某電力新疆B電廠；控股子公司3個：合資公司（4×200MW發電機組，一個煤礦1000萬噸/年）、陜西陽光發電公司（2×135MW發電機組）、山西A發電公司。公司企業所得稅稅率實用25%。

一、納稅籌劃的意義和特點

稅收籌劃這個詞的提出和發展是各類納稅人觀念更新和納稅意識逐步走向成熟的產物，目前我國稅收籌劃正由過去的“暗箱操作”逐漸變為“陽光作業”，正式走上桌面，各類企業越來越重視納稅籌劃在企業的重要性，有些企業甚至配備專門的稅務管理人員責成專責進行稅務管理，稅務管理人員除了日常稅務操作之外，其重要職能就是著眼于企業業務前端的規劃與設計，真正的把納稅籌劃最為一個課題進行詳細分析、總結并形成本公司特點的籌劃方案，納稅籌劃已經成為企業自身發展的內在需求。

納稅籌劃對企業有著重要的意義，一是有利于實現經營目標，減少稅負，在有效的稅務籌劃下，切實能為企業帶來可靠的經營目標，減輕納稅負擔，為股東創造更大的利益，二是提高自身財務經營管理人員的水平，一般來說，如果一個企業經常被稅務稽查或者該享受的政策沒有享受，或者通過組織形式或者公司變革能為企業帶來切身利益而沒有得到，那只能說自己的經營管理水平很差，管理人員的業務素質很低造成的，三是有助于樹立正確的納稅意識，實現誠信納稅，每一個納稅人都希望減輕稅負，如果有了納稅籌劃，自然不會做偷稅漏稅行為，自然就不會做違法之事。

納稅籌劃有著鮮明的特點，一是事前的計劃與前瞻性，所有的財務人員應參與到企業業務的前端，在業務前端就考慮好如何進行納稅，如何進行定價，如何進行合同簽訂，如何進行業務打包，為企業帶來切身利益，只有這樣才能避免事后繁瑣的補救工作，二是政策導向性，我國不同的地區有著不同的稅務優惠政策，有些土政策油水是非常豐厚的，比如西部大開發政策的出臺，只要與此政策沾邊的企業無不利用政策申請優惠，達到企業減稅的目的，每一個政策的利用是企業納稅籌劃的重要籌碼，三是選擇性，企業在籌劃中一般都是形成不同方案，選擇對自己企業最有利的方案作為自己公司的最終納稅籌劃方案，所謂納稅籌劃擇優性的特點就在此。

二、企業所得稅總分公司匯總政策的研究

（一）相關資料報備管理

在我國，任何一項稅務優惠政策，必須取得主管稅務局的審批與確認，只是目前為了簡化程序改為報備管理，即要在主管稅務機關進行資料備案，根據稅務總局要求，總分公司分稅政策需要報備的資料有總公司及所屬所有二級分公司（包括不參與就地預繳的分公司）的信息及二級分公司主管稅務機關的郵編、地址報主管稅務機關備案；分公司應將總公司的信息、上級公司、下屬分公司信息報主管稅務機關備案；備案資料還應有分公司治理結構、總分公司的資產負債表、利潤表和人工成本費用明細表。

（二）企業所得稅稅款預繳和匯算清繳

總公司和分公司應分期預繳的企業所得稅，50%在各分公司間分攤預繳，50%由總公司預繳。總公司預繳的部分，其中25%就地入庫，25%預繳入中央國庫，具體按照財預[2008]10號文件的有關規定進行分配。

1、分公司應分攤的預繳數額

總公司根據統一計算的企業當期實際應納所得稅額，在每月或季度終了后10日內，按照各分公司應分攤的比例，將本期企業全部應納所得稅額的50%在各分公司之間進行分攤并通知到各分公司單位；各分公司應在每月或季度終了之日起15日內，就其分攤的所得稅額向所在地主管稅務機關申報預繳。

2、總公司應分攤的預繳數

總公司根據統一計算的企業當期應納所得稅額的25%，在每月或季度終了后15日內自行就地申報預繳。

3、總公司繳入中央國庫分配稅款的預繳數

總公司根據統一計算的企業當期應納所得稅額的25%，在每月或季度終了后15日內自行就地申報預繳。

總公司在年度終了時，一般在下年度5月31日前，根據相關規定進行匯總納稅企業的所得稅年度匯算清繳。匯算清繳一般要聘請專業的稅務中介公司進行納稅鑒定，并出具合法的納稅調整報告，確認當年應補繳的所得稅款，由總公司負責繳納。當年多繳的所得稅款，由總公司所在地主管稅務機關和企業協商是否直接辦理退款，一般的主管稅務機關不會選擇直接退款，都是在下一年度逐一抵扣進行處理。

（三）各分公司分攤稅款比例

總公司應按照上一年度（1-6月份按上上年度，7-12月份按上年度）分公司的經營收入、職工工資和資產總額三個因素計算各分公司之間應分攤所得稅款的比例，三因素的權重依次為35%、35%、30%.

計算公式如下：

某分公司分攤比例=35%×（該分公司營業收入/各分公司營業收入之和）+35%×（該分公司工資總額/各分公司工資總額之和）+30%×（該分公司資產總額/各分公司資產總額之和）

以上公式中分公司僅指需要就地預繳的分公司，該稅款分攤比例按上述方法一經確定后，當年不作調整。

（四）所得稅二次分配方法

稅務總局就分公司稅率不一致情況下如何進行分配出臺了專門文件予以明確，規定采用二次分配法解決。也就是說先把總公司按統一稅率計算出的應納稅所得額按權重在各公司間分配，各公司按照自己適用的稅率計算出應納稅額，總公司匯總后，再按照權重做一次應納稅額的分配，這才是最終結果。具體詳見（國稅函[2009]221號）。

關于總分公司適用不同稅率時企業所得稅款計算和繳納規定為：

預繳時，總公司和分公司處于不同稅率地區的，先由總公司統一計算全部應納稅所得額，然后按照國稅發[2008]28號文件第十九條規定的比例和第二十三條規定的三因素及其權重，計算劃分不同稅率地區公司的應納稅所得額，再分別按各自的適用稅率計算應納稅額后加總計算出企業的應納所得稅總額。再按照國稅發[2008]28號文件第十九條規定的比例和第二十三條規定的三因素及其權重，向總公司和分公司分攤就地預繳的企業所得稅款。

匯繳時，企業年度應納所得稅額應按上述方法并采用各分公司匯算清繳所屬年度的三因素計算確定。

三、某公司西部大開發優惠政策利用的基本情況

新企業所得稅法規定，在我國境內設立不具有法人資格營業公司的居民企業，應當實行國家稅務總局國稅發〔2008〕28號文件匯總納稅政策。這意味著總分公司要合并匯總并分稅納稅，而具有獨立法人資格的子公司需要單獨納稅。

西部大開發政策在2011年先后出臺了相關政策，條件為新成立的企業符合國家《產業結構調整指導目錄（2011年版）》鼓勵類企業，且當年主營業務收入超過總收入的70%。

某公司截止2008年12月，已建成發電總裝機容量346.40萬千瓦，在建發電總裝機容量202萬千瓦。公司目前運營的發電廠均采用循環流化床和直接空冷技術，主要裝備30萬千瓦等級及以上國產直接空冷發電機組和1065噸/小時循環流化床鍋爐；各電廠主要燃用周邊煤礦生產的煤矸石、洗中煤和煤泥，均采用石灰石爐內脫硫工藝，配套建設了高效靜電加布袋除塵器和煙氣連續在線監測裝置，各項排放指標符合國家環保標準。

2008年某公司主營業務收入占總收入的95% 。

公司項目符合《產業結構調整指導目錄（2011年版）》鼓勵類第四項（電力：第六項30萬千瓦及以上循環流化床及增壓流化床、整體氣化聯合循環發電等，第七項單機30萬千瓦及以上采用循環流化床鍋爐利用矸等石等發電）的有關規定。按照《關于深入實施西部大開發戰略有關稅收政策問題的通知》（財稅[2011]58號）和《產業結構調整指導目錄（2011版）》（國家發改委令第9號）的精神，公司可以申請確認西部大開發優惠政策。

四、某公司納稅政策的選擇

第一某公司在2008年度之前一直采用企業所得稅總分公司跨地區經營匯總申報并分稅的政策，2011年由于新疆A電廠和內蒙B電廠要投產，且預計2011年度兩個二級單位要實現的利潤非常客觀，且新投產機組都可以申請西部大開發企業所得稅低稅率優惠政策。

第二采用總分公司匯總繳納企業所得稅的企業如何享受所得稅優惠政策規定

根據《國家稅務總局關于繳納企業所得稅的新辦企業認定標準執行口徑等問題的補充通知》規定：

現有企業新設立的不具有法人資格的分公司，不論其貨幣投資占多大比例，均不得作為新辦企業，其所得稅的征收管理機關視現有企業的主管稅務機關確定。因此，根據《關于享受企業所得稅優惠政策的新辦企業認定標準的通知》文件規定，現有企業新設立的不具有法人資格的分公司不符合享受企業所得稅定期減稅或免稅的新辦企業標準，故不能享受企業所得稅優惠政策。

五、某公司應用企業所得稅納稅政策權衡

第一某公司各分電廠2011年預計利潤完成情況

總分公司單位名稱經營地點 2011年利潤

總公司某電力有限責任公司陜西 -4600萬元

分公司某電力公司陜西A電廠陜西 -1800萬元

分公司某電力公司陜西B電廠陜西 1200萬元

分公司某電力公司陜西C電廠陜西 1500萬元

分公司某電力公司物資采購中心陜西 -600萬元

分公司某電力公司內蒙A電廠內蒙 -3000萬元

分公司某電力公司燃料公司陜西 1150萬元

分公司某電力公司綜合服務中心陜西 -550萬元

分公司某電力公司新疆B電廠新疆 1000萬元

分公司某電力公司內蒙B電廠內蒙 3800萬元

分公司某電力公司新疆A電廠新疆 10800萬元

合計8900萬元

第二總分公司匯總納稅情況。2011年若繼續維持原來的總分公司跨地區匯總申報并分稅政策，假如上述利潤再無任何調整事項，某電力公司2011年預計應納稅額=8900萬元*25%=2225萬元。

第三申請西部大開發企業所得稅優惠政策。2011年假如某電力公司將所屬的新疆A電廠變更為法人電力公司，并申請了西部大開發企業所得稅低稅率優惠政策，則新疆A電廠稅率為15%，其他二級單位維持不變，某電力公司2009年企業所得稅由兩部分組成，一是新疆A電廠單獨納稅申報企業所得稅10800萬元*15%=1620萬元，某電力公司其他二級單位采用匯總繳納企業所得稅，由于2011年匯總利潤為-1900萬元，企業所得稅費用為0。享受優惠政策之后節約所得稅費用605萬元。

第四利弊權衡根據研究所得稅政策和充分分析公司內部生產經營情況，某電力公司做出決定將新疆A電廠變更為法人企業，并申請享受了西部大開發低稅率優惠政策，為公司合理開展稅收籌劃，有效降低稅負成本做好了有益嘗試。

上述可見，選擇不同的組織機構有著許多問題需要權衡，設立子公司和分公司各有利弊。由于法律上認為獨立法人子公司和母公司不是同一法律實體，因而在企業所得稅上子公司的虧損不能并入總公司帳上；而分公司和總公司是同一法律實體，其在經營中發生的虧損可以和總公司相抵。因此，當企業擴大生產經營需要設立分公司時，在生產經營處于起步階段、發生虧損的可能性較大的情況，考慮設立分公司，從而使分公司發生的虧損在總公司沖減，以減輕總公司的負擔。而當生產經營走向正軌，生產設備完全發力可以盈利時，應考慮設立獨立法人子公司，可以在盈利時保證能享受低稅率稅收優惠的政策。同時設立子公司也是當地政府最期待保證稅源的最好辦法，也便于地企協調。

公司目前陜西區域在B電廠日趨穩定的情況下，基本能彌補公司本部和各中心的費用，基本不需要省外公司利潤相抵進行減少企業所得稅，所以通過計算分析，某公司認為將省外公司變更為獨立法人子公司，對公司未來企業所得稅優惠政策的申請，增強地企協調，爭取利益最大化有絕對意義。

某電力公司由傳統的匯總繳納并分稅政策變更為享受西部大開發低稅率優惠政策和總分公司匯總并行的籌劃意識，使該公司在節約企業所得稅費用的同時，為公司的發展增添了新的管理模式，為今后的生產經營帶來新的思路。

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[1]譚志哲.當代中國稅法理念轉型研究[D].西南政法大學，2012.

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