稅收社會認同具體過程分析*

◆焦　耘

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稅收社會認同具體過程分析*

◆焦耘

內容提要：中國人的理想社會非法制社會，而是禮樂社會。“官職設然后興禮樂”，“先禮而后刑”。道德教化毀滅，始用刑法。因此，與西方世界比較，中國稅收的社會認同在稅制運行、與社會政治經濟制度之間的均衡與耦合方面具有更加重要的意義。而在對稅收社會認同具體過程的分析中，厘清稅制演化的脈絡和因由，還有助于進一步理解理想稅收制度體系的構建與目標稅制施行的過程。

關鍵詞：稅收社會認同；主動建構；被動建構；稅收制度

由于稅收制度規則的特殊性，主動建構與被動建構過程與一般意義上的社會認同具體過程存在不同。同時，由于稅收的社會認同涉及兩個不同的維度，所以其過程分析也相應較為復雜。

一、稅收社會認同一般分析

稅收社會認同即社會以群體為中介建構個體對稅收及稅收制度的認可。個體通過“習得”或社會建構形成對稅制的看法和群體歸屬，如果這一看法是認可并內化于自己的行為規范，在群體歸屬中內含稅收和稅收制度的正面評價，即為個體對稅制的社會認同。而從稅收社會認同形成的具體過程看，在社會身份（社會范疇）或自我（心理）歸屬判斷中，內含稅收維度的判斷結果為認可，即為稅收社會認同。

（一）稅收社會認同與一般社會認同及其演化

個體對稅收的社會認同，即社會以群體為中介建構個體的過程中以稅收為核心維度形成個體對稅收的認可。因此，研究稅收的社會認同與一般意義上的社會認同的最重要的區別是，一般意義上個體的社會認同是社會以群體為中介建構個體所形成的對客觀事物或觀察對象的認可，而稅收的社會認同不是對泛化的客觀事物、觀察對象的認可，而是對稅收的認可。即個體將稅收作為認知對象從社會人的角度做出的認可判斷。這與典型的稅收經濟分析不同，是將個體視為社會的人界定稅收及稅收行為的社會合宜性。與此同時，以稅收為對象做出判斷的主體的個人身份界定及群體歸屬判斷中內含以稅收為核心的價值判斷。

從我國當前的稅收環境看，主流觀念——比較有“辦法”、收入比較高的群體的稅收負擔往往被認為相對甚至絕對較低（如個人所得稅）。此亦為我國稅收社會認同的基本取向。其形成當然與歷史上特權階層不交稅相關。但在歷史衍生過程中，肯定還有其他的因素發揮了作用，不然為什么歷史上有相同的特權階層不交稅的情形，到今天在不同的國家卻形成了不同指向的稅收社會認同和個人認同？

西方近現代稅收的衍生過程是在國王與貴族之間的對峙與博弈中進行的。與稅收立憲相伴生的是公民的權利。因此，稅收逐漸成為權利之一端。在西方發達國家，社會生活中涉及稅收的問題，其焦點和實質內核是稅收義務履行與稅收權利（享有的公共品）之間的合宜性判斷。而這一判斷的前提預設是稅收良性。因此，稅收社會認同存在的問題往往集中在稅收具體結構這一層面上，而在稅收維度的身份認同和群體歸屬意義上的稅收社會認同往往不會有問題。而在我國近現代歷程中，并沒有形成這樣的稅收博弈格局，稅收一直是自上而下推行的強制性義務，與權利的相關性弱化。因此，稅收社會認同存在的最核心的問題是未能形成稅收維度身份認同和群體歸屬。

進一步，在身份界定中對稅收的負面判斷意味著什么？應該如何理解？此時稅收遵從行為被認為是社會中被動的群體才擁有的特質，如那些社會階層較低或被普遍貶低的階層和群體擁有的特征。這些問題都需要進一步厘清。

（二）稅收社會認同的前提條件

1.稅收是群體歸屬判斷的重要影響因素

只有當稅收能顯著影響人們的行為選擇和群體歸屬判斷時，才具有產生稅制社會認同的可能性。如果稅收在人們的生活中無足輕重甚至根本未進入人們的視野，則不存在稅制認同判斷問題。在西方發達國家稅收從來都是政府執政的核心。①[美]B?蓋伊·彼得斯：《稅收政治學》，南京：江蘇人民出版社，2008年版。我國的情況卻存在很大的差異，一直以來稅收并不是政府行為的核心甚至很少引起政府的關注。在傳統經濟體制下，稅收制度從未停止運行，但并不影響個人福利，也就不影響群體歸屬判斷。因此，它也不在人們的視野范圍內。中共十二大前，稅收在政府工作報告中從未被提起。從目前的情況看，稅收開始越來越多地影響人們的行為和福利，越來越多地受到關注。隨著民主化進程的進一步推進，公民的納稅人身份逐漸凸顯并超過其他身份特征時，稅收社會認同狀態則將成為影響政府行為的重要因素。

2.稅收制度是人們行為規范的重要組成部分

這不僅僅是指稅收制度客觀上約束著人們的行為，而更多的是指稅收制度內化為人們的行為規則。當稅收制度社會認同度高，即使沒有外在的強制性約束，人們也會自覺遵從；而當稅收社會認同度低時，即使存在客觀上的強制性約束，人們相對更愿意冒風險突破約束。即稅收制度社會認同度差異，會使相似的稅收制度對人們形成的約束力存在很大的差異。當稅收制度僅僅形成強制性行為約束、未能被認可并內化為自覺的行為規范時，稅收遵從度低；反之亦然。需要特別指出的是，無論稅收制度認同度高低，稅收制度都是人們行為規范的重要組成部分。

二、稅收社會認同具體過程的特殊性

個體稅收社會認同包括以稅收為核心維度的個體稅收社會認同和以稅收為認知對象的個體稅收社會認同。這兩個層次的稅收社會認同的演化，同一般社會認同相似，從個體的稅收認同主動建構開始，通過社會合宜性判斷形成個體稅收社會認同主動建構，再經由交流與實踐形成個體稅收社會認同被動建構，并進一步形成群體及社會認同。與一般的社會認同具體過程比較，稅收社會認同的特殊之處是分析其具體過程時首先需要厘清的問題。

稅收社會認同的分析的三個層面均涉及兩個不同的視角，無論是個體稅收個人認同、個體稅收社會認同還是稅收社會認同分析都涉及以稅收為認知對象的認同和以稅收為核心維度的社會認同。二者相互影響，使稅收社會認同演化過程比較復雜。

稅收制度具有的不同于其他制度體系的特殊性，決定了稅收社會認同的形成與建構過程不同于其他的社會認同。稅收與政治制度和經濟制度聯系異乎尋常的緊密。因此，稅收社會認同也與之緊密聯系。社會認同決定了個體對自己的定位，并賦予自身行為方式的基本特征。因此，任何特殊范疇（某一特定對象）下的社會認同都毋庸置疑的與社會制度密切相關。但稅收這一范疇的特殊性決定了其社會認同形成與建構過程的特異性。

（一）稅收對個人福利影響在不同時間維度上是不同的

從短期看，稅收直接引致可支配收入減少。而可能帶來的福利只能是在較長的時間內以各種各樣的非針對性和非確定性的方式呈現。

稅收對福利的影響表

如上表所示，稅收帶來的直接影響是具有很強針對性的數額確定的可支配收入的減少。至于稅收對福利的增進，只是具有一定的可能性。即便是發生，首先，從受益對象看，具有較弱的針對性。這即意味著這些來自于稅收的增進福利的舉措往往并不被人們視為對自身稅收奉獻和稅收遵從行為的回報（在我國當前制度背景下尤其如此）。與此同時，來自于稅收的福利增進從范圍、方向和數量看都不具有確定性。如是三點讓個體對稅收產生正向社會認同存在以下幾個方面的困難：

第一，即期收入減少與長期福利增進之間，時間上的認知協調與均衡。從時間上，稅收當前直接的結果是可支配收入減少，容易直接形成的負面認知。如果未來福利得以增進，首先需要將這樣的增進與早已發生的稅收負擔相聯系，才能據此形成時間上正向的認知協調與均衡。這非經長期的不斷驗證不能完成。

第二，社會福利增進與個人福利增進之間，空間上的認知協調與均衡。從空間上，社會福利的增進不一定能夠引致對個人福利增進的認知。人們對自身福利狀況的認知不僅針對絕對狀況，往往更多地來自對相對福利狀況的判斷。所以，社會福利改善、個人福利絕對狀況改善并不一定能讓人們得出個人福利增進的結論。

第三，個人稅收負擔與個人福利增加及社會福利增加之間的認知協調與均衡。就算是時空上的即期與長期、社會與個人的認知協調與均衡問題解決了，福利增進又如何才能被歸因于個體的稅收負擔？個人福利的增進如何才能被歸因于稅收引致的社會福利增進？對一個市場中的經營者而言，在其他條件不變的前提下，同樣的經營行為，十年前收益率8%，十年后10%。這2%的收益率差異很難被歸因于繳納稅收而提供的公共品增進——市場秩序的規范、基礎設施的完備等，而往往被認為是自我行為理性的增進。更何況在市場中，由于行業競爭的變遷往往并不能出現這樣的收益率增進。換一個角度看，作為消費者的納稅人能夠享受更加便利、更為多元化的消費與服務，同樣很難被歸因于稅收。

這三個認知協調與均衡，是個體稅收正向社會認同的前提條件。它們是社會長期演化的結果，而且其負向認知具有較強的粘性，一經形成很難脫離。

（二）政府在稅收中的核心地位決定了稅收社會認同形成過程中政府異乎尋常的作用

顯然，在現代國家①這并不僅僅是一個時間概念，更多地強調治理模式。形成后政府在社會認同中具有不容忽略的作用。但由于在稅收形成和施行過程及運行的結果中政府處于核心地位，使政府在稅收社會認同中尤為重要。政府不僅僅作為總的社會制度背景的組成部分，更是稅收行為主體。所以稅收社會認同過程變得尤為復雜。

1.從社會總體認同看，稅收社會認同的核心是國家合法性及政府權威。政府架構及行為影響稅收社會認同。

2.從對具體事項的認同看，政府不僅僅是稅收征管的主體及稅收使用的主體，往往還是稅法草案擬訂及其修訂的主體。因此，無論是哪個層次、哪個維度的稅收社會認同，政府都是核心。在我國，人們的觀念中政府長期被看作是稅制體系構建及其變遷的主體。與這種觀念相輔相成的是我國稅收立法層次低。目前經由立法程序正式立法的僅僅有四部——《企業所得稅法》、《個人所得稅法》、《車船稅法》、《稅收征收管理法》。政府被賦予了很高權力的同時，對其也有了很高的要求。各個層次的稅收認同都與政府密切相關。

三、稅收社會認同具體過程——個體稅收社會認同的主動建構與被動建構

個體的主動建構形成個體的稅收個人認同，經由合宜性判斷完成個體稅收社會認同主動建構，再經過交流與實踐形成個體稅收社會認同被動建構，并最終形成稅收社會認同。其關鍵是個體稅收社會認同的主動建構。個體稅收社會認同的主動建構涉及稅收的起源和人們對稅收最原初的認知。這在不同的社會制度演進中是不同的。其分析往往以某一特定時點上的截面特征為起點。

（一）稅收從無到有過程中個體稅收社會認同的主動建構與被動構建

人類開始群體生活即有了稅收性質的扣除，以應付種群延續之物質與精神上的需要。①焦耘：《制度經濟學視野下的稅制變遷分析》，南寧：廣西人民出版社，2008年版。在此過程中，個體切身體會到稅收性質的扣除在一個稍長的時間維度內給自己帶來的好處，從而認同其存在的必要性，產生個體的個人認同。而由于人類早期群落的緊致與直接功用性，個體對群落有強烈的歸屬感。同時，稅收性質的扣除對群落直接的功用，形成對稅收性質的扣除遵從的行為合宜性判斷，并形成個體對稅收性質的扣除站在群里立場上的認同，進而形成整個群落對稅收性質扣除的認同。由于稅收性質的扣除對群落生存與繁衍的直接而重要的意義，加之緊致性群落中人們命運休戚相關的體悟，被動建構很容易迅速形成。簡單地說，群落中“聰明”的人（在實踐中有更多機會接觸從而思考這一過程的個體）在實踐中感悟到稅收性質扣除的重要性（形成主動建構），并付諸實施。其他個體也迅速形成認同（形成被動建構）。在此過程中，由于生產力水平低下，稅收性質的扣除數量和用途都受到苛嚴的客觀約束，不存在稅收結構和公共品提供結構問題引致的不認同。

（二）國家產生后個體稅收社會認同的主動建構與被動建構

國家產生后，一方面，稅收無論其具體結構如何都客觀存在；另一方面，由于生產力水平的進步，稅收收入的規模、結構及使用的方向都具有彈性，不再被客觀物質條件嚴格約束。因此，個體稅收社會認同產生過程中的主動建構具有更大的主觀性，使其與上一個階段的個體稅收社會認同的主動建構和被動建構都具有了不同的特征。

1.分封制時期，稅收主要有兩類。一是以土地的使用為前提，具有“租金”性質；二是以被征服和被保護為前提。二者均具有直接的功用性。前者，繳付稅收后能滿足基本生存需要，后者，能滿足基本功用是形成個體稅收社會認同主動建構和被動建構的客觀條件。在此基礎上，主動構建的結果和傳播并形成被動構建的過程在不同的文化背景和制度體系下是不同的。

（1）我國典型的分封制是周朝的“宗法分封制”，②錢宗范：《周代宗法制度研究》，桂林：廣西師范大學出版社，1989年版。是一種政治治理模式。給予與被給予的關系非常明晰，對于被分封的主體，繳納稅收除了經濟意義更重要的是表示臣服。因此，個體稅收個人認同多種多樣、難以預測，但社會認同主動建構的核心很明確，即是否值得臣服和是否有足夠的強制力。

（2）西歐中古時期的分封制具有契約分封制的特征，互盡保護和軍事支持等義務。其基本治理模式是“割讓土地及其用益給官員或其他強大的貴族，以換取他們的回報”。③C. Wickham,Framing the Early Middle Ages：Europe and the Mediterranean, 400-800, Oxford：Oxford University Press,2005.古羅馬時期的稅收被消解。

總的來說，分封制下提供公共品意義上的稅收隱含在以土地為中介的直接的臣服與契約關系中。因此，個體稅收社會認同的主動與被動建構也是建立在臣服與契約關系雙方的均衡之上。

2.郡縣制時期，我國的稅收國家時期。主流觀點認為，稅收國家①陳少英：《稅法基本理論專題研究》，北京：北京大學出版社，2009年版。筆者在文中傾向于王紹光的觀點。是指以現代市場經濟和民主政治為前提的、與家財國家相對立的財政收入籌集方式的國家。因此，它是指現代民主制度和市場經濟制度建立后的階段。筆者認為這樣的界分是針對西歐歷史變遷，卻未必適用于我國的情況。西歐國家未經歷我國歷時兩千多年的具有現代政治治理特征的郡縣制時期。郡縣制時期于西歐，類同蹺蹺板中軸的支點，難以形成穩態。因此，這一階段所具有的特征并不重要，對其后的制度體系的影響也無關緊要。所以無論是對歷史分段的界定還是對這一階段各種特征的解讀都無足輕重。而我國這一階段本身持續的時間長，對其后的制度體系有非常重要的影響。嚴格而言，我國進入西方意義上的現代國家不過幾十年。而郡縣制的這兩千余年既不可能將其視為與分封制相同的時期，也不能憑空抹去。筆者將這一階段界定為我國的稅收國家時期。

這一階段稅收與分封制時期相比最重要的不同是，直接課征于生產者之上；而與現代國家之間的區別主要表現在稅收制度是否有以法律保證的確定性。國家通過官僚體系將稅收直接課征于生產者之上。中國秦漢以來至明清除一些特殊時期外（如元代的包稅制）均有此特征。這一時期，稅收的直接功用性減弱。稅收逐漸演化為生產者應盡的義務，權利變得模糊并逐漸與稅收義務徹底斷了相關性。于是，個體對稅收的能夠被擴散的個人認同建構的基本特征是，稅收制度最好的狀態是稅收負擔越少越好，沒有最好。演化為個體社會認同的基本特征是，稅收的底線是不影響基本生存需要，越少越好。因此，在這一時期，輕徭薄賦是對稅收制度的最高評價。

3.現代國家時期，也稱預算國家時期，②王紹光：《從稅收國家到預算國》，《讀書》，2007年第10期。稅收具有法定規范性。因此理想狀態下，個體稅收社會認同的主動建構有兩個指向：一是指向稅法形成過程；二是指向稅收負擔。前者更多的是影響稅收維度的身份認同和群體歸屬判斷，后者更多地影響對稅收制度體系的認知。正如稅收社會認同分類中所指出，前者更重要，對稅收社會認同的影響更為根本。個體稅收社會認同的形成的具體過程同樣是在主動建構的基礎上，經過交流、傳播和在實踐中的不斷體會形成被動建構。這個問題是社會認同的稅收制度體系構建研究的前提，只有厘清現代國家個體稅收社會認同的具體過程，才能試圖構建合宜的稅收制度體系。需要注意的是，中國的個體稅收社會認同具體衍生過程，具有其特殊性，并不是在典型的現代國家稅收制度體系下的演變，而是有一個從計劃到市場的更為復雜的影響因素。

將稅收社會認同形成的具體過程簡單歸納如下：

與前面分析的社會認同具體建構過程相似，每一個箭頭所指的方向只是可能而非必然的演進方向。

（責任編輯：盛楨）

中圖分類號：F810.423

文獻標識碼：A

文章編號：2095-1280(2016)01-0042-05

*基金項目：國家社科基金項目“基于社會認同的稅制體系構建研究”(項目編號：12XJY027)；教育部人文社科研究規劃基金項目“稅收制度社會認同研究——稅制變遷衍生社會利益沖突及其治理視角”(項目編號：12YJA790057)；廣西高等學校優秀中青年骨干教師培養工程資助計劃。

作者簡介：焦耘，女，廣西財經學院財政與公共管理學院教授，經濟學博士。