構(gòu)建管理會計體系 助力產(chǎn)品工程建設(shè)

朱其芬+陳淼

摘要：2014年10月，財政部發(fā)布《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導意見》，提出了管理會計體系的框架設(shè)計，為管理會計體系的普遍構(gòu)建指明了方向。本文主要根據(jù)《指導意見》的精神，以某科研院所——A單位正在推進的科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型為例，以該單位模式轉(zhuǎn)型的核心任務——產(chǎn)品工程建設(shè)為著眼點，對管理會計體系構(gòu)建問題進行探討。

關(guān)鍵詞：構(gòu)建 管理會計 體系 產(chǎn)品工程

一、A單位構(gòu)建管理會計體系的緊迫性

A單位是主要從事軍品項目生產(chǎn)，同時兼顧軍民融合式發(fā)展的科研院所。“十二五”期間，A單位雖然在預算管理、核算管理、財務分析、科研經(jīng)費管理、成本工程、產(chǎn)權(quán)管理、籌融資管理、財務人員管理等方面取得了長足進展，但管理會計體系的構(gòu)建尚處于起步階段。事實上，構(gòu)建一個完善的管理會計體系直接關(guān)系到A單位會計工作轉(zhuǎn)型、會計工作總結(jié)提高、科研生產(chǎn)發(fā)展以及產(chǎn)品工程建設(shè)，任務緊迫，意義重大。

（一）構(gòu)建管理會計體系是會計工作轉(zhuǎn)型的需要

我國以往的會計工作以財務會計為主，管理會計發(fā)展相對滯后，管理會計在為單位發(fā)展提供規(guī)劃、決策、控制和評價等方面的作用未得到充分發(fā)揮。黨的十八屆三中全會對全面深化改革做出了總體部署，大力加強管理會計工作是會計領(lǐng)域全面貫徹落實深化改革要求的一項重要內(nèi)容。加快構(gòu)建管理會計體系對于A單位而言，不僅是順應我國會計科學發(fā)展的必然選擇，更是推動會計工作轉(zhuǎn)型升級的重點所在。

（二）構(gòu)建管理會計體系是會計工作總結(jié)提高的需要

近幾年，A單位在管理會計應用方面不斷進行探索和實踐，在完善財務制度和流程、全面預算管理、建立財務分析機制、型號成本管理和財務信息化建設(shè)等方面都取得了一定成果。但是，上述領(lǐng)域的嘗試還只是運用了管理會計的部分職能，對管理會計的認識仍停留在感性層面，缺乏系統(tǒng)性規(guī)劃，與《指導意見》的要求相比仍存在差距。只有加快構(gòu)建適應性的管理會計體系，將管理會計各個職能的應用整合起來，才能使管理會計真正在A單位發(fā)揮前瞻性的決策支撐作用。

（三）構(gòu)建管理會計體系是科研生產(chǎn)發(fā)展的需要

目前A單位正處于統(tǒng)籌謀劃“十三五”發(fā)展的承上啟下時期，改革發(fā)展任務艱巨，型號試驗任務繁重，風險程度高，挑戰(zhàn)嚴峻，原有的科研生產(chǎn)管理模式已經(jīng)不能適應新常態(tài)下的發(fā)展節(jié)奏，必須積極推進科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型，推動軍品產(chǎn)業(yè)化發(fā)展，提高效率效益。A單位的科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型是系統(tǒng)化和綜合性工程，具體對財務領(lǐng)域而言，通過加快構(gòu)建適應性的管理會計體系，利用管理會計體系加強規(guī)則制定，實現(xiàn)模式重構(gòu)，提高管理效能，能更好地促進A單位科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型。

（四）構(gòu)建管理會計體系是推進產(chǎn)品工程建設(shè)的需要

產(chǎn)品工程是A單位科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型的核心工作，其關(guān)鍵理念是在滿足市場需求的情況下，實現(xiàn)部組件產(chǎn)品化，從而實現(xiàn)經(jīng)濟規(guī)模的不斷提高。推進產(chǎn)品工程建設(shè)對財務管理提出了更高的要求，部組件的標準成本怎么計量？質(zhì)量缺陷成本如何核算？共享資源如何分攤？這些問題都是管理會計的標準命題，只有加快構(gòu)建適應性的管理會計體系，通過管理會計體系優(yōu)化流程、統(tǒng)籌資源、把控風險，才能更好地推進產(chǎn)品工程建設(shè)，在助力科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型的同時促進A單位整體價值提升。

二、產(chǎn)品工程建設(shè)需要管理會計體系作為支撐

A單位的產(chǎn)品工程旨在建立以產(chǎn)品為核心的體系，推動從面向型號需求的定制式產(chǎn)品向面向市場需求的模塊化、貨架式產(chǎn)品轉(zhuǎn)變，其核心是滿足市場需求和部組件產(chǎn)品化。產(chǎn)品工程的重點是產(chǎn)品平臺建設(shè)，通過引入共用模塊設(shè)計理念，提煉產(chǎn)品共性平臺，開發(fā)貨架式產(chǎn)品，滿足可預見的全部使用要求。產(chǎn)品平臺的具體架構(gòu)如左圖所示。

從產(chǎn)品平臺架構(gòu)可以看出，轉(zhuǎn)變了原有的“私人訂制”模式，建立了標準化共享的平臺，這能大大規(guī)避產(chǎn)品研制過程重復、資源浪費、成本偏高、周期過長的問題。因此，實施產(chǎn)品工程可以優(yōu)化產(chǎn)品研制流程，提高產(chǎn)品成熟度，控制產(chǎn)品研制成本，從而提高產(chǎn)品的市場競爭力。

（一）產(chǎn)品工程的成本核算及結(jié)果反饋需要管理會計體系的支持

由于產(chǎn)品工程的成本核算涉及標準成本、目標成本、作業(yè)成本、質(zhì)量成本等，這些成本概念在很大意義上已超越了傳統(tǒng)財務會計的范疇，需要運用管理會計的工具與方法處理和解決；產(chǎn)品工程的結(jié)果反饋也無法僅僅根據(jù)財務會計提供的量化指標做出判斷，需要借助管理會計的方法和工具進行綜合評估。

（二）產(chǎn)品工程的流程設(shè)計及風險控制需要管理會計體系的保障

由于產(chǎn)品工程的基礎(chǔ)是標準化共享的平臺，注重技術(shù)和部組件資源的共享，原先事后式、程序化的型號管理模式已不能適用，需要建立事前策劃、過程控制的體系化、專業(yè)化產(chǎn)品管理模式。與財務會計側(cè)重核算歷史成本的職能相區(qū)別的是，管理會計的職能是解析過去、控制現(xiàn)在與籌劃未來的有機結(jié)合，能夠?qū)θ^程的運營風險進行把控。

三、A單位管理會計體系構(gòu)建工作探討

基于《指導意見》提出的理論建設(shè)、指引體系、人才培養(yǎng)、信息化建設(shè)和咨詢服務的管理會計體系框架，A單位管理會計體系構(gòu)建工作應順應科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型方向，以助力產(chǎn)品工程建設(shè)為著眼點，以理論建設(shè)為指引，以典型案例為基石，以綜合性管理會計師為依托，以信息化模塊為支撐展開。

（一）加強理論建設(shè)，統(tǒng)馭體系構(gòu)建

理論建設(shè)是A單位管理會計體系構(gòu)建的基礎(chǔ)，通過推進管理會計理論建設(shè)，強化理論創(chuàng)新，既能夠有效引領(lǐng)和指導管理會計實踐應用，又能為綜合性管理會計師培養(yǎng)提供知識儲備，為設(shè)計管理會計信息系統(tǒng)提供系統(tǒng)的理論支撐。A單位管理會計理論建設(shè)主要包括建立管理會計的制度體系和建立管理會計的工具方法庫兩方面內(nèi)容。

1.建立管理會計的制度體系

A單位目前已建立了一套成熟的財務制度體系，A單位管理會計制度體系可以參考借鑒現(xiàn)有財務制度體系，并在此基礎(chǔ)上結(jié)合目前科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型的要求，做出兩步調(diào)整：第一步是將相關(guān)的科研綜合管理制度規(guī)范納入進來，例如科研生產(chǎn)管理制度、產(chǎn)品工程操作指南、產(chǎn)品保證體系手冊等；第二步是在現(xiàn)有的財務制度中增加管理會計元素，對現(xiàn)有制度進行調(diào)整修正或制定新的制度，例如對成本核算制度等進行修改，增加戰(zhàn)略管理制度、內(nèi)部控制與風險管理制度、績效評價制度等內(nèi)容。

2.建立管理會計的工具方法庫

在工具方法庫中主要說明各種管理會計工具方法應用的環(huán)境、具體操作及各自的優(yōu)缺點、預期達到的效果等，為A單位系統(tǒng)應用管理會計提供資源基礎(chǔ)；同時對各種管理會計工具方法的使用提供實例示范，作為A單位實施、應用相應工具方法的參考，有助于A單位發(fā)揮能動性，進一步開發(fā)更具適應性的管理會計工具方法。

（二）整理應用實例，組織應用推廣

他山之石，可以攻玉。國內(nèi)在應用管理會計方面有不少優(yōu)秀典型案例，可以為A單位所用。對A單位而言，在總結(jié)學習管理會計案例時，應側(cè)重關(guān)注產(chǎn)品工程領(lǐng)域成功的案例。例如大眾、豐田等知名跨國企業(yè)的生產(chǎn)流水線，華為公司的集成產(chǎn)品開發(fā)IPD管理體系等都是可學習借鑒的范本，重點是提煉管理會計應用經(jīng)驗。管理會計案例庫建設(shè)應當堅持標準化和特色化相結(jié)合的原則，采用螺旋式上升的方式。在統(tǒng)一框架結(jié)構(gòu)、基本要素等案例標準，形成案例規(guī)范格式文本的基礎(chǔ)上，結(jié)合A單位科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型的不同發(fā)展階段，逐步提煉案例，應用于產(chǎn)品工程實際，通過實際應用效果的反饋進一步豐富和完善案例，從而在建立成熟案例庫的同時，對實際運作提供指導和幫助。

（三）提供發(fā)展平臺，培養(yǎng)綜合技能

結(jié)合A單位的產(chǎn)品工程，可采用每一個管理會計師負責一個系列產(chǎn)品的模式，以“產(chǎn)品CFO”作為管理會計師的職責定位，由管理會計師對產(chǎn)品全流程進行把控。這種模式對管理會計師提出了很高的要求，實現(xiàn)這種模式，需要A單位提供廣闊平臺，加大培養(yǎng)力度；需要管理會計師突破固有思維，提高綜合技能。

1.單位要加大培訓力度，創(chuàng)新培養(yǎng)模式

在科研生產(chǎn)管理模式轉(zhuǎn)型的形勢下，重點是使管理會計師對科研業(yè)務知識和產(chǎn)品工程有一個全方位的掌握，這種掌握的深度應突破科普性層面的了解，只有使管理會計師對業(yè)務流程形成系統(tǒng)性認知，才能對產(chǎn)品工程的各個環(huán)節(jié)有效把控?？刹捎每蒲胁块T舉辦專業(yè)講座、管理會計師到科研部門交流掛職、組織管理會計師定期到產(chǎn)品一線調(diào)研等多種形式。

2.個人要轉(zhuǎn)變管理理念，提高綜合技能

管理會計師必須不斷提高自身在財務計劃、預算預測、財務分析、決策支持、業(yè)績評價、績效管理等方面的專業(yè)能力。管理會計師不僅需要掌握基本的財務知識，更要懂得如何進行職業(yè)判斷和決策分析。需要指出的是，管理會計師在掌握專業(yè)技能的基礎(chǔ)上，必須使自身知識體系與A單位的科研生產(chǎn)管理體系融會貫通，提升視野的全局觀。主動學習科研業(yè)務知識和產(chǎn)品工程運作方式，學習全新產(chǎn)業(yè)化模式等，努力學習并研究透徹相關(guān)政策法規(guī)。

（四）完善信息匹配，提供決策支持

結(jié)合A單位的產(chǎn)品工程和目前的管理會計信息化發(fā)展狀況，可根據(jù)產(chǎn)品工程的產(chǎn)品研發(fā)、產(chǎn)品成熟和產(chǎn)品績效評估等階段對管理會計信息的不同需求，增加相關(guān)模塊，以信息化的手段處理數(shù)據(jù)，把“大數(shù)據(jù)”利用起來“強管理”，從源頭上防止“信息孤島”。

1.產(chǎn)品研發(fā)階段的管理會計信息化需求

在產(chǎn)品研發(fā)階段，產(chǎn)品工程的主要任務是根據(jù)市場需求，梳理核心技術(shù)和核心產(chǎn)品部組件，形成共享的技術(shù)平臺和部組件目錄，需要管理會計師提供部組件的標準成本，標準成本可以通過對歷史數(shù)據(jù)的修正分析獲得；管理會計師還應積極收集行業(yè)中同類企業(yè)的可比成本作為參照的目標成本；與此同時，管理會計師還應建立產(chǎn)品的全周期成本策劃，從而為產(chǎn)品全周期把控奠定基礎(chǔ)。因此，在這一階段，A單位的管理會計信息系統(tǒng)中需要增加標準成本、目標成本以及全周期預算成本模塊。

2.產(chǎn)品成熟階段的管理會計信息化需求

在產(chǎn)品成熟階段，產(chǎn)品工程的重點任務是依據(jù)產(chǎn)品的質(zhì)量與可靠性以及可應用程度進行度量，度量結(jié)果將作為產(chǎn)品被選用的重要依據(jù)，需要管理會計師提供產(chǎn)品的精確成本，對于同一產(chǎn)品平臺上不同產(chǎn)品系列之間，以及同一產(chǎn)品系列中不同產(chǎn)品之間共享的資源可以通過作業(yè)成本法逐步進行分解和計量。同時，產(chǎn)品生產(chǎn)、設(shè)計過程中發(fā)生的質(zhì)量缺陷也應納入總成本中，并通過統(tǒng)計學原理，對質(zhì)量問題發(fā)生的可能性進行風險預判。因此，在這一階段，A單位的管理會計信息系統(tǒng)中需要增加作業(yè)成本、質(zhì)量成本以及風險分析與預警模塊。

3.產(chǎn)品績效評估階段的管理會計信息化需求

在產(chǎn)品績效評估階段，產(chǎn)品工程的重點任務是根據(jù)產(chǎn)品的選用情況對產(chǎn)品進行績效評估，需要管理會計師根據(jù)產(chǎn)品的實際成本數(shù)據(jù)、選用重復率、效能指標等綜合因素進行產(chǎn)品的經(jīng)濟性分析。因此，在這一階段，A單位的管理會計信息系統(tǒng)中需要增加經(jīng)濟性分析、預算與實際成本比對、綜合績效評估等模塊。

通過建立與產(chǎn)品工程不同階段相對應的管理會計模塊，各模塊通過數(shù)據(jù)采集、智能計算后，分別輸出針對性的報告，為管理者提供決策支持，發(fā)揮管理會計的“價值創(chuàng)造”職能。

參考文獻：

余緒纓，汪一凡.管理會計（第3版）[M].沈陽：遼寧人民出版社，2009-3.

（作者單位：朱其芬，上海航天技術(shù)研究院；陳淼，上海機電工程研究所）