論人力資源會計(jì)的核算模式

關(guān)龍江

摘要：目前，高新技術(shù)的革命浪潮已經(jīng)把世界經(jīng)濟(jì)的競爭從物質(zhì)資源競爭推向人力資源競爭，對人力資源的開發(fā)、利用和管理將是人類社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵制約因素。而這個(gè)過程需要大量的人力資源信息，必然離不開人力資源會計(jì)，人口眾多的中國，推行人力資源會計(jì)具有深遠(yuǎn)意義。

關(guān)鍵詞：人力資源；人力資源會計(jì)；核算方式

中圖分類號：F235 文獻(xiàn)識別碼：A 文章編號：1001-828X（2016）002-0000-02

在日趨激烈的市場競爭中，現(xiàn)代企業(yè)的人力資源特有的價(jià)值性、稀缺性和難以模仿性等特征對現(xiàn)代企業(yè)的可持續(xù)性發(fā)展具有決定性的意義，也是現(xiàn)代企業(yè)核心競爭力的重要組成部分。傳統(tǒng)會計(jì)因其不能適應(yīng)新的社會、經(jīng)濟(jì)環(huán)境己經(jīng)滿足不了企業(yè)信息使用者的要求，而人力資源作為企業(yè)中的一項(xiàng)重要資產(chǎn)，也已經(jīng)得到大家的廣泛認(rèn)可，因此很多會計(jì)學(xué)者也投入到人力資源會計(jì)的研究中來。提出一套完整的人力資源的計(jì)量、核算、報(bào)告以及披露的會計(jì)核算體系，對我國企業(yè)的發(fā)展乃至于國家的發(fā)展都有著十分重要的意義。

一、人力資源會計(jì)的利弊

人力資源成本會計(jì)是指為取得、開發(fā)和替代作為組織資源的人所引起的成本的計(jì)量和報(bào)告，這是從投入成本來定義的。人力資源成本計(jì)量的方法包括歷史成本法、重置成本法、機(jī)會成本。

人力資源成本會計(jì)是對取得、開發(fā)和重置作為組織資源的人所引起的成本的計(jì)量和報(bào)告。其特點(diǎn)是通過單獨(dú)計(jì)量人力資源招聘、選拔、安置、培訓(xùn)等成本，將有關(guān)人力資源取得和開發(fā)的成本進(jìn)行資本化形成人力資產(chǎn)，然后按受益期間轉(zhuǎn)為費(fèi)用。這種做法不僅使得所提供的會計(jì)信息更符合配比原則，而且提供了人力資源投資活動的成本信息，促使管理當(dāng)局重視人力資源投資決策，增強(qiáng)了人們對人力資源價(jià)值的認(rèn)識。

相比于傳統(tǒng)會計(jì)，人力資源成本會計(jì)有一定進(jìn)步，但也有較大的局限性，主要表現(xiàn)在：（一）人力資產(chǎn)的賬面價(jià)值只是企業(yè)進(jìn)行人力資源投資的實(shí)際支出與耗費(fèi)，并不代表人力資源所能創(chuàng)造出的價(jià)值，也不能反映不同質(zhì)量的人力資源的區(qū)別。（二）沒有明確人力資源的產(chǎn)權(quán)歸屬，只是將人力資源的支出記錄為單獨(dú)的一項(xiàng)資產(chǎn)，因此不能從根本上調(diào)動勞動者的積極性。總之，人力資源成本會計(jì)只是原有會計(jì)核算程序的改革，并未突破傳統(tǒng)會計(jì)的范圍，不能體現(xiàn)人力資源的真實(shí)價(jià)值。

二、人力資源價(jià)值會計(jì)的核算模式

（一）人力資源價(jià)值的定義

在經(jīng)濟(jì)學(xué)范疇內(nèi)，價(jià)值是凝結(jié)在商品上的一般人類勞動。人力資源價(jià)值是指作為商品的勞動力的價(jià)值，包括交換價(jià)值和使用價(jià)值。另外，人力資源與其他資源有本質(zhì)區(qū)別，即人力資源的使用權(quán)和所有權(quán)分離，并且人力資源的使用價(jià)值大于其交換價(jià)值，差額即為人力資源的剩余價(jià)值。隨著社會政治、經(jīng)濟(jì)、文化的發(fā)展，大部分學(xué)者都傾向于把人力資源看作一種資本，人力資源價(jià)值計(jì)量的核心是“未來經(jīng)濟(jì)利益”。

（二）人力資源貨幣計(jì)量模型的利弊分析

人力資源價(jià)值會計(jì)是把人視作有價(jià)值的組織資源對其價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告的程序。和人力資源成本會計(jì)有很大不同，它計(jì)量和報(bào)告的不是取得和開發(fā)人力資源所付出的成本，而是人力資源本身具有的價(jià)值，而這種價(jià)值取決于人力資源能創(chuàng)造的未來經(jīng)濟(jì)利益。人力資源價(jià)值會計(jì)的優(yōu)點(diǎn)在于：1.向企業(yè)管理當(dāng)局和投資者提供較為完整的信息，避免傳統(tǒng)會計(jì)因忽視企業(yè)人力資源價(jià)值而低估企業(yè)整體價(jià)值的弊端；2.反映不同質(zhì)量的人力資源價(jià)值及其不同的增值能力；3.為企業(yè)的人力資源投資活動決策提供相關(guān)有用的信息。

當(dāng)然，人力資源價(jià)值會計(jì)也有著明顯的不足：1.人力資源會計(jì)計(jì)量實(shí)施的障礙首先來自人的觀念。對非人力資源的計(jì)量，人們認(rèn)為是理所當(dāng)然的事情。如果要把人力資源確認(rèn)為資產(chǎn)并對之計(jì)量，便認(rèn)為是對人格的侮辱，人怎么能與物一樣論質(zhì)論價(jià)。人的價(jià)值似乎只可意會不可言傳，永遠(yuǎn)只能反映在人的心目中。2.目前的計(jì)量方法都帶有片面性，其計(jì)算結(jié)果都不能涵蓋人力資源價(jià)值的全部。3.人力資源投入的產(chǎn)出效益不直接表現(xiàn)為實(shí)物的增加，而總是表現(xiàn)為人的健康、知識和技能的增加，只有當(dāng)這些人力資源質(zhì)量存量投入到生產(chǎn)中，才能間接看到它們?yōu)槠髽I(yè)創(chuàng)造了多少效益。這就使得在方法上難以精確計(jì)量人力資源價(jià)值。4.單純的人力資源投入在任何時(shí)候都不能單獨(dú)形成生產(chǎn)能力，企業(yè)的效益是其人力資源和物質(zhì)資源綜合的結(jié)果。因此，很難把人力資源的價(jià)值與物質(zhì)資源的價(jià)值準(zhǔn)確分開。5.人力資源作為一種有價(jià)值的資產(chǎn)，是要給企業(yè)帶來現(xiàn)金流入的。但人力資源對企業(yè)所提供的未來利益無法確定，且無儲存價(jià)值，即人力資源具有不確定性。如何最大限度地減少不確定性的影響，關(guān)鍵是必須且能夠?qū)θ肆Y源的增減量進(jìn)行計(jì)量。

三、勞動者權(quán)益會計(jì)的核算模式

（一）勞動者權(quán)益的定義

勞動者權(quán)益包括兩個(gè)基本部分：一是人力資本，二是新產(chǎn)出價(jià)值中屬于勞動者的部分。從動態(tài)看，它一般因錄用職工以及勞動者創(chuàng)造價(jià)值的分配而增加，因職工離開企業(yè)和支付給職工而減少；從靜態(tài)看，是留存于企業(yè)內(nèi)的勞動者所擁有的資產(chǎn)的對應(yīng)權(quán)益要素，是介于負(fù)債和所有者權(quán)益之間的一種特殊權(quán)益。勞動者權(quán)益會計(jì)在承認(rèn)人力資源是有價(jià)值的經(jīng)濟(jì)資源的基礎(chǔ)上，更進(jìn)一步提出人力資源所有者應(yīng)同物力資源所有者一樣享有相應(yīng)的權(quán)益。為此，應(yīng)將傳統(tǒng)的會計(jì)恒等式“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”修訂為“人力資產(chǎn)+物力資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+勞動者權(quán)益”。

（二）我國勞動者權(quán)益參與企業(yè)剩余收益分配的幾種形式

《中共中央關(guān)于建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》中指出：“個(gè)人收入分配要堅(jiān)持以按勞分配為土體、多種分配形式并存的制度，體現(xiàn)效率優(yōu)先兼顧公平的原則。”黨的十六大進(jìn)一步指出：“放手讓一切勞動、知識、技術(shù)、管理和資本的活力競相進(jìn)發(fā)，讓一切創(chuàng)造社會財(cái)富的源泉充分涌流，以造福丁人民。……確立勞動、資本、技術(shù)和管理等生產(chǎn)要素按貢獻(xiàn)參與分配的原則，完善按勞分配為主體、多種分配方式并存的分配制度。”

在政策的鼓勵和實(shí)踐的指引下，我國已經(jīng)出現(xiàn)了多種勞動者參與剩余價(jià)值分配的方式：

1.勞動分紅。勞動分紅是指企業(yè)在向勞動者支付了工資之后，再將一定比例的利潤或超額利潤向勞動者進(jìn)行分配的制度。勞動分紅形式上類似于獎金，但是與獎金有著本質(zhì)的差別，獎金是企業(yè)支付給勞動者個(gè)人超額勞動的報(bào)酬，在企業(yè)的成本中體現(xiàn)；而勞動分紅是源于勞動要素收益的分配，以勞動者群體為對象，在企業(yè)的利潤中進(jìn)行分配。

所以，勞動分紅是企業(yè)決策層或者說物質(zhì)資本所有者主動將一部分剩余收益讓與勞動者，目的是為了提高員工的積極性、強(qiáng)調(diào)企業(yè)與員工的共同利益。本質(zhì)上，勞動者不享有對企業(yè)剩余收益的所有權(quán)。分紅表面上像所有權(quán)，其實(shí)只是物質(zhì)資本所有者對勞動者的一種施舍。所以，勞動分紅不能算作嚴(yán)格意義上的勞動者權(quán)益會計(jì)模式。

2.人力資本入股。人力資本入股是指企業(yè)人力資本所有者（企業(yè)家、經(jīng)理、技術(shù)人員和工人）以其人力資本折股投入企業(yè)，按投入企業(yè)的人力資本股份份額多少領(lǐng)取股利（在企業(yè)贏利時(shí)）并承擔(dān)有限責(zé)任的一種企業(yè)組織制度。

（三）關(guān)于勞動者權(quán)益會計(jì)模式的思考

勞動者權(quán)益會計(jì)是針對傳統(tǒng)人力資源會計(jì)模式的不足而構(gòu)建的新的人力資源會計(jì)模式，是計(jì)量和報(bào)告勞動者作為人力資源所有者而享有的相應(yīng)權(quán)益的程序和方法。勞動者權(quán)益包括兩個(gè)基本部分：一是人力資本，二是新產(chǎn)出價(jià)值中屬于勞動者的部分。從動態(tài)看，它一般因錄用職工以及勞動者創(chuàng)造價(jià)值的分配而增加，因職工離開企業(yè)和支付給職工而減少；從靜態(tài)看，是留存于企業(yè)內(nèi)的勞動者所擁有的資產(chǎn)的對應(yīng)權(quán)益要素，是介于負(fù)債和所有者權(quán)益之間的一種特殊權(quán)益。勞動者權(quán)益會計(jì)在承認(rèn)人力資源是有價(jià)值的經(jīng)濟(jì)資源的基礎(chǔ)上，更進(jìn)一步提出人力資源所有者應(yīng)同物力資源所有者一樣享有相應(yīng)的權(quán)益。

在人力資源會計(jì)的3種模式中，勞動者權(quán)益會計(jì)的研究起步較晚，到目前為止，在理論界尚沒有達(dá)成統(tǒng)一的認(rèn)識。雖然已經(jīng)確立了勞動者權(quán)益等基本概念，但在人力資本的價(jià)值計(jì)量、勞動者參與剩余收益的分配方式以及如何將勞動者權(quán)益納入會計(jì)報(bào)表核算體系等方面還存在有較大分歧。

四、結(jié)論

人力資源會計(jì)是人力資本理論在會計(jì)領(lǐng)域的深入和發(fā)展，是一門年輕的交叉學(xué)科。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、知識經(jīng)濟(jì)的興起，科學(xué)地確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告企業(yè)的人力資源，確立勞動者在企業(yè)中的重要地位，從而促使企業(yè)各部門充分地利用人力資源、合理地開發(fā)人力資源、正確地投資人力資源，從而適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，具有十分重要的意義。

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