“營(yíng)改增”政策實(shí)施后具體財(cái)稅問(wèn)題的探討

朱伯妃

摘要：隨著財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知財(cái)稅（2016）36號(hào)文件的出臺(tái)，從2016年5月1日開(kāi)始，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)。營(yíng)改增后，企業(yè)將面臨如何加強(qiáng)自身的經(jīng)營(yíng)管理和財(cái)稅管理來(lái)適應(yīng)稅收政策的變化，以確保企業(yè)的平穩(wěn)過(guò)渡發(fā)展。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；財(cái)稅管理；應(yīng)對(duì)措施

本次“營(yíng)改增”政策的實(shí)施面向建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營(yíng)業(yè)稅納稅人，從事稅收改制行業(yè)的財(cái)稅人員基本以往未涉及增值稅。本次營(yíng)改增對(duì)房地產(chǎn)、建筑行業(yè)既是爭(zhēng)取實(shí)現(xiàn)稅收減負(fù)的契機(jī)，同時(shí)對(duì)企業(yè)自身的財(cái)稅管理也是極大的挑戰(zhàn)。企業(yè)應(yīng)積極做好應(yīng)對(duì)措施。

一、“營(yíng)改增”稅制改革的必要性

2009年在全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，增值稅一般納稅人可抵扣新購(gòu)設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅；自2012年1月1日起，率先在上海實(shí)施交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)，截止2015年底，營(yíng)改增試點(diǎn)已覆蓋了交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、電信業(yè)3個(gè)大類(lèi)行業(yè)和7個(gè)現(xiàn)代服務(wù)業(yè)；2016年5月，將建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)納入營(yíng)改增試點(diǎn)范圍，至此，營(yíng)改增已覆蓋全行業(yè)，營(yíng)業(yè)稅稅目已消失。

2009-2016年度期間，國(guó)稅總局一直堅(jiān)持“營(yíng)改增”稅制改革，并逐步完善，最終落實(shí)到位，有其必要性。

（一）優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)，取消重復(fù)征稅

增值稅作為重要的稅種之一，在整個(gè)稅收體制中有著很大的影響力。由于營(yíng)業(yè)稅的問(wèn)題還尚未得到較為妥善的解決，導(dǎo)致出現(xiàn)了增值稅抵扣鏈條被破壞、重復(fù)征收等問(wèn)題，打破了稅收體制的正常次序，同時(shí)增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)和資金壓力。通過(guò)用增值稅來(lái)替代營(yíng)業(yè)稅，實(shí)現(xiàn)了真正意義上的“營(yíng)”改“增”，優(yōu)化我國(guó)的稅收結(jié)構(gòu)，取消了重復(fù)征稅，在很大程度上有力地促進(jìn)了我國(guó)稅制制度的完善實(shí)施。

（二）有力推動(dòng)社會(huì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整

從產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整的角度出發(fā)，大部分第三產(chǎn)業(yè)未列入增值稅征收范圍，對(duì)服務(wù)業(yè)的發(fā)展造成了不利影響，主要體現(xiàn)為服務(wù)業(yè)無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，導(dǎo)致企業(yè)不愿外購(gòu)服務(wù)而采用自行所需服務(wù)，不利于服務(wù)業(yè)的專(zhuān)業(yè)化細(xì)分和服務(wù)外包；建筑業(yè)未列入增值稅范圍，導(dǎo)致建筑行業(yè)掛靠經(jīng)營(yíng)現(xiàn)象比比皆是，不利于建筑行業(yè)的健康發(fā)展。本次營(yíng)改增將房產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、其他服務(wù)業(yè)列入試點(diǎn)范圍，有力推動(dòng)社會(huì)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)自行調(diào)整，促進(jìn)企業(yè)發(fā)展模式的有機(jī)轉(zhuǎn)變。

二、“營(yíng)改增”實(shí)施后日常財(cái)務(wù)管理過(guò)程面臨的具體問(wèn)題

隨著財(cái)稅（2016）36號(hào)等一系列文件的出臺(tái)，5月1日開(kāi)始，房產(chǎn)、建筑類(lèi)等行業(yè)均步入了“營(yíng)改增”試點(diǎn)階段。雖然稅務(wù)總局在5月1日以后均陸續(xù)出臺(tái)補(bǔ)充規(guī)定，但財(cái)務(wù)人員在日常財(cái)務(wù)工作中仍然面臨一些具體實(shí)際問(wèn)題：

（一）企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的實(shí)際稅收問(wèn)題，存在現(xiàn)有“營(yíng)改增”政策尚不明確事項(xiàng)

1.各地稅務(wù)局對(duì)房產(chǎn)公司“新老項(xiàng)目”界定政策的理解口徑不一。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)關(guān)于發(fā)布《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》的公告規(guī)定，房地產(chǎn)老項(xiàng)目是指：《建筑工程施工許可證》注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；《建筑工程施工許可證》未注明合同開(kāi)工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

房產(chǎn)公司在實(shí)際經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，往往存在未取得施工許可證就開(kāi)工的情況，而且有些地區(qū)整個(gè)項(xiàng)目工程量完工20%以上但仍然未取得施工許可證；有些房產(chǎn)公司在成片受讓土地分期開(kāi)發(fā)的情況下，從節(jié)約成本的角度出發(fā)，在發(fā)包土石方工程時(shí)，將準(zhǔn)備開(kāi)工的項(xiàng)目和后期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目一起發(fā)包并動(dòng)工，但此時(shí)后期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目實(shí)際已動(dòng)工但未取得工程施工許可證；有些房產(chǎn)公司在2016年4月30日以前已取得施工許可證，因各種原因，在5月1日以后一直未動(dòng)工。

針對(duì)以上的實(shí)際情況，各地方稅務(wù)局和各專(zhuān)業(yè)人員，對(duì)政策理解均不一致，而且短期內(nèi)均無(wú)法答復(fù)納稅人。但是卻實(shí)實(shí)在在影響了納稅人的日常管理。因?yàn)槿绻J(rèn)定為新項(xiàng)目，房產(chǎn)公司必須對(duì)以后的成本支出取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票；對(duì)已經(jīng)履行了部分義務(wù)的工程合同或營(yíng)銷(xiāo)類(lèi)合同，需要變更合同內(nèi)容。

2.公司分立、合并等特殊性稅務(wù)重組中涉及的資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變更是否屬于“營(yíng)改增”政策的“取得”范圍尚不明確。

根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第14號(hào)關(guān)于發(fā)布《納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)增值稅征收管理暫行辦法》的公告規(guī)定：本辦法所稱(chēng)取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括以直接購(gòu)買(mǎi)、接受捐贈(zèng)、接受投資入股、自建以及抵債等各種形式取得的不動(dòng)產(chǎn)。

為了調(diào)整股權(quán)結(jié)構(gòu)、實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置和利用，很多集團(tuán)化公司或上市公司均會(huì)發(fā)生公司分立、合并等適用特殊性稅務(wù)重組的業(yè)務(wù)。一個(gè)公司將不動(dòng)產(chǎn)分立或合并到與現(xiàn)有公司股權(quán)結(jié)構(gòu)完全一致的新公司中， 是否屬于公告中的“取得”范圍尚不明確。如果屬于“取得”，意味著通過(guò)重組而發(fā)生不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移的，一般納稅人出售該不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，增值稅征收率從原來(lái)的5%提高到11%。

（二）“營(yíng)改增”稅收政策已經(jīng)陸續(xù)出臺(tái)，但是相關(guān)的會(huì)計(jì)制度一直未出臺(tái)

“營(yíng)改增”政策實(shí)施，各財(cái)務(wù)人員在學(xué)習(xí)、討論稅收政策的同時(shí)，對(duì)營(yíng)改增后會(huì)計(jì)核算如何處理也是討論的熱點(diǎn)，特別是認(rèn)定為老項(xiàng)目的工程項(xiàng)目，在按3%預(yù)征率征收時(shí)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)核算成了實(shí)際問(wèn)題，相關(guān)的會(huì)計(jì)制度有待進(jìn)一步出臺(tái)。

（三）營(yíng)改增政策實(shí)施后，對(duì)按政策規(guī)定可以取得專(zhuān)用發(fā)票的業(yè)務(wù)存在開(kāi)票難或?qū)Ψ骄芙^開(kāi)票的情況

隨著網(wǎng)絡(luò)化時(shí)代的到來(lái)，企業(yè)在網(wǎng)上購(gòu)買(mǎi)辦公用品、購(gòu)買(mǎi)材料的情況越來(lái)越多，但是現(xiàn)在網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物無(wú)法開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票、甚至賣(mài)家明確不提供發(fā)票；員工出差住宿，很多大中型的酒店，在顧客離店時(shí)明確無(wú)法當(dāng)場(chǎng)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。以上在日常情況中遇到的實(shí)際問(wèn)題，均影響著企業(yè)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的難度。

三、“營(yíng)改增”實(shí)施后的具體財(cái)稅問(wèn)題的相關(guān)建議

“營(yíng)改增”政策的實(shí)施其目的是為了實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅、確保所有行業(yè)稅負(fù)只減不增。為了這個(gè)目的，稅務(wù)局和納稅人都做出了很大的努力。通過(guò)對(duì)營(yíng)改增實(shí)施過(guò)程問(wèn)題的分析，對(duì)具體財(cái)稅問(wèn)題提出如下幾點(diǎn)建議：

（一）稅務(wù)局對(duì)現(xiàn)有出臺(tái)政策應(yīng)進(jìn)一步明確、統(tǒng)一，同時(shí)建議建立更有利于納稅人及時(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的機(jī)制

1.對(duì)房產(chǎn)公司“老項(xiàng)目”的認(rèn)定應(yīng)進(jìn)一步明確。各地稅務(wù)局現(xiàn)有認(rèn)定口徑不一。為了降低企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，建議稅務(wù)局從“實(shí)質(zhì)重于形式”的角度出發(fā)，以項(xiàng)目是否實(shí)際已開(kāi)工為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)衡量老項(xiàng)目。

2.對(duì)各大中型企業(yè)采用分立、合并等重組業(yè)務(wù)而涉及不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變更是否屬于“營(yíng)改增”政策的“取得”應(yīng)進(jìn)一步明確。根據(jù)國(guó)務(wù)院印發(fā)了《國(guó)務(wù)院關(guān)于促進(jìn)企業(yè)兼并重組的意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)[2010]27號(hào)）的精神，為了切實(shí)推進(jìn)企業(yè)兼并重組，深化企業(yè)改革，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)，加快轉(zhuǎn)變發(fā)展方式，提高發(fā)展質(zhì)量和效益。為了促使企業(yè)兼并重組，在稅收上應(yīng)予以支持，建議對(duì)分立、合并等重組業(yè)務(wù)而涉及不動(dòng)產(chǎn)產(chǎn)權(quán)變更不列入“取得”的范圍，仍然按重組前資產(chǎn)的情況來(lái)界定是否適用“簡(jiǎn)易征收”。

3.對(duì)現(xiàn)有取得專(zhuān)用發(fā)票難或拒絕開(kāi)票的情況，建議建立舉報(bào)、處罰和稅務(wù)局檢查等相結(jié)合的機(jī)制，促使開(kāi)票企業(yè)正規(guī)化。

（二）納稅人應(yīng)做好日常稅金籌劃管理，積極爭(zhēng)取稅收減負(fù)

為了實(shí)現(xiàn)稅收減負(fù)，財(cái)務(wù)人員應(yīng)做好增值稅稅金籌劃管理，對(duì)采用一般計(jì)稅方式征收增值稅的項(xiàng)目或公司，應(yīng)做好如下管理：

1.合理選擇供應(yīng)商。

在選擇工程承包人、廣告公司、維修公司等供應(yīng)商時(shí)，應(yīng)優(yōu)先選擇具有一般納稅人資格的合作方。因其他方面選擇小規(guī)模納稅人的合作方，應(yīng)綜合考慮降低承包款、合同價(jià)，以彌補(bǔ)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅稅率差。

2.杜絕委托付款，確保發(fā)票流、資金流和貨物流三流合一。

所有取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的工程款、費(fèi)用支出，應(yīng)采用公對(duì)公付款方式，且收款方、開(kāi)票方、合約方必須一致。杜絕委托付款現(xiàn)象。

3.對(duì)按稅收規(guī)定可以取得專(zhuān)用發(fā)票的業(yè)務(wù)盡力取得專(zhuān)用發(fā)票。

4.按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求建立會(huì)計(jì)科目，對(duì)認(rèn)定為新項(xiàng)目的房產(chǎn)、建筑類(lèi)企業(yè)，建議按項(xiàng)目建立“銷(xiāo)項(xiàng)稅”和“進(jìn)項(xiàng)稅”的輔助明細(xì)賬。

“營(yíng)改增”政策的實(shí)施既是國(guó)家稅制改革的大事，也是每個(gè)納稅人實(shí)現(xiàn)稅收減負(fù)的大事。隨著政策的實(shí)施，相信各種財(cái)稅問(wèn)題也會(huì)不斷明朗化、政策化，納稅人也將真切感受到稅收改革帶來(lái)的變化。

參考文獻(xiàn)：

[1]《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的必要性和影響》.百度文庫(kù)。http：//wenku.baidu.com/link？url=HmKAW6OtKxqwxhqyMszz2nu-yOwMs0YZ8vGaHiTJtY1b4Gs6nHllDcabCg_r7pJjgw2aU5H8Slv8V2ECADv-zKGXhfNeFza80MGXx0-EIVm