對有效發揮國有企業改革中審計作用的探討

摘 要 本文針對國有企業改革五種常見模式存在的潛在風險，結合審計本身具備的監督、評價和鑒定職能，從國有企業資產審計、效益專項審計、國有企業領導人員任期經濟責任審計、內部控制制度審計、國有企業職工薪酬審計等五個方面保障國有企業改革順利進行，并就國有企業改革中開展審計工作可能遇到的難點和挑戰，對更好地發揮國有企業改革中審計的作用進行了分析和展望。

關鍵詞 國有企業 改革 市場化 審計 全覆蓋 大數據

國有企業是壯大國家綜合實力、保障人民共同利益的重要力量，以做強做優做大為發展目標，達到對國有資產保值的目的。在發展中需要注重對國有企業進行改革，并對體制機制進行不斷創新，實現對現代化企業的快速創建，將國有企業各個人才在工作中的主動性、積極性發揮出來，并加強對各要素進行合理配置。以綠色、開放、創新以及協調等發展要求，對自身產業結構進行完善，實現創新環保、優化平衡，使得國有企業在供給側結構中的帶動作用充分發揮出來。

一、審計對于國有企業改革的意義

審計具有監督、評價和鑒定職能，審計產生于審計主體自我約束的內在需要。在國有企業改革中，監督檢查企業在改革發展和經營管理中是否忠實履行自身的經濟責任，改革過程中是否存在違法亂紀、弄虛作假、以權謀私及侵吞國有資產等不良行為，是否造成國有資產流失，找出國有企業改革中存在的風弊端，防范風險。并對國有企業在改革過程中遵守國家政策、法律及規定程序，保護國有資產相關措施是否適當，是否經濟有效利用資源能源，階段性改革結果與改革目標是否一致并按計劃完成等情況，作出公正的評價，并提出建議和意見。力求對國有企業自身經濟實力、影響力以及控制力與抗風險性的提升。

二、審計在國有企業五大方面改革中起到的作用

2016年以來，中央密集部署國有企業改革，國有企業改革布局明顯提速，隨著“1+N”政策配套措施落地、“十項改革”試點范圍繼續擴大、地方國有企業改革方案實施，國有企業改革將成為資本市場的重大主題。按照改革內容，國有企業改革主要分為國有企業混合所有制改革、引入市場化機制、監管體制改革、股權激勵制度改革、薪酬分配改革，審計將在這五個方向改革中起到防范風險、保駕護航的作用，確保國有企業改革順利實施和深入進行。

（一）健全資產審計模式，深入實施國有企業混合所有制改革。

國有企業混合所有制改革需要積極鼓勵民間私營經濟積極主動加入到國有制企業的重建與發展中，以促進國有企業上市工作資金范圍的不斷擴大，引導權投資基金積極加入到國有企業調整上市、國際并購以及重新整合，起到對有助于轉型升級、與合資產業導向相吻合項目構建的作用，實現對公司股份制改革的推動。在發展混合所有制經濟過程中，要做到產權明晰、完善產權保護制度，應特別注意防止國有資產流失。

做好資產審計，防止國有資產流失，使之保值增值。混合所有制改革中開展資產審計存在以下幾方面困難：

第一，審計對象的多元性。混合所有制經濟的投資是由不同種類的所有制經濟體組合而成的，具備多元化的特點。結合當前實際情況來看，混合所有制企業主要由以下幾種類型，即股份制企業、股份合作制企業、中外合資經營企業、中外合作經營企業等模式。

第二，審計內容的復雜性。混合所有制經濟具有“既公既私”的雙重性質，對企業財務信息需求多樣化，滿足不同投資體對企業財務信息的要求，體現投資者的共同意志，必然要求國有企業審計規劃和內容的系統化、科學化和全面化。

第三，審計結果的公開性。在混合所有制企業中，各個投資人為確保自身綜合效益，監督以及了解企業各個管理層間的經濟責任情況，均對自身審計工作以及監督權力存在不同要求。而這些都需要建立在各類信息公開的基礎上，滿足投資人員對于不同權力的需求。但信息公開對審計結果的保密性又提出了挑戰。

國有企業混合所有制改革資產審計應做到以下幾點：一是審查企業自身產權組成結構是否足夠清楚。涉及混合所有制企業在設立與發展中的合法性與規范性，即審查混合所有制企業是否在通過對應管理部門允許的情況下設立，手續是否具備法律效應。企業在發展中運轉資金的構成是否具備真實性。主要是指企業在發展過程中對應的屬于集體、外商、個人以及國家的資本金是否可以準時分配到位，確保不存在資金流失的現象。針對由國有企業經整合而成的混合所有制企業，在整合過程中需審計原有企業資金的組成與分配情況，確保對債務以及債權均進行了徹底的整理與評估。并審查原有企業的賬面價值以及屬于國有部分資金是否已經做出了全面的調整，再對國有股權的綜合價值進行有效評估。為國有資產的后續發展提供保障，避免國有資產的流失。二是審查企業權益間的分配關系是否具備合理性。側重對所有者權益的形成方式準確性進行判定，對盈余公積金的提取情況是否具備規范性進行評估，以及盈余公積金的使用方式是否符合相關規定。利潤分配關系是否存在合理性，各部分利潤需要嚴格按照董事會的規定進行分配。確保國家和個人在股份分配上符合“同股同利”，不存在國有資產因股利分配而丟失的現象。三是加強對混合所有制改革中相關經濟信息和審計信息的保密性管理，防止從內部關聯方泄露。

（二）開展效益專項審計，提高國有企業改革市場化水平

國有企業引入市場化機制，應合理確定并嚴格執行企業目標任務績效考核；合理增加企業管理人員市場化選聘比例，建立市場化退出機制；逐步建立與目標績效相關聯的市場化獎勵機制。

效益審計的出發點和歸宿點是效益和管理，最后落實到提高效益，提高管理水平。加強對企業所需要的綜合性人才的公開聘用或內部培養，打破陳舊定編的用人制度，形成國有企業人才儲備，相關用人和激勵機制是否配套完善并嚴格執行，是效益審計關注的重點之一；在進行企業資金使用綜合效益的審計過程中，需要緊緊圍繞真實性原則，實現對資金使用中的經濟性、效益性等方面的綜合評估。為此，在進行企業審計過程中，需要作出部分改變，從常規對財務規范性以及真實性的審計上逐步過渡到對效益的審計中。總的來講，審計資金的效率性、效益性、經濟性等特征充分彰顯了效益審計的內涵與重要性，更體現出財政效益審計中的側重點，即充分注重企業資金制度、使用方式以及管理理念。從而達到對資金分配與管理中的有效性，各個項目預算中的科學性以及投資中資金流通情況的有效監督，確保不存在資金浪費與缺失的現象，最終帶來的效益和效率等，是否完成既定的目標績效，是否嚴格與薪酬掛鉤。如果相關項目達不到既定的目標，是否有科學的退出機制，防止退出時國有資產流失。

（三）加強國有企業領導人員任期經濟責任審計，為推進國有企業領導人員監管體制從“集中統一管理”轉向“分層分類管理”轉變做重要補充

結合國有制企業的實際情況可以發現，董事長、總經理以及黨委書記等均存在較為密切的聯系，更存在多種職務由一人擔當的情況，而紀委書記也通常在企業內部管理中產生，極易造成內部人控制的現象。為此，國有企業在對自身管理體制進行完善的過程中，需要注意以下兩點：其一在于充分分清企業與政府間的關系，使得國有制企業與政府部門對應的監管部門回歸到對應位置，不對企業法人的經營權和財產權進行干預。其二在于將企業董事長與總經理關系分開，實現經營權與所有權的完全分離。要通過監管制度改革把所有權與經營權分開，也就是把黨政干部和職業經理人分開、把政治家和企業家分開，并授予董事會更多權力。

實施國有企業領導人員經濟責任審計，倡導定性與定量相結合，將領導人員在職期間的企業績效以及目標進行結合，在對相關經濟指標進行有效分析考核的過程中，實現對經濟指標進行客觀、公正的確認，進而達到對領導人員任期業績情況綜合考核的目的。從側面對企業人才工作能力進行考量，為人才合理分配提供依據。此外，有助于領導層各個人員更好地履行自身職責，減少工作中的失誤。同時，探索開展國有企業領導人員任中經濟責任審計。

國有企業在改革中持續履行經濟審計需要從以下幾方面出發，即緊緊圍繞黨和國家在經濟發展中的經濟指標與相關部署進行發展、實現自身企業的可持續發展，企業在后續發展中對應目標的制定以及各階段工作的完成情況與效率，重大經濟決策情況，國有資本保值增值和收益上繳情況，重要項目的投資、建設、管理及效益情況等六方面進行。同時，重點關注經濟、社會、事業發展的質量、效益和可持續性，關注與領導人員履行經濟責任有關的管理和決策等活動的經濟效益、社會效益和環境效益。

理清國有企業領導人員在企業改革中工作失誤應承擔的直接責任、主管責任和領導責任。

（四）完善企業內部控制體系，進行內部控制制度審計，促進股權激勵制度完善

股權激勵制度是國有企業管理制度、分配制度乃至企業文化的一次重要的制度創新，無論國有企業的形態和資本結構如何，無論是否是上市公司都有必要建立和實施股權激勵機制。

通過審計，建立新的適應市場化的制度，淘汰舊的不適用的制度，是內部控制制度審計的主要目的。由于國有單位的性質不同，需要建立經濟業務內控制度也不盡相同，但當前內控制度審計在我國還處于探索之中，還沒有一個標準模式。內部控制制度審計主要任務有健全和完善責任控制制度，加強業務處理程序控制制度執行和改進，嚴格執行會計控制制度和探索建立股權激勵制度，促進國有企業建立和完善現代企業制度。

探索建立股權激勵制度主要從構建國有企業利益共同體，企業內部業績激勵，約束企業管理者的短期追求產值和利潤的行為 等方面建立。

（五）做好國有企業人員薪酬審計，使國有企業薪酬分配改革順利進行，提高勞動生產率，使分配更加公平

國有企業在收入分配方面，尤其是在一些壟斷性行業，和其他行業相比，薪酬待遇較高，但效率不高，群眾意見比較大，改革呼聲高從分配角度看，各個所有制企業均按照不同的方式進行分配，民營企業利潤應當為個人所有，而國有企業利潤則應當歸屬于國家。

國有企業人員薪酬審計，主要圍繞對工資提取與支出方式進行規范化的原則進行，確保應付工資期余額的準確性與真實性，確保應付工資的分配方式具備合理性，明確應付工資總額的合法性，明確應付工資報表披露的恰當性等五個方面進行。當前國有企業中薪酬調整不公平、不透明導致收入分配的激勵作用降低，并影響企業和員工事業的進一步發展對，目前薪酬機制存在的弊端進行分析，實施薪酬審計對國有企業改革中一定程度上解決這種弊端具有重要的現實意義，對同時企業提高人力資源管理水平、創新和完善薪酬激勵機制的重要性不言而喻，留住本單位人才，吸引更多專業和市場化人才加盟。

通過國有企業人員薪酬審計，對不合理的過高或過低收入、收入差距較大的收入進行審查，找出薪酬機制中的問題，完善未來國有企業的董事長應繼續由國家任命、企業總經理則改由市場選聘的機制，企業薪酬參照市場化標準，逐步規范國有企業各級人員收入分配秩序，企業人員平均年薪與同類規模企業的市場水平接軌，同時注重公平與效率。

三、當前國有企業改革監督還存在的不足和審計工作面臨的挑戰

（一）監督體系的現狀和不足

應當根據市場的實際需求對國有企業進行改革，為此首先需對企業監督體系進行完善，在國有制企業全面改革正式實施前做好對應制度的完善工作，確保監督體系具備極強的合理性與科學性。否則，就無法對國有制改革創造有利條件。倘若采用強行改革的方式，將使得監督工作出現巨大漏洞，導致企業無法正常運營下去，進而出現國有資產大量流失的現象。

當前，正在使用中的國有制改革體系，是緊緊圍繞國有企業的監督需求而建立起來的。從某種角度上看，還帶有計劃經濟的色彩。比如，當前國有企業在經營者的選擇、薪資考核方式、員工工資分配原則以及監事會的創建與產權轉讓等方面，均未做到與市場需求完全符合。特別是所有者和經營者的選聘和薪酬，基本都還在原有的管理模式架構內，甚至還對企業、所有者與經營者保留了行政級別。

（二）國有企業改革政策制定和執行層面審計的難度

國有企業改革政策的制定、執行和完善是一個螺旋式上升的過程，而其目標的實現也是一個長期、艱難甚至是遞進式適應社會主義市場經濟發展的過程。因此，這對國有企業政策落實和執行情況的審計工作提出了更高的挑戰，需要國家審計機關和企業內部審計機構在對國有企業改革政策的發展脈絡有深刻理解的背景下，及時跟進、持續跟蹤，提出建議，推動政策執行的糾偏，從而螺旋式上升實現改革目標。

（三）內部審計在國有企業改革中地位的模糊

內部審計是國家審計的有益補充，內部審計在國有企業改革中主要面臨的問題在于審計的獨立性容易受到影響。從歸屬上講，內部審計人員也屬于國有企業的職工，為此其個人利益與企業的綜合利益存在著緊密的聯系。而個人利益又歸屬于單位負責人以及分管領導的管轄范圍，內部審計審什么、怎么審、審計結果如何處理、審計建議能否落實都要受到本單位領導或國有企業改革目標所制約，審計目標、審計程序和審計結果往往不得不屈服于國有企業改革目標或領導意志，獨立性受到影響，審計地位模糊。

四、進一步發揮審計在國有企業改革中的積極性作用

（一）堅持黨對國有企業的領導不動搖，加強審計在國有企業改革中的獨立性

發揮企業黨組織的領導核心和政治核心作用，保證黨和國家方針政策、重大部署在國有企業得到貫徹執行，審計是黨對國有企業監管的有力工具；堅持審計服務企業生產經營，把提高企業效益、增強企業競爭實力、實現國有資產保值增值作為審計工作的出發點和落腳點，開展國有企業各類審計，為做強做優做大國有企業提供堅強監管保證。

（二）審計部門應當建立宏觀性、全局性的思維模式

從體制、政策以及制度等方面來看，國有企業當前的發展、布局以及監管情況均存在著一定的缺陷。為此，需要對國有企業改革中存在的問題進行深入透析，并對審計范圍進行有效拓展，達到深化審計目標的目的。此外，結合當前國內大多數國有企業運營效率較低、行業間競爭壓力大，存在較強的壟斷性以及市場競爭力弱的特點，審計機關應從推進國有企業混改、整合重組、做大做強的角度進行審計，提出有利于國有企業改革的審計建議，為國有企業改革服務。

（三）創新審計技術方法

通過技術升級來輔助國有企業審計，現行國有企業審計一般都是事后審計，當審計發現違規問題時，國有資產已經被侵占或者流失。審計機關要更新審計觀念，積極創新審計方式，推行“合并審”與“聯合審”、“就地審”與“送達審”、“過程審”與“事后審”等多種形式的融合審計，做到一審多項、一審多用、一審多果，主動感知苗頭性問題，力爭把國有企業改革可能面臨的風險消滅在萌芽狀態。

（四）探索國有企業改革審計全覆蓋

推進國有企業改革審計全覆蓋，分類建立信息數據庫，大力推進以計算機為工具、互聯網為通道、數據庫為平臺、業務流程為基礎的數字化審計，構建大數據信息化審計模式，成立國有企業審計大數據分析平臺，通過對不同部門單位企業、同行業不同國有企業的大數據比對分析，加強改革過程中各類跟蹤審計，積極發現趨勢變化差異，從更大范圍發現問題、鎖定審計疑點和改革風險，提高審計全覆蓋效能，保障國有企業改革順利進行，實現改革目標。

（作者單位為四川省交通投資集團有限責任公司）

[作者簡介：鄭梁（1981—），男，四川自貢人，碩士，審計師，經濟師，國際注冊內部審計師（CIA），研究方向：審計，經濟，會計，工程造價，項目管理，風險管理，節能咨詢。]

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