對特朗普稅改計劃與中國應對之策的思考（上）

姜躍生（江蘇省國家稅務局 江蘇 南京 210008）

對特朗普稅改計劃與中國應對之策的思考（上）

姜躍生（江蘇省國家稅務局 江蘇 南京 210008）

姜躍生現任江蘇省國家稅務局副局長,具有非常豐富的國際稅收管理實踐經驗，曾擔任OECD財政委員會顧問、江蘇省蘇州工業園區國家稅務局局長，現擔任國家稅務總局國際稅收領軍人才專家組成員。

姜躍生副局長多年來致力于稅收理論研究，曾翻譯OECD《跨國企業與稅務機關轉讓定價指南》、國際財政文獻局《稅收風險管理——從風險到機會》，編寫《國際反避稅實務指引》等重要著作。現任中央財經大學國際稅收研究中心學術委員，華東政法大學國際稅法中心顧問，蘇州大學稅務碩士專業研究生指導教師。

中美兩國經濟聯系的緊密性，稅收杠桿對跨國資本流動、全球利潤分配影響的直接性，以及特朗普稅改方案的深刻性，決定了特朗普提出的一攬子稅制改革計劃一旦實施，將可能對中國的外資、外貿、外匯和稅源、稅制、稅收征管等方面帶來巨大影響，并形成嚴峻的挑戰。對此，我們必須高度重視、超前謀劃、系統思考、整體應對、積極有為、爭取主動。

一、對特朗普稅改要作縱向歷史的、橫向比較的、未來動態的把握

美國的現行稅制成形于20世紀60年代，繁瑣復雜，并且存在滯后性。在稅負上，美國現行稅制存在四大突出矛盾：

一是貧富失衡。由于稅法復雜和漏洞連連，美國富人可以花錢進行稅收籌劃降低稅負。個人所得稅淪為工薪稅，甚至出現億萬富翁繳稅少于其秘書的“巴菲特現象”。二是大小失衡。大企業通過稅收籌劃，用好商務模式，用足稅收優惠，鉆盡稅收漏洞，盡力規避稅收負擔，中小企業則淪為納稅的“老黃牛”。三是內外失衡。跨國公司通過海外收入延遲納稅、海外無形資產所有權轉移到低稅地、避稅地，利用稅收倒置將公司總部遷離美國等避稅手法，成功實現其全球稅負的最小化，而在美國國內生產經營的企業則成為美國高稅率的犧牲品。四是虛實失衡。無論是收入大都來源于資本利得的富人群體、進行各類資本運作暴富的專業人士，還是通過錯配安排大量列支集團內利息的各類企業，均利用稅法的滯后性獲取減輕稅負之利，從事實體經濟的企業則因稅法上漏洞較少而稅負明顯偏高。

這些矛盾造成了稅收對經濟調控作用的失靈，形成了貧富懸殊、失業增加、產能外移、利潤轉移、實業衰落等現象。為解決這些問題，從里根到特朗普，每屆政府都試圖用稅收對經濟進行調整和校正，形成了加稅與減稅的鐘擺效應和歷史慣性。

以個人所得稅為例，里根政府為刺激經濟和消費，將最高邊際稅率由50%下降至28%，老布什政府為彌補財政赤字又從28%上調到31%，克林頓政府為實現財政盈余的目標再將31%提高到39.6%，小布什政府則適度減稅，將39.6%降為35%。奧巴馬政府前期強調對中產階級減稅、對富人加稅，將個人所得稅的最高稅率恢復到39.6%，后期則關注企業所得稅的改革。特朗普的稅改計劃，一方面宣稱在個人所得稅上全面減稅，將7檔稅率減為3檔，但最高稅率仍定位于33%這個并不算低的歷史水平；另一方面在企業所得稅上痛下殺手，宣布將企業所得稅稅率由35%下降為15%，創美國“二戰”后的最低水平。

由此可以看出，特朗普稅改是美國30年來稅改鐘擺效應的內在要求和歷史慣性的必然體現，絕非特朗普為競選而作出的一時之興、一己之念；特朗普稅改以企業所得稅為主攻方向，其范圍之廣、規模之大、變動之巨超過以前幾屆政府，是解決美國經濟多年沉疴的艱巨任務；美國跨國公司通過延遲納稅堆積在海外的近3萬億美元的利潤，正成為許多國家打著落實稅基侵蝕與利潤轉移（BEPS）行動計劃的大旗進行反避稅調查的重要目標，特朗普稅改通過優惠政策吸引利潤回流，先下手為強，也是應對國際稅源競爭之舉。

稅改歷來是美國政治經濟中的熱點和焦點問題。經過幾十年不同觀點的交鋒和歲月的沉淀，稅改方案無論在理論上還是技術上都趨于成熟，形成了現成的“工具箱”，只是有待當政的決策者因勢而為。近年來，民主、共和兩黨在稅改的問題上針鋒相對、劍拔弩張，奧巴馬的稅改方案在國會寸步難行，但這往往是政治斗爭的需要所致。把奧巴馬、希拉里的稅改方案與特朗普的方案、國會共和黨人瑞恩的稅改“藍圖計劃”加以比較，就會發現兩黨方案之間的相似之處、相通之點。

一是從個人所得稅的改革來看。奧巴馬奉行“劫富濟中救貧”的原則，將個人所得稅最高的兩檔稅率分別由30%和33%提高到36%和39.6%，將資本利得、股息所得的稅率由15%逐步增加到28%，增設了3.8%的凈投資所得稅。希拉里則在競選中對奧巴馬的政策再加碼，宣布對年收入超過500萬美元的富人征收4%的“公平份額附加稅”，對年收入超過100萬美元的富人至少征收30%的個人所得稅，對投資經理從各類私募基金利潤中獲得的“附帶收益”的稅率由23.8%提高到43.4%。盡管奧巴馬對富人加稅來勢洶洶，但實施的結果仍是47%的稅收減免落入了1%的美國富人手中。財政支出的剛性不會降低，為了減少赤字、推行醫保，不得不對個人征收醫保附加稅和特別消費稅，中產階級的稅收負擔只升未降，減稅政策陷入空轉。

特朗普個人所得稅的改革計劃與瑞恩的“藍圖計劃”基本一致：一方面，將七檔稅率簡化為三檔，最高稅率由39%降為33%，個人年收入20 000美元、家庭收入低于50 000美元的納稅人不用繳稅，將標準扣除額由個人6 300美元增加到15 000美元、家庭由12 600美元增加到30 000美元，將兒童和年老者的扣除額增加到每人250 000美元、家庭50 000美元，取消了替代性最低限額稅；另一方面，為防止稅改對財政造成過大沖擊，特朗普將最高邊際稅率由過去宣布的25%謹慎地回調為33%，取消了個人免稅額以增加稅收，對法定扣除項目進行個人10萬美元、家庭20萬美元的封頂處理。對資本利得、股息的征稅仍沿用當前20%的稅率，對投資經理的“附帶收益”的稅率亦適用當前20%的稅率。盡管特朗普為中產階級減稅的口號叫得很響，但根據美國稅收智庫的測算，如以2017年為基數，美國納稅人平均減稅2 940美元，1%的富人年均減稅110萬美元，中產階級年均減稅1 010美元，窮人年均減稅只有110美元。由此可見，兩黨口號不同、方法不同，但實質相同，都是富人得利，中產階級空歡喜一場。

二是從企業所得稅的改革來看。奧巴馬從第二屆任期開始為增強美國企業的競爭力，引導制造業回流大力推進企業所得稅改革，其要點有：1.將企業所得稅稅率由35%降為28%；2.制造業的稅率降為25%；3.擴大和簡化研發的稅收抵免，并在2015年使之永久化；4.鼓勵對清潔能源的投資，給予更多的稅收抵免；5.對中小企業的申報予以簡化，鼓勵中小企業更新改造和增加投資，將投資費用稅前列支的限額提高到250萬美元。希拉里在競選中只是原則性地提出要振興制造業、創造更多的就業崗位，沒有對稅收政策改革的具體闡述，應該仍是遵循奧巴馬的相關主張。

特朗普稅改與瑞恩的“藍圖計劃”的重點在于：1.對公司所得稅稅率，特朗普主張降為15%，瑞恩則主張降為20%；2.對由合伙制企業、有限責任公司等組成的先分后稅、按個人所得稅繳稅的“納稅中間體”，特朗普主張稅率由現有的39.6%下降為15%，瑞恩則為25%；3.除研發抵免外，廢除其他稅收抵免優惠；4.特朗普主張制造企業可以選擇將投資資本費用化在稅前一次性列支，或者將貸款已付利息在稅前扣除，資產在以后年度逐年折舊。瑞恩則主張除土地之外，不管是有形資產還是無形資產，不管什么行業，都可以在稅前一次性列支。從以上方案中可以看出：降稅率是共識，只是力度不一；促研發有共性，只是特朗普和瑞恩更突出；獎投資有共鳴，只是奧巴馬限于中小企業，特朗普擴大為生產企業，瑞恩步子最大，適用于所有企業和除土地之外的所有資產。對納稅中間體的政策涉及中小企業的興衰，打中產階級牌的奧巴馬沒敢提，瑞恩提了，但是力度不夠，這方面特朗普則是看得準、下手狠。

三是從國際稅收政策的改革來看。奧巴馬的改革要點有：1.保留全球收入征稅的制度和國外稅額抵免的政策，但取消國外收入延遲納稅的規定；2.針對跨國公司利用國際稅收籌劃在全球不繳稅、少繳稅，對其海外收入征收19%稅率的最低稅收；3.對跨國公司延遲納稅堆積在海外的收入，凡是匯回的給予14%的優惠稅率；4.對將工作機會外包到美國海外所發生的費用，不得在稅前列支，而將工作崗位和商業機會回流到美國發生的費用，其中20%可以享受抵免所得稅的優惠；5.遏制倒置行為，若美國公司與海外規模明顯偏小的公司合并，則合并后的企業仍被視為美國的納稅實體。希拉里在競選中沒有更多的發揮，在奧巴馬政策的基礎上只是針對倒置行為建議設置離境稅。特朗普和瑞恩的想法是：1.特朗普主張維持全球征稅和外國稅額抵免，但取消海外收入延遲納稅的規定。瑞恩則更為大膽，建議改變全球征稅，實行屬地征稅，對來源于海外的收入給予免稅處理；2.對海外延遲納稅利潤的匯回，特朗普主張給予10%的稅率優惠，瑞恩則主張非現金收入給予3.75%的稅率優惠，現金收入給予8.75%的稅率優惠；3.反對倒置，特朗普和瑞恩都認為把明顯降低稅率，是讓倒置無利可圖的治本之策，沒必要再制定具體的反倒置政策。4.出臺邊境調節稅，特朗普最初的方案是對將生產企業外遷境外或將生產外包境外的跨國公司，如境外生產的產品返銷美國，則進口產品和勞務所發生的費用不得在美國企業的所得稅稅前列支。瑞恩則與2014年共和黨人坎普的方案一致，主張對進口產品和勞務征收20%的邊境調節稅，對出口產品和勞務免征所得稅。這一方案比特朗普的更為激進和全面，不僅使跨國公司的生產外遷和外包難以為繼，而且在產品和勞務的出口和進口上，獎限作用明顯。

除以上三個方面，需要注意的是瑞恩的“藍圖計劃”特別強調對美國國內收入局進行全面改組和改革，任命新的局長，按個人、大企業、小企業建立完善組織架構，建立獨立的爭議解決辦公室，實現稅收信息系統的現代化。這一點奧巴馬和特朗普都沒有談到，但其對于落實稅改至關重要，應會在特朗普今后的稅改計劃中加以體現。

綜上所述，民主、共和兩黨的稅改方案大同小異，這就充分說明特朗普的稅改計劃有廣泛的理論認同和社會基礎，不可等閑視之、漠然處之。

特朗普的稅改計劃目前還是提綱和框架，要進入立法階段，還需在技術層面加以細化和完善，在政治層面與瑞恩等版本的共和黨稅改計劃加以整合，與民主黨人進行折中、調和，稅改計劃能推進到什么程度還有待于更長時間的觀察。既然稅改為美國經濟和社會所急需，有著深厚的歷史積淀和廣泛的社會共識，加之特朗普說到做到的強勢執政風格，我們就不能對特朗普稅改進行簡單的看待、靜止的分析和孤立的判斷，而應該在更廣闊的視野中、更長的時間窗口中動態地加以把握：

一是稅改是振興實業、增加就業、鞏固藍領選票的利器，特朗普不得不做。共和黨人在“二戰”后第四次同時控制了國會兩院，為特朗普稅改提供了有利的政治環境。

二是許多批評者認為特朗普稅改10年內將使美國的赤字增加6萬億美元，經濟上難以承受，稅改也不會成功。但美國稅收基金會通過稅收與經濟增長模型的分析后認為，考慮到經濟的增長和稅基的擴大，特朗普推行減稅形成的赤字可控制在4萬億美元。特朗普本人也強調，既然大量的減稅投入的是研發、制造業、中小企業，今日的減稅就會變成明日納稅申報表上的股息。共和黨人正在討論的邊境調節稅、醞釀已久的開征增值稅等措施，也會在相當大的程度減輕赤字對特朗普稅改的沖擊。

三是如果特朗普的稅改能夠落實，公司所得稅稅率定為15%，制造業的投資乃至如瑞恩提出的各個行業的投資都可以在稅前一次性列支，加之研發費用的稅收抵免和國外稅額抵免，跨國公司在美國承擔的稅負會大幅降低。這就使美國具備了避稅天堂的基本功能，不僅美國的跨國公司會資本回流、總部回遷、生產回歸，其他國家的企業為降低成本、減輕稅負也將會到美國注冊投資、堆積利潤。如果特朗普稅改能實現這樣的蝴蝶效應，就可以放水養魚，在做大蛋糕的過程中將稅改造成的巨大赤字化為無形。

二、對特朗普稅改要作內在邏輯、外在聯系、本質特征的分析

要有效應對特朗普稅改帶來的挑戰，當務之急就是要把特朗普的稅改計劃認清、看透、吃準。按照透過現象看本質、透過形式看實質、通過共性看特質的分析邏輯，由表及里、由點到面、由虛到實，在特朗普稅改方案中找到精髓點以資借鑒，抓住精妙處以利反制，發現精算面以助應對。

（一）“三金”齊匯

特朗普作為商人的百戰歷練讓其深刻認識到資本對經濟發展的作用，資金對經濟發展信心的提振效果。企業所得稅15%的稅率離低稅地愛爾蘭12.5%的所得稅率只有半步之遙，投資一次性列支和研發的稅收抵免可以讓愛爾蘭相形見絀。2013年，英國為吸引外國資本，借鑒歐洲一些國家的做法，出臺了“專利盒”制度，規定國外的無形資產凡是在英國注冊的，其收入可享受10.25%的低稅優惠，很快就有160多家美國跨國公司到英國注冊，讓美國飽受資金流失和利潤轉移之苦。共和黨人、國會撥款委員會主席坎普隨即在其稅改計劃中提出美國也要搞“專利盒”制度，稅率也是10.25%。美國若具備低稅率、寬列支、強抵免這三大要素，再加上“專利盒”制度，即可形成吸引資本的強大效應：一是留住本土資金，二是助力美國跨國公司海外延遲納稅巨額利潤的匯回，三是吸引外國投資。近年來，美國每年的外商直接投資近4 000億美元，特朗普稅改將鞏固美國吸收外商投資第一大國的地位。需要關注的是，美國對外國個人在美國的投資一直就有著優惠的政策，如外國個人在美國銀行的存款免稅，其在美國的股權投資、資本運作也有很多避稅途徑和有意而為的寬松管理。美國在簽署《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA）協議時，借國內法之由，只提供非居民的利息信息而不提供股息、特許權收入、資產轉讓收入等數據，其用心或就在于此。

（二）“三率”齊上

西方的經濟學理論中對稅率的調控作用立足于國內經濟論述的較多，機理比較清晰，但在經濟全球化的條件下，如何與匯率、利率聯動形成調控經濟的倍增效應卻闡述不夠。但在實踐中，美國已經開始統一協調，實現“三率”聯動。

為應對2008年全球金融危機，奧巴馬政府苦戰八年，美國經濟終見起色，迎來了美元走強、美元加息長周期的到來。這就為特朗普通過減稅振興實業、增加就業提供了充沛的資金來源和強勁的投資意愿，特朗普大幅度減稅的預期又使資本的流入增添了動力，充滿了憧憬。其次，美國經濟發展的基礎并不牢固，美元的走強需要良好的企業利潤來支撐，特朗普迫切需要加快稅改來為企業減負，通過企業的良好業績為美元提供減震器和助推器。再次，美元過強不利于美國產品的出口，通過稅改為美國企業減負，在一定程度上可以抵消美元走強和美元加息對出口產品成本的影響。第四，為配合打好貿易戰，特朗普需要階段性地讓美元走勢適當下調，與企業減稅負相配合，形成出口產品成本“雙降”的合力，推動美國產品競爭力的提高。由此可見，做好“三率”聯動的大文章對特朗普稅改至關重要。

（三）“三稅”齊動

一是用國內稅收“廣積糧”。對個人所得稅實施中度減稅，既避免財政赤字難以承受，又讓廣大民眾不同程度地受益，安撫人心，緩和矛盾。對企業所得稅則實施高強度的減稅，一方面企業所得稅占美國聯邦稅收的比重只有11%，減稅的財政安全系數相對較高，另一方面，企業所得稅對重振實業、增加就業、留住利潤、促進投資至關重要。通過兩大稅種的減稅，讓廣大民眾盡快嘗到稅改的甜頭，增強對稅改的信心。

二是用國際稅收“高筑墻”。特朗普國際稅收政策改革的重點是促進海外延遲納稅利潤的匯回。為此，出臺優惠稅率加以誘導和吸引；另一方面，正在討論對進口商品和勞務普遍征收邊境調節稅，讓美國外遷的企業和外包的工作機會回流，通過出口產品減成本、進口產品加成本的辦法，增強美國產品的競爭力。這種用所得稅性質的邊境調節稅來達到國際稅收的目的，在思維上打破了慣性，在技術上是一種大膽的創新。

三是用國際稅改“強稱霸”。特朗普在稅改方案中對國際稅改基本沒有涉及，但由于目前國際稅改的結果符合美國優先的原則，特朗普會在策略、內容上進行微調后為其所用，服務于美國稅改的大戰略。第一，特朗普不滿現在的議而不決、相互扯皮的共治模式，很有可能改變策略，借鑒推進FATCA的經驗，繼續以我為主、單兵突進，并通過“結盟”方式實現美國利益的最大化；第二，特朗普將堅決阻止其他國家利用BEPS行動計劃對美國跨國公司的海外堆積利潤進行瓜分的行為；第三，FATCA金融信息交換的時間窗口一旦到來，特朗普政府對于不合作的國外金融機構必然會嚴加處理，對合作不暢的國外稅務當局也將采取強硬措施；第四，邊境調節稅將對國際稅改中轉讓定價管理等規則形成根本性的挑戰。美國除了對強調無形資產是價值創造的核心，征稅地必須與無形資產創造地、經濟行為發生地相一致的價值創造論持肯定態度外，對轉讓定價的技術問題并不感興趣。綜合利用國際稅改這一平臺為美國稅改特別是邊境調節稅制造輿論，尋找合理的依據，協調不同國家之間形成的矛盾會變成其優先的考量問題；第五，美國很有可能行使對BEPS價值創造和利潤分配的解釋權，無論是雙邊磋商、雙邊預約定價，還是跨國公司的全球文檔、國別報告，都必須體現美國在價值創造中的主要貢獻作用，以實現美國利潤的最大化；第六，強力推進BEPS行動計劃實施過程中仲裁機制的建設，對于不按美國制定的規則行事的國家和企業實施處罰，鞏固美國在全球利潤分配中的強勢地位和既得利益。

（四）“三化”齊推

一是力求“簡化”。簡化稅率，目前的稅改計劃將個人所得稅的稅率由7級減為3級；減少申報數量，根據目前的稅改計劃測算，個人年收入低于2.5萬美元、家庭收入低于5萬美元、年均納稅額低于200美元的7 500萬納稅人將免于申報，個人所得稅納稅人總數減少近一半；減少稅種，廢除3.8%的凈投資稅和取消替代性最低限額稅；簡并扣除項目，將常規扣除、年老者與盲人等附加扣除加以合并為標準扣除，取消個人免稅額；取消除研發稅收抵免之外的絕大部分優惠政策，取消投資費用一次性列支之外大多數繁雜的列支規定，減少稅收籌劃空間；減輕納稅人日常賬冊核算和資料保管的負擔，盡量實現納稅申報的簡單化。

二是努力“優化”。第一是解決債與股之間的矛盾，即因前者利息列支、資產折舊，而后者股息需繳個人所得稅所形成的稅負矛盾。為此，特朗普提出制造業企業凡選擇投資費用化的就不能再列支貸款利息，瑞恩則更為嚴格，即便是不選擇投資費用化的企業，只有利息收入時，發生的利息支出才可以列支，利息收入不足列支的，余額只能向以后年度結轉；第二是解決不同行業、不同類型資產之間因優惠政策過多、列支規定過濫所形成的稅負矛盾。特朗普提出除研發以外，取消其他稅收優惠，實行制造業投資的費用化，取消其他不必要的成本費用列支項目，恢復稅收中性原則，讓企業按照正常的商業邏輯進行投資決策；第三是解決企業不同組織形式之間因股份有限公司既要繳企業所得稅、分配股息又要交個人所得稅，而以中小企業為主的納稅中間體只繳個人所得稅形成的稅負矛盾。特朗普稅改一方面將納稅中間體適用企業所得稅15%的稅率，以體現對中小企業的扶持，另一方面，對從大型納稅中間體分得的利潤，同樣也要視同股息分配進行征稅，以平衡其與股份有限公司的稅負差異。

三是重點“強化”。特朗普盡管在競選中高唱為中產階級減稅的口號，但他的稅改計劃骨子里是把重點放到了在現代經濟中能夠創造財富、創新技術、創造就業的群體身上。第一是支持創新。美國1%的富人大多為企業老板、科技新貴、資本運作者，據美國稅收政策中心的評估，2016到2026年，特朗普降低個人所得稅稅率將減稅近1.5萬億美元，其中大部分會流入富人之手，取消投資凈收入稅和替代性最低限額稅也將對富人有利，10年間將減稅6 560億美元。第二是支持創業。以中小企業為主的納稅中間體占美國所得稅納稅人的90%，每年凈收入超過8 000億美元，是美國經濟特別是就業的重要支撐。特朗普通過給予其15%的優惠稅率，10年間將減稅9 000億美元，力度不可謂不大。第三是支持創造。特朗普將公司所得稅稅率降到15%的歷史最低點，10年內將減稅2.35萬億美元，力度空前。特朗普稅改還提出制造業企業投資費用化的優惠，企業為此將在10年間獲得1.3萬億美元的減稅。兩項減稅總額近4萬億美元，占特朗普減稅總額的三分之二，由此可以看出特朗普稅改支持實體經濟的重心所在和良苦用心。

三、應對特朗普稅改的挑戰要進行國際的、戰略的、系統的思考

（一）國際稅收合作要有大縱深，打好應對挑戰的國際戰

特朗普稅改計劃的推進與BEPS、FATCA、《通用報告準則》（CRS）等國際稅改的落實在時間上高度契合，必然發生相互的作用和影響。特朗普一改奧巴馬在稅改問題上內外兼顧、集體共治、有效管理的做法，采取了美國優先、國內為重、單兵突進的策略，甚至有違國際稅改的共識，采取單邊行動，大規模減稅，或運用邊境調節稅等特殊的稅收手段促進美國產品的出口。這都給國際稅改的推進形成了新的沖擊，帶來了許多不確定因素。中國要有效應對特朗普稅改的挑戰，除著力國內以外，還必須放眼世界，利用國際稅改的大舞臺建立戰略縱深，構建統一戰線，全面反制對沖，化解戰略壓力。

措施一：明確戰略方向。面對近年來西方國家尤其是特朗普上臺以后采取一系列反經濟全球化和貿易保護主義的措施，中國政府宣布堅決反對貿易保護主義，堅持投資與貿易的自由化、便利化，推動國際經濟治理結構和經濟全球化的深化發展。通過國際稅改建立健全國際稅收治理結構是國際經濟治理結構深化發展的重要內容和應有之義，中國支持國際稅改的原則立場不應動搖。近年來，中國在國際稅改中積極參與、主動作為，積累了經驗，贏得了尊重，被視為國際稅改的重要支撐，這就為中國在下一步國際稅改中發揮更大作用奠定了基礎。以BEPS行動計劃為代表的國際稅改盡管在實質上還是西方國家主導下對國際稅收規則的局部完善和技術調整，但是改比不改要好，推動經濟全球化的國際稅改，比搞貿易保護主義的稅改要強。中國要用好已有的工作基礎，保持戰略定力，通過國際稅改，進一步宣示好、落實好中國政府的立場，充分發揮好稅收對全球經濟發展和全球經濟治理的獨特作用。

措施二：尋求戰略支撐。中國要通過國際稅改形成對特朗普政府的戰略壓力和戰略牽制，就必須針對目前國際稅改存在的突出問題，加強與各相關國家和國際組織的溝通與磋商，形成最大公約數，構建廣泛的統一戰線。一是高舉建立公平合理的國際稅收秩序的大旗，代表好、維護好發展中國家的利益，并以“一帶一路”為切入點，與相關發展中國家探索建立經濟互利、稅源共享、公平合理、征管簡便的新型國家間稅收關系和國際稅源分配原則。在理論上、實踐上形成與特朗普利己型稅改的強烈反差，占領國際稅改道德的、規則的制高點，增強中國在國際稅改中的吸引力和領導力；二是利用特朗普聚焦國內稅改，對國際稅改相對漠然的有利時機，推動國際稅改民主機制的建立，打破OECD各國尤其是西方大國的壟斷地位，吸收更多的發展中國家參與決策；三是利用特朗普大規模減稅和單邊行動在西方國家引起的矛盾和摩擦，與大力支持國際稅改并率先深化落實的歐盟委員會加強合作，防止特朗普稅改引發稅收競爭的骨牌效應和無序狀態；四是加強與聯合國、國際貨幣基金組織等國際組織的合作，更好地體現發展中國家利益的正確立場和專業見解，通過政治支持、專業合作、經濟資助等手段，借力打力，形成對特朗普稅改的更多壓力；五是加強與世界貿易組織（WTO）的溝通和合作，對特朗普稅改中有關邊境調節稅等嚴重違反WTO原則的做法進行集體抵制，支持歐盟國家和其他國家就邊境調節稅向WTO仲裁機構進行申訴，以維護貿易自由化、便利化等基本原則。

措施三：實施戰略防御。一是理論上防范。在國際稅收規則演變的過程中，發展中國家為維護自身權益進行了不懈的努力，其成果集中反映在聯合國協定范本和轉讓定價手冊上，但這兩項成果在實踐中落實的效果并不理想。近年來興起的BEPS行動計劃基本沒有吸收多少聯合國范本和手冊的成果和觀點，并在客觀上使其在國際上的影響力進一步被邊緣化。為此，中國應該不負發展中國家的眾望，加大對聯合國相關機構的支持力度和合作深度，對范本和手冊進行研究和更新，擴大其在發展中國家相關國內立法時的作用和影響。其次，面對國際稅改對跨國逃避稅的嚴厲打擊和美國等西方國家競相減稅進行稅源爭奪的新形勢，不少跨國公司將會出現總部回遷、資本回流、無形資產所有權回歸的新特點。美國等西方國家就會因為其在價值創造中技術、品牌、人才、管理、資金等關鍵要素的全覆蓋和經濟實質與法律形式的一致性，而要求在全球利潤分配中占有更大的份額，發展中國家有限或微薄的利潤份額和利潤水平可能還要進一步降低和減少。中國應不失時機地通過聯合國和國際貨幣基金組織、世界銀行、世界貿易組織等國際機構，組織經濟學家和稅務專家，對全球利潤分配中的發展中國家立場進行深入研究和系統闡述，如經濟行為地、收入來源地在利潤分配中的作用，市場因素在價值創造中的地位，公共服務、公共設施對稅源劃分的影響，本土化研發、營銷對全球利潤分配的影響，公式法在全球利潤分配中的可行性等，形成聯合國版的“BEPS”報告，為發展中國家應對特朗普稅改可能引發的稅源爭奪戰提供理論支撐。

二是行動上防衛。BEPS行動計劃推出后，國際社會普遍加強了國際稅收的立法和管理。一些國家特別是發展中國家在國內立法時賦予對BEPS行動計劃相關規則的不同理解和定義，在一定程度上觸動了西方國家的既得利益，引起了跨國公司和西方國家的反彈。為此，OECD在BEPS相關行動計劃的后續技術方案中存在著偏離原有立場，向西方國家利益妥協的跡象，特朗普稅改計劃的利己主義傾向更會激發這一思潮的抬頭，需要高度重視和有效制止。第二，實施國際稅改需要發達國家向發展中國家提供技術援助和業務培訓，OECD和發達國家在操作這一議題時存在言行不一的問題。一方面向發展中國家宣傳有害稅收競爭的危害性，要求各國不得為吸引投資競相出臺稅收優惠政策；另一方面，對英國單邊出臺“谷歌稅”和特朗普可能出臺邊境調節稅等違反BEPS行動計劃基本要求的行為則不敢正視與批評，更談不上制止。在國際稅改落實的過程中，中國要號召廣大發展中國家團結合作，對違反BEPS行動計劃基本要求的各種政策予以批評和積極應對。第三，BEPS行動計劃在不同國家的立法和執法上，存在一定程度上的各自理解、各說各話的情況，確實增加了跨國公司的不確定性和遵從成本。為此，國際社會呼吁盡快建立對稅收問題的國際仲裁。但是，在以BEPS行動計劃為代表的國際稅收規則在共識不夠、剛性不強、組織保障不足的條件下，將仲裁意見凌駕于各國稅收主權之上是否可靠、可行都存在著很大的疑問。在仲裁過程中，發達國家的規則主導地位和專業人員的技術優勢，加之跨國公司巨大的公關能力，必將置發展中國家于更加不利的境地。對此，一定要持謹慎、審慎的態度。第四，金融賬戶信息交換、自動情報交換、國際征管互助等內容既是國際稅改的重要內容，也是特朗普稅改計劃進一步加劇的國際稅源爭奪的重要平臺。發展中國家因其法制健全程度、市場成熟程度、金融機構內控程度、信息占有和信息化程度等客觀限制，在與發達國家合作中處于相對不利的局面，甚至會出現雙方權利義務不平等、自身利益受損、問題處理時容易被動等問題。為此，一定要抓住國際征管合作中雙方權利義務平等這一關鍵，運用國內法這一有效手段，防止提供的信息和履行的義務在范圍、種類、頻率上大于、廣于、多于美國等發達國家，當在合作過程中發現有明顯損害自身利益的，要積極應對，及時制止。

三是利益上要防守。特朗普稅改計劃給國際稅改帶來的不確定性之一，就是可能引發全球稅收競爭失衡和稅源爭奪的無序。稅收是國家主權的集中體現，稅源是國家財政的主要來源，重大挑戰面前，捍衛稅源將成為每個國家的自覺行動。在BEPS行動計劃剛剛開始的2013年，英國以吸引無形資產為目的的“專利盒”制度，印度以保護稅基為目的的13個行業成本加成的安全港規則，讓這兩個國家收獲了實用主義的先發之利。特朗普稅改計劃在一定意義上也可以說是在國際稅收大背景下，基于美國爭取更大利益、獲取戰略主動的適時之舉。中國在這方面既要樹好負責任的大國形象，又要破除思維慣性，適應競爭要求；既敢于為全球技術在中國集聚出臺中國版的“專利盒”制度，又要擅于根據市場因素在全球利潤分配中更加重要的新形勢，實施“市場換稅源”的策略，及時出臺便于征管、增加稅源的安全港規則。

（未完待續）

責任編輯：高 陽