營改增背景下稅收籌劃思路分析

朱金萍

摘要：自2016年5月1日起，我國全面推行營改增試點，各行各業(yè)都面臨著營改增的變革。在營改增的背景之下，稅收籌劃的方式與思路發(fā)生了相應的變化，面臨著一系列的機遇與挑戰(zhàn)。在本文中，就營改增背景下稅收籌劃的十大思路進行解析，以促進稅收籌劃的發(fā)展，促進企業(yè)的進步與發(fā)展。

關(guān)鍵詞：營改增；稅收；籌劃；思路分析

2016年3月，財政部和國家稅務總局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅）[2016]36號，以下簡稱36號文），本文就全國營改增的背景提出改革創(chuàng)新的十大稅收籌劃思路。

一、選擇納稅人身份的籌劃

營改增仍然是將增值稅納稅人劃分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，這兩種納稅人的納稅計稅方式有本質(zhì)的區(qū)別。其中，稅法規(guī)定了一般納稅人必須按照以銷項稅額減去進項稅額作為應納稅額的一般計稅方法；反之，小規(guī)模納稅人則是通用簡易計稅的方法，即不含稅銷售額和征收率相乘得到應納稅額。

二、選擇供應商的籌劃

一般納稅人通常是由銷項稅額減去進項稅額，因此，在銷項稅額一定的情況下，其取得的扣稅憑證的多少直接決定了一般納稅人應交的稅額。通常情況下，一般納稅人的供應商一般納稅人或是小規(guī)模納稅人，但是供應商的選擇在一定程度上決定了其可以獲得的扣稅憑證。國家稅法規(guī)定一般納稅人擁有自行開具應稅行為適用稅率的增值稅專用發(fā)票，但小規(guī)模納稅人則沒有開具發(fā)票的權(quán)限，必須向稅務機關(guān)申請代開適用征收率的增值稅專用發(fā)票。這就體現(xiàn)了一般納稅人想要從小規(guī)模納稅人的供應商手中拿到發(fā)票憑證是比較困難的，且會浪費許多時間，拿到手中發(fā)票憑證上注明的進項稅額也相對一般納稅人供應商的低。因此，一般納稅人在選擇供應商時應對供應商的納稅人身份進行詳細的調(diào)查，以減少稅收成本的支出，減少進項稅。

三、選擇簡易計稅與一般計稅的籌劃

營改增背景下的一般納稅人根據(jù)不同的應稅行為有簡易計稅和一般計稅兩種方式。例如，36號文明確規(guī)定一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務、為甲供工程提供的建筑服務以及以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。同時，其也明確規(guī)定了對銷售不動產(chǎn)、提供文化體育服務和不動產(chǎn)租賃服務可以選用簡易計稅的可能情況。在營改增背景下，不同身份的納稅人的納稅方式已經(jīng)發(fā)生了細小的變化，但是這卻可以是納稅的多少發(fā)生本質(zhì)的變化。因此，試點納稅人應是結(jié)合自身的發(fā)展情況，市場的走向，預測并比較這兩種計稅方式給自身帶來的影響，分析自己更適合應用哪種計稅籌劃，以便達到減稅的目的，這也是營改增變革為人們帶來的優(yōu)惠。

四、兼營行為的籌劃

36號文明確規(guī)定，兼營行為有兼營不同稅率或征收率的應稅行為、兼營簡易計稅方法計稅項目和免征增值稅項目、兼營免稅扣減稅項目三種類型。其中，對于第一中兼營情況可以這樣表明，當其銷售適用17%稅率的酒類產(chǎn)品的同時，又可以將空閑的辦公樓以稅率11%的方式進行出租，還可以將閑置的倉庫用于提供適用6%稅率的倉儲服務，這些計稅方式在財務上要進行嚴格的區(qū)分，不同的稅率進行分別計稅，否則要是混亂計算，則是要按照國家稅法規(guī)定從高適用稅率來繳納增值稅，這無疑是增加了稅收的支出，沒有充分利用營改增的背景進行合理的納稅籌劃。這種問題出現(xiàn)的根本還是納稅人沒有熟悉營改增背景下的納稅操作，沒有對36號文進行充分的了解；對于第二種兼營情況，36號文規(guī)定適用的是一般計稅方法的納稅人兼營簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目而無法劃分不得抵扣的進項稅額可以這樣處理：不得抵扣的進項稅額=當期無法劃分的全部進項稅額*（當期簡易計稅方法計稅項目銷售額+免征增值稅項目銷售額）除以當期全部銷售額。納稅人可以充分利用此公式運算的優(yōu)勢以抵扣進項稅額，減輕稅負的負擔，提高收益率；對于第三種情況，納稅人若是無法分別區(qū)別、核算兼營的免稅、減稅項目是無法減輕稅負的負擔的，反而有增加稅負的風險。綜上所述，納稅人對營改增稅收的銘文規(guī)定，稅收相關(guān)的法律的體系有充分的了解與掌握，并在經(jīng)濟活動中靈活運用是可以減輕稅收的支出，促進自身或是企業(yè)的發(fā)展。

五、混合銷售的策劃

36號文增加了營改增背景下的稅收變化，同時也廢除了傳統(tǒng)稅收的方案，如廢除了早期營改增政策中的“混業(yè)經(jīng)營”，重新定義了“混合銷售”即一項銷售行為不僅涉及服務又涉及貨物。在混合銷售中，并沒有明確固定的納稅路徑，而是根據(jù)經(jīng)營銷售貨物的性質(zhì)進行增值稅的繳納，具體一些可以歸納為從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶（這同時包含貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、銷售、并經(jīng)營銷售服務單位或者個體）的混合銷售是按照根據(jù)銷售貨物的性質(zhì)進行繳納增值稅，不屬于貨物銷售的銷售服務單位或是個體工商戶則是按照銷售服務進行繳納增值稅。這就給銷售服務的單位及個體工商戶的增值稅繳納帶來了許多不確定性。當納稅人銷售的貨物和銷售服務的稅率存在不同的情況下，為了保障分歧的發(fā)生很有可能從高的適用稅率。例如，空調(diào)行業(yè)既是銷售行業(yè)，也是服務行業(yè)，其在銷售空調(diào)的同時，也需要為客戶進行空調(diào)的安裝服務，但空調(diào)銷售的稅率是17%，而空調(diào)安裝的稅率為11%，在混合銷售中是應按照17%的稅率進行繳納增值稅的。因此，為了較低增值稅的繳納，空調(diào)行業(yè)應該對這兩種稅率進行仔細區(qū)分，并分開核算，并且分開簽訂合同，利用書面的保障確保增值稅的分開計算，甚至可以將銷售與服務分開進行業(yè)務的開展，換句話就是成立銷售公司和服務公司，這就可以直接進行增值稅的分開統(tǒng)計，并且不受稅法的影響。

六、納稅義務發(fā)生時間的籌劃

納稅服務發(fā)生時間指的是納稅人發(fā)生應稅行為并觸發(fā)納稅義務的時點。不同行業(yè)，同行業(yè)進行經(jīng)濟活動的不同，其納稅服務時間都有明顯的差異。36號文明確規(guī)定，納稅義務發(fā)生的時間是納稅人發(fā)生應稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天；采取預售款方式提供建筑服務、租賃服務、其納稅發(fā)生時間為收到預收款的當天；從事金融商品轉(zhuǎn)讓，其納稅發(fā)生時間為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。以上充分說明雖然不同的經(jīng)濟項目的納稅服務發(fā)生時間是不同的，但納稅人服務時間是與銷售款的取得、開具發(fā)票的時間、預收款到賬的時間息息相關(guān)的。因此，納稅人就可以總結(jié)以上的相關(guān)情況進行增值稅的繳納，若是企業(yè)或是自身在面臨經(jīng)濟短缺或是項目進行的關(guān)鍵時刻，資金在短時間內(nèi)不能立即調(diào)出，就可采用延遲納稅的方式來解決經(jīng)濟危機，同時也是促進收益的一種方式。

七、進項稅抵扣的籌劃

36號文將不動產(chǎn)和包含土地使用權(quán)等自然資源使用權(quán)在內(nèi)的無形資產(chǎn)所含的增值稅納入抵扣范圍，明確專用于簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)（不包含其他權(quán)益性的資）、不動產(chǎn)的金稅額不得從中抵扣。納稅人就可以根據(jù)在營改增背景下的優(yōu)惠政策行進項稅額抵扣的籌劃，在根本上降低增值稅的支出。

八、不動產(chǎn)分期抵扣的籌劃

增值稅改革可以將不動產(chǎn)對應的進項稅額進行分期抵扣，即自取得不動產(chǎn)之日起分兩年從銷售額中抵扣，60%的進項稅額取得扣稅憑證的當期從銷項稅額中抵扣，剩下的40%的部分作為待抵扣的進項稅額。納稅人可以利用不動產(chǎn)抵扣的便利性進行稅收籌劃的新思路。

九、調(diào)整業(yè)務模式的籌劃

營改增新政規(guī)定，貸款服務按照金融服務適用6%稅率繳納增值稅。貸款質(zhì)的是將資金貸與他人使用而取得利息收入的各種業(yè)務活動，有各種占用、拆借資金取得收入。這就表現(xiàn)了營改增背景下業(yè)務進行的方式發(fā)生相對應的改革，納稅人亦可以將業(yè)務模式按照營改增政策的改革進行調(diào)整，將營改增政策帶來的便利性充分用到業(yè)務中。

十、稅收優(yōu)惠的籌劃

營改增的根本目的就是減輕納稅人的負擔，刺激國家經(jīng)濟的自由發(fā)展、飛速發(fā)展，納稅人通過科學、合理的方式享受稅收優(yōu)惠政策是降低稅負的重要舉措。其中，36號文就已經(jīng)涵蓋有許多優(yōu)惠政策，納稅人應該仔細研讀，并為自己所用。

參考文獻：

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（作者單位：阿克蘇市財政局）