論中國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的坐標(biāo)系選擇及其方法邏輯

楊世忠，陳 波，楊睿寧

YANG Shi-zhong1, CHEN Bo2, YANG Rui-ning3

1.首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)，北京 100070；2.北京物資學(xué)院，北京 101149；3.中央民族大學(xué)，北京 100081

1. Capital University of Economics and Business, Beijing 100070; 2. Beijing Wuzi University, Beijing 101149; 3. Minzu University of China, Beijing 100081

論中國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的坐標(biāo)系選擇及其方法邏輯

楊世忠1，陳 波2，楊睿寧3

YANG Shi-zhong1, CHEN Bo2, YANG Rui-ning3

1.首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)，北京 100070；2.北京物資學(xué)院，北京 101149；3.中央民族大學(xué)，北京 100081

1. Capital University of Economics and Business, Beijing 100070; 2. Beijing Wuzi University, Beijing 101149; 3. Minzu University of China, Beijing 100081

目前，在對(duì)如何編制中國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的探索過程中，存在著兩種不同的坐標(biāo)系選擇及其方法邏輯：一是遵循從國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系發(fā)展而來并為世界各國(guó)普遍認(rèn)同的SEEA報(bào)表體系的路徑、依據(jù)“資源來源=資源使用（占用）”的平衡關(guān)系及其單式記賬邏輯，從宏觀視角編制各級(jí)政府的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表；二是基于世界各國(guó)微觀經(jīng)濟(jì)體對(duì)于經(jīng)濟(jì)資源核算的實(shí)踐與共識(shí)，依據(jù)“資源資產(chǎn)=資源權(quán)益”的平衡關(guān)系及其復(fù)式記賬邏輯，從不同層次不同類型核算主體的視角來探索編制不同類型的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。論文側(cè)重于闡述第二種坐標(biāo)系選擇及其方法邏輯。

自然資源；資產(chǎn)負(fù)債表；統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系；會(huì)計(jì)坐標(biāo)系

一、引言

自2013年11月中國(guó)共產(chǎn)黨十八屆三中全會(huì)提出“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，建立生態(tài)環(huán)境損害責(zé)任終身追究制”①的明確要求以來，國(guó)家統(tǒng)計(jì)總局、資源環(huán)境管理部門及其科研機(jī)構(gòu)和高校專家學(xué)者紛紛開展了對(duì)編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的研究。據(jù)筆者不完全統(tǒng)計(jì)，僅2014年、2015年、2016年三年，在國(guó)內(nèi)期刊發(fā)表的相關(guān)論文已達(dá)121篇②。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制問題已成為資源環(huán)境、公共管理、統(tǒng)計(jì)學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)等不同學(xué)科領(lǐng)域理論界與實(shí)務(wù)界共同關(guān)注的熱點(diǎn)問題。大家圍繞編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表所涉及的前提條件、基本概念、核算主體、核算要素、核算內(nèi)容、核算期間、分類分項(xiàng)、計(jì)量屬性、平衡關(guān)系、報(bào)表種類等等具體問題展開研究，各種觀點(diǎn)見仁見智。其中，以國(guó)家統(tǒng)計(jì)總局牽頭組織、各資源管理部門跟進(jìn)配合的研究工作進(jìn)展迅速，在凝聚大多數(shù)專家及一線工作者共識(shí)的基礎(chǔ)上推出了國(guó)家試點(diǎn)方案，即2015年11月由國(guó)務(wù)院辦公廳印發(fā)的《編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點(diǎn)方案》（以下簡(jiǎn)稱《試點(diǎn)方案》）。《試點(diǎn)方案》指出了試編自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的指導(dǎo)思想、主要目標(biāo)、基本原則、核算內(nèi)容、基本方法、試點(diǎn)區(qū)域及其核算期間。自此，形成了試編我國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的坐標(biāo)系及其方法邏輯——遵循從國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系發(fā)展而來并為世界各國(guó)普遍認(rèn)同的環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系的路徑、依據(jù)“資源來源=資源使用（占用）”的平衡關(guān)系及其單式記賬邏輯，從宏觀視角編制各級(jí)政府的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。為了敘述方便，筆者將此坐標(biāo)系及其方法邏輯定義為單式核算。

二、單式核算的歷史演進(jìn)

人類對(duì)自然資源的核算，是從對(duì)自然實(shí)物形態(tài)的描述開始的。中國(guó)人對(duì)自然資源的認(rèn)識(shí)與分類的文獻(xiàn)記載可以追溯到公元前2 000多年的“禹鑄九鼎”③。大禹治水走遍華夏，功成之后將天下分為九州，然后鑄九鼎分置于九州，每一鼎都鑄刻了該州的山川地域和物產(chǎn)。由于有了對(duì)自然資源的權(quán)威性記載，鼎從此以后不再是烹飪的工具，而成為權(quán)力的象征。成書于春秋時(shí)期的《尚書·禹貢》，記錄了夏禹治水成果和九州的地理區(qū)劃。春秋時(shí)期的《管子》全書85篇，其中有7篇與地理環(huán)境的描述有關(guān)。戰(zhàn)國(guó)時(shí)期的《山海經(jīng)》不僅對(duì)山川河流平原海洋有著方位記載，而且對(duì)各種物產(chǎn)尤其礦產(chǎn)資源有大量記載，如記載礦物89種，記載礦產(chǎn)地309處。我國(guó)的《山海經(jīng)》比起希臘學(xué)者泰奧弗拉斯托斯寫于公元前3世紀(jì)的《石頭志》（書中記載了十六種礦物，分金、石、土三類）要早200多年。

隨著自然科學(xué)和不同學(xué)科分類的發(fā)展，對(duì)自然資源的核算日益豐富。及至現(xiàn)代，幾乎所有的國(guó)家和地區(qū)，都有著對(duì)轄區(qū)范圍內(nèi)各種自然資源的分類與統(tǒng)計(jì)。但是對(duì)自然資源及環(huán)境進(jìn)行綜合性的統(tǒng)計(jì)核算，則是20世紀(jì)90年代才開始，并且是源于對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算內(nèi)容的補(bǔ)充。20世紀(jì)30年代，英國(guó)凱恩斯倡導(dǎo)政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)并開啟了對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系的研究。在斯通等學(xué)者的努力下，建立起至今仍在發(fā)揮作用的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系（System of National Accounts，簡(jiǎn)稱SNA）。SNA核算體系的主要特點(diǎn)是重增值，輕耗費(fèi)；其主要指標(biāo)有國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（Gross Domestic Products，GDP）和國(guó)民生產(chǎn)總值（Gross National Products，GNP）。由于原有SNA核算體系未能反映資源耗費(fèi)與環(huán)境惡化情況，人們開始尋求新的核算路徑，以解決資源環(huán)境的核算問題。開始，是在SNA基礎(chǔ)上計(jì)算綠色GDP，即NDP（Net Domestic Products），方法是從GDP中扣除環(huán)境成本。例如，日本政府于1973年提出“凈國(guó)民福利”指標(biāo)，把治理環(huán)境污染的費(fèi)用從國(guó)民收入中扣除，使當(dāng)年的GDP增長(zhǎng)從8.5%降到了5.8%。這被扣除的2.7%就是環(huán)境成本。繼日本之后，挪威、芬蘭、法國(guó)、美國(guó)、墨西哥、印尼等國(guó)家紛紛效仿，也核算綠色GDP。只是各國(guó)的綠色GDP核算口徑不盡一致。我國(guó)的環(huán)保部門曾于2004年開始探討綠色GDP的核算，并于2006年6月與統(tǒng)計(jì)部門聯(lián)合發(fā)布《中國(guó)綠色國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算研究報(bào)告2004》。研究報(bào)告表明，2004年全國(guó)因環(huán)境污染造成的經(jīng)濟(jì)損失為5 118億元，占當(dāng)年GDP的3.05%；虛擬治理成本為2 874億元，占當(dāng)年GDP的1.8%。此外，由世界銀行招標(biāo)、中國(guó)環(huán)境規(guī)劃院、中國(guó)人民大學(xué)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)政策研究中心投標(biāo)的項(xiàng)目研究成果《建立中國(guó)綠色國(guó)民核算體系研究》也于2006年12月發(fā)布。但是該項(xiàng)成果僅在部分地區(qū)進(jìn)行了試點(diǎn)，并未在實(shí)踐中得到推廣應(yīng)用。2015年，環(huán)境保護(hù)部重啟《國(guó)家環(huán)境資產(chǎn)核算體系建立》項(xiàng)目研究（亦稱“綠色GDP 2.0”版）。

為了彌補(bǔ)SNA的不足，聯(lián)合國(guó)、歐盟、國(guó)際貨幣基金組織、經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織、世界銀行于1993年共同推出了《1993年國(guó)民核算手冊(cè)：綜合環(huán)境和經(jīng)濟(jì)核算體系》（System of Environmental-Economic Accounting，簡(jiǎn)稱 SEEA-1993），SEEA-1993作為SNA的衛(wèi)星賬戶，首次將環(huán)境核算納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系中（陳玥等，2015）。SEEA首次建立了與SNA相一致的、可系統(tǒng)地核算環(huán)境資源存量和資本流量的框架，提出了對(duì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展水平進(jìn)行評(píng)估和測(cè)量的概念和方法。但是SEEA並不是對(duì)SNA的更新或替代，而是在不改變SNA的基礎(chǔ)上，考慮環(huán)境因素，對(duì)以SNA為核心的賬戶體系進(jìn)行的補(bǔ)充。2003年，上述組織在修改SEEA-1993的基礎(chǔ)上推出了SEEA-2003，對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算體系進(jìn)行了全面闡述，詳細(xì)說明了把資源耗減、環(huán)境保護(hù)和環(huán)境退化等問題納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算的概念、方法、分類和基本準(zhǔn)則，構(gòu)建了環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算基本框架，可以就環(huán)境對(duì)經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)和經(jīng)濟(jì)對(duì)環(huán)境的影響進(jìn)行一致的分析。2012年，SEEA-2003又經(jīng)過全面修改，更新為SEEA-2012。新版本的SEEA在明確各類自然資源定義和分類的基礎(chǔ)上，設(shè)置了七組自然資源資產(chǎn)賬戶。即礦產(chǎn)和能源資源賬戶、土地資產(chǎn)賬戶、土壤資源賬戶、木材資源資產(chǎn)賬戶、水生資源資產(chǎn)賬戶、其他生物資源賬戶和水資源資產(chǎn)賬戶。這些自然資源資產(chǎn)賬戶包含實(shí)物量與價(jià)值量?jī)纱箢惡怂惚砀瘢梢詫⒆匀毁Y源的形成來源和用途配置以“資產(chǎn)來源=資產(chǎn)使用（占用）”的形式反映出來。目前，SEEA-2012已成為各國(guó)進(jìn)行宏觀資源環(huán)境核算實(shí)踐的權(quán)威指導(dǎo)性文件。但是各國(guó)的核算內(nèi)容、核算程度、核算方法以及披露方式卻不盡相同。例如，美國(guó)只對(duì)自然資源儲(chǔ)備、物質(zhì)能量流動(dòng)、環(huán)境保護(hù)支出三部分進(jìn)行核算，并且沒有披露在聯(lián)邦政府的主要財(cái)務(wù)報(bào)表中，而是披露在聯(lián)邦政府要求的附加信息里。加拿大資源環(huán)境核算體系與SEEA大體一致，主要內(nèi)容包括自然資源存量賬戶、物質(zhì)和能源流量賬戶、環(huán)境保護(hù)支出賬戶等內(nèi)容，并將其作為衛(wèi)星賬戶對(duì)傳統(tǒng)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算賬戶進(jìn)行了擴(kuò)展。澳大利亞水會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于2009年發(fā)布了《澳大利亞水核算概念框架》，接著在2012年發(fā)布《通用目的水核算準(zhǔn)則第1號(hào)》和《通用目的水核算準(zhǔn)則第2號(hào)》（水鑒證準(zhǔn)則），成為第一個(gè)進(jìn)行水資源會(huì)計(jì)核算和基于會(huì)計(jì)核算進(jìn)行環(huán)境審計(jì)的國(guó)家。根據(jù)SEEA-2012和我國(guó)實(shí)際，2014年4月，國(guó)家統(tǒng)計(jì)局制定了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的改革實(shí)施規(guī)劃；2014年5月，貴州省成為首個(gè)將編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表列入地方性法規(guī)的省份，并選取赤水市和荔波縣為試點(diǎn)開展工作；2015年1月，內(nèi)蒙古林業(yè)廳探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表取得突破性進(jìn)展，編制出了試點(diǎn)區(qū)的林業(yè)資源資產(chǎn)負(fù)債表；2015年9月，在中共中央、國(guó)務(wù)院頒發(fā)的《生態(tài)文明體制改革總體方案》中，要求“制定自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制指南，構(gòu)建水資源、土地資源、森林資源等的資產(chǎn)和負(fù)債核算方法，建立實(shí)物量核算賬戶，明確分類標(biāo)準(zhǔn)和統(tǒng)計(jì)規(guī)范，定期評(píng)估自然資源資產(chǎn)變化狀況。在市縣層面開展自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制試點(diǎn)，核算主要自然資源實(shí)物量賬戶并公布核算結(jié)果”。2015年11月，《試點(diǎn)方案》出臺(tái)，確認(rèn)了“在內(nèi)蒙古自治區(qū)呼倫貝爾市、浙江省湖州市、湖南省婁底市、貴州省赤水市、陜西省延安市開展編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點(diǎn)工作”。

遵循從國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系發(fā)展而來并為世界各國(guó)普遍認(rèn)同的SEEA報(bào)表體系的路徑、依據(jù)“資源來源=資源使用（占用）”的平衡關(guān)系及其單式記賬邏輯，從宏觀視角編制各級(jí)政府的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，這是我國(guó)目前推進(jìn)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制工作的坐標(biāo)系選擇。但是在探索過程中，此項(xiàng)選擇并非唯一選擇，基于對(duì)名副其實(shí)的資產(chǎn)負(fù)債表本質(zhì)及其演變歷史的理解，另外一種選擇也開始浮出水面，這就是基于世界各國(guó)微觀經(jīng)濟(jì)體對(duì)于經(jīng)濟(jì)資源核算的實(shí)踐與共識(shí)，依據(jù)“資源資產(chǎn)=資源權(quán)益”的平衡關(guān)系及其復(fù)式記賬邏輯，從不同層次不同類型核算主體的視角來探索編制不同類型的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。為了便于區(qū)分兩種不同的坐標(biāo)系及其方法邏輯，我們將前者稱為“統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”，將后者稱為“會(huì)計(jì)坐標(biāo)系”。[1-3]

三、復(fù)式核算的歷史演進(jìn)與應(yīng)用擴(kuò)展研究

資產(chǎn)負(fù)債表源于15世紀(jì)意大利沿海商業(yè)城市流行的借貸記賬法，它一開始就與復(fù)試核算緊密相連。當(dāng)時(shí)，借貸記賬法應(yīng)用于意大利沿海城市威尼斯、熱那亞、佛羅倫薩的金融與商業(yè)企業(yè)的會(huì)計(jì)實(shí)踐，經(jīng)由佩魯賈大學(xué)的數(shù)學(xué)教授盧卡·帕喬利的總結(jié)，發(fā)表于1494年出版的《數(shù)學(xué)大全》之中。從歷史的脈絡(luò)看，出于對(duì)資產(chǎn)借貸的核算需要——即一方面要將資產(chǎn)的形態(tài)及其變化進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，另一方面又要對(duì)附著于資產(chǎn)之上的債權(quán)債務(wù)關(guān)系及其變化進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，兩個(gè)方面分類核算的匯總結(jié)果還必須相等，如果不相等，就會(huì)出現(xiàn)“有產(chǎn)無權(quán)”或“有權(quán)無產(chǎn)”的現(xiàn)象，說明核算結(jié)果有問題，會(huì)計(jì)信息不可靠。因此，以“一人所有之財(cái)產(chǎn)=其人所有權(quán)之總值”④為基本平衡關(guān)系的復(fù)式記賬法及其代表性的資產(chǎn)負(fù)債表由此應(yīng)運(yùn)而生。其起初在金融業(yè)的廣泛應(yīng)用說明了這一點(diǎn)。借貸記賬法的根本特征是復(fù)試記賬，即同一引起財(cái)產(chǎn)及其關(guān)系變化的事項(xiàng)，必須在兩個(gè)及兩個(gè)以上的科目中加以記錄，且不同記賬方向的金額要相等。這是復(fù)式記賬法的產(chǎn)生階段或形成階段。此后，隨著資本積累不斷擴(kuò)大和合伙經(jīng)營(yíng)期限的不斷延長(zhǎng)，復(fù)式記賬法的應(yīng)用擴(kuò)展到了工業(yè)組織，盡管借貸關(guān)系仍然存續(xù)于組織之中，但企業(yè)的所有者權(quán)益也在“借貸”記賬符號(hào)不變的前提下得到了清晰反映。它從意大利到尼德蘭，繼而到英格蘭的歷史說明了這一點(diǎn)。這是復(fù)式記賬法發(fā)展的第一階段。十八世紀(jì)的英國(guó)工業(yè)革命（即馬克思在《資本論》中所指的“機(jī)器大工業(yè)”）促使企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模和資本集聚規(guī)模空前擴(kuò)大，企業(yè)的資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)與資產(chǎn)所有權(quán)發(fā)生分離，會(huì)計(jì)核算的雙重性要求更加強(qiáng)烈了：一方面要如實(shí)反映企業(yè)用于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各項(xiàng)資源（包括債權(quán)）投放的賦存和分布狀態(tài)，體現(xiàn)出資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)的使用結(jié)果；另一方面要清晰反映企業(yè)內(nèi)外對(duì)于各項(xiàng)資源的所有權(quán)和承擔(dān)債務(wù)的關(guān)系，體現(xiàn)出資產(chǎn)權(quán)益的劃分及結(jié)果。這時(shí)候，復(fù)式記賬法仍然能夠解釋和反映兩權(quán)分離下的公司資產(chǎn)及其權(quán)益關(guān)系的變化，正因如此，它最終成為世界通用的商業(yè)語言。復(fù)式記賬法從英國(guó)到美國(guó)、繼而在全世界得到普遍應(yīng)用的歷史說明了這一點(diǎn)。這是復(fù)式記賬法發(fā)展的第二階段。及至后來，資產(chǎn)負(fù)債表開始應(yīng)用于非營(yíng)利組織的財(cái)務(wù)管理，這是復(fù)式記賬發(fā)展的第三階段。目前，人們開始跳出微觀視角和社會(huì)視角，把眼光放到了自然界，聚焦于解決人類與自然之間的和諧問題。資產(chǎn)負(fù)債表在這樣的歷史背景下提出來研究，有理由相信，隨著資產(chǎn)負(fù)債表及其復(fù)式記賬法在對(duì)自然資源管理和生態(tài)文明建設(shè)中的應(yīng)用研究取得進(jìn)展，資產(chǎn)負(fù)債表及其復(fù)式核算邏輯——這一人類管理經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的古老工具，將煥發(fā)出新的生機(jī)，進(jìn)入應(yīng)用發(fā)展的第四階段⑤。

在我國(guó)，資產(chǎn)負(fù)債表的應(yīng)用經(jīng)歷了“引進(jìn)—改造—恢復(fù)”三個(gè)時(shí)期。建國(guó)以前1930年代從西方引入，其格式與今天的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表無大區(qū)別。建國(guó)以后，我國(guó)開始進(jìn)行工商業(yè)的社會(huì)主義改造，企業(yè)資產(chǎn)全部公有（含國(guó)有和集體所有）。在此背景下，如何反映企業(yè)資產(chǎn)的權(quán)益關(guān)系，是沿用國(guó)際公認(rèn)的資產(chǎn)負(fù)債表及其復(fù)式簿記系統(tǒng)還是另起爐灶、自創(chuàng)一套符合社會(huì)主義計(jì)劃經(jīng)濟(jì)管理要求的會(huì)計(jì)體系，成為會(huì)計(jì)界爭(zhēng)議的焦點(diǎn)。結(jié)果是，財(cái)政部對(duì)政府預(yù)算會(huì)計(jì)“采用復(fù)式記賬原理和現(xiàn)金收付記賬方法登記賬目”的方式 ，對(duì)工商企業(yè)會(huì)計(jì)的改革則在13個(gè)部門自行制定會(huì)計(jì)制度的基礎(chǔ)上，由財(cái)政部來制定全國(guó)統(tǒng)一的企業(yè)會(huì)計(jì)制度。這時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表保留名稱，但左右兩邊的內(nèi)容均發(fā)生了變化：左邊仍然是資產(chǎn)，右邊卻只有負(fù)債沒有權(quán)益，表明企業(yè)的凈資產(chǎn)權(quán)益來自于國(guó)家，是企業(yè)對(duì)國(guó)家的債務(wù)。然后是甲乙丙丁戍五個(gè)板塊，每個(gè)板塊要求左右對(duì)應(yīng)，互相平衡。甲：“固定及提出資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)“固定及定額負(fù)債”；乙：“定額資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)“定額資產(chǎn)負(fù)債”；丙：“清算及其他資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)“清算及其他負(fù)債”；丁：“基本建設(shè)資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)“基本建設(shè)負(fù)債”；戍：“大修理資產(chǎn)”對(duì)應(yīng)“大修理負(fù)債”。每一個(gè)板塊里，按照所屬會(huì)計(jì)科目來列示項(xiàng)目。這是我國(guó)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的第一次改造。

我國(guó)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的第二次改造是在1958年大躍進(jìn)的背景下進(jìn)行的。在否定資本范疇的呼聲下，報(bào)表名稱改變?yōu)橘Y金平衡表。以資金占用與資金來源之間的平衡關(guān)系來取代資產(chǎn)與負(fù)債的平衡關(guān)系。同時(shí)，將第一次變革后資產(chǎn)負(fù)債表的五段式平衡改為固定資產(chǎn)及其資金來源、流動(dòng)資產(chǎn)及其資金來源和專項(xiàng)資產(chǎn)及其資金來源三段式平衡。

我國(guó)企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表在1992年財(cái)政部發(fā)布“兩則兩制”⑥改革以后恢復(fù)原狀。從格式上看，資產(chǎn)負(fù)債表仍將資產(chǎn)置于報(bào)表左方、將負(fù)債和所有者權(quán)益置于報(bào)表右方，是“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”公式的表格化。并列式的資產(chǎn)負(fù)債表由于直觀地反映了資產(chǎn)與負(fù)債和所有者權(quán)益之間的對(duì)應(yīng)平衡關(guān)系，故應(yīng)用廣泛。

四、復(fù)式核算下的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表

按照資產(chǎn)負(fù)債表的邏輯，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是匯總分類反映自然資源賦存、變化及其權(quán)益關(guān)系與環(huán)境責(zé)任的核算報(bào)表。編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表有助于各級(jí)政府摸清管轄區(qū)域范圍內(nèi)的自然資源“家底”，分清不同組織對(duì)環(huán)境改善、環(huán)境修復(fù)和環(huán)境治理所承擔(dān)的責(zé)任。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)于企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表而言，不僅僅是一個(gè)名稱上變化，更重要的是會(huì)計(jì)主體的轉(zhuǎn)移和方法邏輯的延伸。會(huì)計(jì)主體從“以資為本”的企業(yè)擴(kuò)大到“以民為本”的政府⑦，方法邏輯從企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表延伸到自然資源資產(chǎn)負(fù)債表。企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的方法邏輯表現(xiàn)為四種核算方法所形成的四項(xiàng)數(shù)量平衡關(guān)系：分層分類法形成匯總與分類之間的平衡，四柱結(jié)算法形成跨期變動(dòng)平衡，二維分類法形成資產(chǎn)權(quán)責(zé)平衡，借貸記賬法形成借貸平衡。

（一）分層分類核算與匯總分類平衡

分層分類核算是會(huì)計(jì)與統(tǒng)計(jì)共同的方法特征。據(jù)郭道揚(yáng)教授考證，“會(huì)計(jì)”二字最早見于《周禮》⑧。“會(huì)”字的含義是會(huì)合、匯總、總合之意；“計(jì)”字有計(jì)算、計(jì)劃、計(jì)謀之意。二字連用的含義就是匯總核算與分散計(jì)算相統(tǒng)一。分散計(jì)算是指從空間和性質(zhì)上對(duì)財(cái)產(chǎn)物資及其產(chǎn)權(quán)關(guān)系增減變化數(shù)量的分門別類反映，從時(shí)間上對(duì)財(cái)產(chǎn)物資及其產(chǎn)權(quán)關(guān)系增減變化數(shù)量的逐日逐月反映；匯總核算是指從空間上對(duì)財(cái)產(chǎn)物資及其產(chǎn)權(quán)關(guān)系增減變化的分門別類反映結(jié)果的數(shù)量匯總，從時(shí)間上對(duì)財(cái)產(chǎn)物資及其產(chǎn)權(quán)關(guān)系增減變化數(shù)量的逐日逐月反映結(jié)果的積累。對(duì)此，清代數(shù)學(xué)家焦循（字理堂，1763—1820）說：“會(huì)，大計(jì)也。然則零星算之為計(jì)，總合算之為會(huì)。”⑨而循時(shí)間順序，根據(jù)每日發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)逐一進(jìn)行計(jì)算記錄，每月小結(jié)，每年總結(jié)的計(jì)算過程，則是“日成，月要，歲會(huì)”。

資產(chǎn)負(fù)債表的左右兩方均根據(jù)分層分類的方法來反映核算對(duì)象的數(shù)量。例如，資產(chǎn)分為流動(dòng)資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、長(zhǎng)期投資、無形資產(chǎn)等大項(xiàng)，是為第一層次；在流動(dòng)資產(chǎn)項(xiàng)下，又有貨幣資金、短期投資、應(yīng)收票據(jù)等項(xiàng)，是為第二層次；如果需要，還可以有第三層次，如在貨幣資金項(xiàng)下，有銀行存款、庫存現(xiàn)金等。需要說明，資產(chǎn)負(fù)債表反映的是“會(huì)”，即總和算之的結(jié)果。而支撐資產(chǎn)負(fù)債表的賬簿系統(tǒng)乃至憑證系統(tǒng)，反映的是“計(jì)”，分散計(jì)算的結(jié)果。[4]

分層分類核算所形成的數(shù)理平衡關(guān)系是下一層級(jí)分散計(jì)算的結(jié)果合計(jì)之后要等于本層級(jí)的總數(shù)。

對(duì)編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表而言，分層分類方法仍然是最基本的核算方法——將自然資源分成若干大類，大類之下分成小類，小類之下分成細(xì)類，如此類推。對(duì)每一類資源的分層分級(jí)，已有現(xiàn)成的標(biāo)準(zhǔn)，直接利用便可。例如生物資源，就有“界門綱目科屬種”的分層分類。這里需要解決的，是不同自然資源計(jì)量單位的統(tǒng)一問題和哪一個(gè)層級(jí)上表的問題。由此而來的數(shù)理平衡關(guān)系也是匯總分類的平衡關(guān)系。

（二）四柱結(jié)算與跨期變動(dòng)平衡

人們?cè)趯?duì)獲取與消耗生產(chǎn)或生活資料進(jìn)行核算的漫長(zhǎng)實(shí)踐中，逐漸形成了“收”“支”或“出”“納”的平衡觀念。據(jù)《周禮·天官》記載，在我國(guó)西周時(shí)期，朝廷財(cái)政收支核算是建立在“三柱結(jié)算法”基礎(chǔ)之上的，即以“入-出=余”的平衡關(guān)系為結(jié)算的基礎(chǔ)。到了唐朝中期，開始有了“四柱結(jié)算法”的名目⑩。“四柱結(jié)算法”是將“三柱結(jié)算法”中的“入”區(qū)分為本期收入數(shù)額與上期結(jié)余數(shù)額兩個(gè)部分。這樣劃分在一定程度上可以防止因新舊賬目混淆而發(fā)生舞弊現(xiàn)象，并且可以分清往期收入與當(dāng)期收入的責(zé)任邊界，同時(shí)，也便于加強(qiáng)對(duì)庫藏財(cái)物的管理。宋代以后，四柱結(jié)算法得到了廣泛應(yīng)用。四柱結(jié)算法中的四項(xiàng)要素在歷史演變不同時(shí)間和空間范圍內(nèi)，使用著各自習(xí)用的名稱狀態(tài)，最終統(tǒng)一命名為“舊管”“新收”“開除”“實(shí)在”。“舊管”表示期初結(jié)余，“新收”表示本期收入，“開除”表示本期支出，“實(shí)在”表示期末結(jié)余。四柱結(jié)算方法形成的平衡關(guān)系有兩種表現(xiàn)形式。一種是總額平衡公式：“舊管+新收=開除+實(shí)在”。另一種是差額平衡公式：“舊管+新收-開除=實(shí)在”。這是現(xiàn)代會(huì)計(jì)核算最基本的平衡公式“期初結(jié)余+本期收入-本期支出=期末結(jié)余”的淵源，它反映了核算對(duì)象（例如某項(xiàng)資產(chǎn)）在不同時(shí)期之間數(shù)量增減變化的規(guī)律，所形成的是數(shù)量跨期變動(dòng)平衡。

（三）復(fù)式分類核算與資產(chǎn)權(quán)益平衡

源于15世紀(jì)意大利地中海沿岸商業(yè)城市的復(fù)式記賬，以復(fù)式分類作為其核算的根本方法。所謂“復(fù)式分類核算”，就是對(duì)同一個(gè)對(duì)象從兩個(gè)不同的側(cè)面來反映，每一側(cè)面反映的結(jié)果都用同樣的貨幣尺度來量化和計(jì)量，兩個(gè)側(cè)面的貨幣反映結(jié)果最終在金額數(shù)量上相等，以此來稽核驗(yàn)證各自反映會(huì)計(jì)對(duì)象結(jié)果的正確性。在企業(yè)資產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的條件下，管理當(dāng)局一方面要知道各種形態(tài)的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)和數(shù)量，另一方面還要分清企業(yè)資產(chǎn)的權(quán)屬（債權(quán)或所有權(quán)），資產(chǎn)負(fù)債表正好符合這種要求。資產(chǎn)負(fù)債表的左方是按照資產(chǎn)的形態(tài)及其用途對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行分類核算，右方則根據(jù)權(quán)益及其保障程度對(duì)附著在資產(chǎn)上面的權(quán)益進(jìn)行分類核算，兩方面核算的結(jié)果在數(shù)額上相等。即復(fù)式分類核算形成資產(chǎn)權(quán)益平衡。對(duì)企業(yè)而言，附著在資產(chǎn)上面的權(quán)益分成兩大類：一類是負(fù)債，一類是企業(yè)所有者權(quán)益。所以資產(chǎn)與權(quán)益的平衡就表現(xiàn)為資產(chǎn)負(fù)債表的平衡公式：“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”。美國(guó)密歇根大學(xué)教授佩頓（William Andrew Paton，1889—1991）在《會(huì)計(jì)理論》（Accounting Theory，1922）著作中，認(rèn)為會(huì)計(jì)的著眼點(diǎn)應(yīng)當(dāng)是企業(yè)這個(gè)“個(gè)體”，他主張將債權(quán)人和所有者統(tǒng)一看作企業(yè)的權(quán)益持有人，將“資產(chǎn)-負(fù)債=所有者權(quán)益”這一基本會(huì)計(jì)方程式改為“資產(chǎn)=權(quán)益”。佩頓的改動(dòng)揭示了資產(chǎn)與權(quán)益相平衡的真相，這種平衡正是復(fù)式分類核算的結(jié)果。[5-8]

（四）借貸記賬法與借貸平衡

借貸記賬法是以“借”“貸”二字為記賬符號(hào)的一種復(fù)式記賬方法，它源于十五世紀(jì)意大利地中海沿岸城市的金融企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐。復(fù)式記賬是對(duì)于每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，均在兩個(gè)或兩個(gè)以上的會(huì)計(jì)賬戶（會(huì)計(jì)科目）中予以記錄，記錄的數(shù)額（金額）相等，方向相反；它與每一項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)只在一個(gè)會(huì)計(jì)賬戶（會(huì)計(jì)科目）中予以記錄的單式記賬相對(duì)應(yīng)。借貸記賬法的基本原則是“有借必有貸，借貸必相等”。每一項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)，都要分別在借方和貸方賬戶對(duì)這一事項(xiàng)進(jìn)行記錄，由于是同一事項(xiàng)，借貸雙方所記錄的事項(xiàng)方向相反、數(shù)額相等。由此而形成的記賬憑證、賬簿記錄和資產(chǎn)負(fù)債表的借方結(jié)存額和發(fā)生額與貸方相等的結(jié)果，就是借貸平衡。

借貸平衡也稱試算平衡，根據(jù)復(fù)試記賬原理，涉及資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)各項(xiàng)目的增減變化不外乎四種類型。無論發(fā)生哪一種類型的變化，均不會(huì)破壞資產(chǎn)負(fù)債表的平衡關(guān)系。第一種類型，新增資產(chǎn)：如企業(yè)取得一筆流動(dòng)資金貸款，則借記“銀行存款”科目，貸記“短期借款”科目；公式左側(cè)增加流動(dòng)資產(chǎn)，右側(cè)增加流動(dòng)負(fù)債，平衡關(guān)系保持不變。第二種類型，減少債務(wù)：如企業(yè)支付購(gòu)貨款，則借記“應(yīng)付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目；公式左側(cè)減少資產(chǎn)，右側(cè)減少負(fù)債，平衡關(guān)系保持不變。第三種類型，公式左側(cè)有增有減且數(shù)量相當(dāng)：如企業(yè)用貨幣資金購(gòu)買原材料，則借記“原材料”科目，貸記“銀行存款”科目；公式左側(cè)減少的銀行存款金額與增加的原材料金額數(shù)量相當(dāng)，平衡關(guān)系不變。第四種類型，公式右側(cè)有增有減且數(shù)量相當(dāng)：如債轉(zhuǎn)股，則借記“長(zhǎng)期負(fù)債”科目，貸記“資本公積”科目；公式右側(cè)減少的負(fù)債與增加的所有者權(quán)益金額相當(dāng)，平衡關(guān)系不變。

綜上所述，分層分類核算與四柱結(jié)算是單式記賬的數(shù)理基礎(chǔ)，而加上復(fù)式分類核算與借貸記賬就形成了復(fù)式記賬的數(shù)理基礎(chǔ)。換句話說，單式記賬是建立在匯總分類平衡和跨期變動(dòng)平衡這兩種平衡基礎(chǔ)之上的；復(fù)式記賬則是建立在匯總分類平衡、跨期變動(dòng)平衡、資產(chǎn)權(quán)益平衡和借貸平衡這四種平衡基礎(chǔ)之上的。從人類核算歷史演進(jìn)過程看，是先有單式記賬后有復(fù)式記賬，先有官?gòu)d會(huì)計(jì)的單式記賬后有企業(yè)會(huì)計(jì)的復(fù)式記賬，前者只關(guān)注核算對(duì)象的形態(tài)及其數(shù)量的增減變化，后者在關(guān)注核算對(duì)象形態(tài)及其數(shù)量增減變化的同時(shí)，還關(guān)注附著于核算對(duì)象之上的權(quán)益關(guān)系形式及其數(shù)量的增減變化。因此，對(duì)于走向資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)權(quán)與資產(chǎn)所有權(quán)相分離的企業(yè)而言，具有復(fù)式分類與借貸平衡邏輯的復(fù)式記賬法必然要取代僅具有分層分類與四柱平衡邏輯的單式記賬法。這是歷史的選擇，也是邏輯的必然。

同樣道理，當(dāng)核算主體從企業(yè)演變成為政府的時(shí)候，面對(duì)在商品經(jīng)濟(jì)條件下的自然資源，仍然需要既從資產(chǎn)形態(tài)及其數(shù)量增減變化的角度、又從附著于資產(chǎn)的權(quán)益形式及其數(shù)量增減變化的角度，來對(duì)自然資源的賦存狀態(tài)及其增減變化、對(duì)自然資源的權(quán)益關(guān)系及其增減變化兩個(gè)角度進(jìn)行核算。實(shí)際上，根據(jù)權(quán)責(zé)相隨的法則，當(dāng)人們能夠?qū)⒏街谧匀毁Y源資產(chǎn)之上的權(quán)益關(guān)系確認(rèn)清楚時(shí)，對(duì)自然資源資產(chǎn)及其變化所承擔(dān)的責(zé)任所在也就清楚了。

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的現(xiàn)實(shí)目的是摸清自然資源的家底，明確對(duì)自然資源保護(hù)、開發(fā)及利用的責(zé)任。表1是根據(jù)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表的方法邏輯而編制的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表主表的框架演示，其左方旨在列示各種形態(tài)類型的自然資源資產(chǎn)，目的在于厘清家底和現(xiàn)狀；其右方旨在列示附著于自然資源資產(chǎn)之上的各種權(quán)益關(guān)系，目的在于明確權(quán)益與責(zé)任。[9-11]

實(shí)際報(bào)表要比表1的簡(jiǎn)單示意復(fù)雜得多，但是原理相同，即四種平衡關(guān)系成立。需要說明的是：第一，計(jì)量單位既可以采用資源當(dāng)量（確定一個(gè)不同計(jì)量單位的比例關(guān)系以后形成），也可以采用貨幣當(dāng)量（需要先進(jìn)行資源估值）。第二，自然資源資產(chǎn)及其權(quán)益關(guān)系的分類分層應(yīng)與現(xiàn)實(shí)中的分類分層相吻合，此處的分類分層僅僅是示意。第三，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是一個(gè)報(bào)表體系，一方面，它是不同大類資產(chǎn)負(fù)債表的匯總；根據(jù)我國(guó)政府對(duì)自然資源管理的職責(zé)分工，國(guó)土資源歸國(guó)土資源部管轄，其中包括土地資源、礦產(chǎn)資源、地質(zhì)遺跡資源和海洋資源；水資源歸水利部門管轄；林業(yè)資源歸林業(yè)總局管轄，等等。因此，將土地資源資產(chǎn)負(fù)債表、礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表、地質(zhì)遺跡資源資產(chǎn)負(fù)債表、海洋資源資產(chǎn)負(fù)債表匯總，就可以得到國(guó)土資源資產(chǎn)負(fù)債表。依此類推。另一方面，每一種自然資源的資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)與期末數(shù)的差異都要由《自然資源資產(chǎn)變動(dòng)表》和《自然資源負(fù)債和資本變動(dòng)表》來詮釋其變化的原因，由相應(yīng)的賬簿系統(tǒng)來儲(chǔ)存報(bào)表數(shù)據(jù)的來源。

五、結(jié)束語

“會(huì)計(jì)坐標(biāo)系”與“統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”之間并非絕然對(duì)立的關(guān)系，而是遞進(jìn)與承接發(fā)展的關(guān)系。在資源產(chǎn)權(quán)關(guān)系簡(jiǎn)單、核算主體單一的條件下，即便資源有許多的分層分類、核算平臺(tái)也有多級(jí)，利用“統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”進(jìn)行核算，也堪大用。“會(huì)計(jì)坐標(biāo)系”包容了“統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”，因?yàn)椤敖y(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”所編制的報(bào)表能夠反映出“自然資源資產(chǎn)類”的存量與增減量的變化，甚至還能夠分別反映出“自然資源負(fù)債類”和“自然資源凈資產(chǎn)類”的存量和增減量的變化。但是，要保證每一項(xiàng)具體事項(xiàng)所引起的自然資源資產(chǎn)及其權(quán)益關(guān)系的變化都能夠得到如實(shí)記錄而又不破壞報(bào)表的平衡關(guān)系，要保證隨時(shí)能夠清晰地確認(rèn)對(duì)自然資源開發(fā)利用所形成的對(duì)應(yīng)環(huán)境責(zé)任就不容易了。所以，盡管《試點(diǎn)方案》已經(jīng)肯定了“統(tǒng)計(jì)坐標(biāo)系”的編制結(jié)果，也并不妨礙對(duì)“會(huì)計(jì)坐標(biāo)系”的探討，甚至于還有助于對(duì)“會(huì)計(jì)坐標(biāo)系”的探討。

表1 自然資源資產(chǎn)負(fù)債表（框架示意）

注釋:

① 中共中央：《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》第十四項(xiàng)52條http://www.news.xinhuanet，2013年11月12日。

② 不含會(huì)議發(fā)表和報(bào)紙發(fā)表。

③ 司馬遷：《史記·封禪書》。

④ 盧卡·帕喬利：《數(shù)學(xué)大全》（1494）。

⑤ 在此，筆者并未將基于“四柱平衡關(guān)系”的單式記賬法下的國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表歸納于內(nèi)。

⑥ 即會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)制度改革。

[1] A·C·利特爾頓.會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)[M].林志軍，等譯.北京:中國(guó)商業(yè)出版社，1989.

[2] 許憲春.中國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算與分析[M].北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2001.

[3] 高敏雪，許健，周京博.綜合環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算——基本理論與中國(guó)應(yīng)用[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2007.

[4} 郭道揚(yáng).會(huì)計(jì)史研究（第三卷）[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2008.

[5] 許家林，王昌銳.資源會(huì)計(jì)學(xué)的基本理論問題研究[M].上海:立信會(huì)計(jì)出版社，2008:524.

[6] 國(guó)務(wù)院辦公廳.編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表試點(diǎn)方案[EB/OL].［2015-11-17］.https://www.gov.cn/.

[7] 陳玥，楊艷昭，閆慧敏，等.自然資源核算進(jìn)展及其對(duì)自然資

⑦ 《中國(guó)共產(chǎn)黨章程》（中國(guó)共產(chǎn)黨第十八次全國(guó)代表大會(huì)，2012年11月14日），17~19頁，北京，人民出版社，2012。

⑧ 郭道揚(yáng)：《郭道揚(yáng)文集》，328~329頁，北京，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2009。

⑨ 焦循：《孟子正義》卷十，北京，中華書局，1987。

⑩ 王建忠：《會(huì)計(jì)發(fā)展史（第二版）》，105頁，大連，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007。源資產(chǎn)負(fù)債表編制的啟示[J].資源科學(xué)，2015(9):1716-1724. [8] 耿建新，胡天雨，劉祝君.我國(guó)國(guó)家資產(chǎn)負(fù)債表與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與運(yùn)用初探——以SNA2008和SEEA2012為線索的分析[J].會(huì)計(jì)研究，2015(1):1-15.

[9] 楊睿寧,楊世忠.論自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的平衡關(guān)系[J].會(huì)計(jì)之友，2015(16):8-10.

[10] 朱婷，施從煬，陳海云，等.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表設(shè)計(jì)探索與實(shí)證——以京津冀地區(qū)林木資源為例[J].生態(tài)經(jīng)濟(jì)，2017(1):159-166.

[11] YANG SHIZHONG，RUINING YANG, Z JUN LIN.Historical Evolution of the Balance Sheet in the People's Republic of China [J]. The Accounting Historians Journal，2014，41(1):1-34.

（責(zé)任編輯：杜 敏）

The Coordinate System Choice and the Method Logic of China’s Natural Resources Balance Sheet

There are two different coordinate system selections and method logic in the exploration process of preparing the natural resources balance sheet of China at present. One is to follow the widely recognized route of SEEA report system which has been developed from the national economic accounting system, according to the balance relationship of ‘resource source = resource use(occupancy)’ and its single accounting logic, preparing all levels of governmental natural resources balance sheet from top to bottom; the other is based on the practice and consensus of world’s micro-economy for economic resources accounting, according to the balance relationship of‘resource assets = resource interest’ and its double entry logic, exploring the preparation of different types of natural resources balance sheet from different types of accounting subject’s perspective at different level.

natural resources；balance sheet；statistical coordinate system；accounting coordinate system

F231.1

A

1007-6875(2017)01-0065-08

2017-01-20

10.13937/j.cnki.hbdzdxxb.2017.01.007

國(guó)家社會(huì)科學(xué)基金重大項(xiàng)目（15ZDB160）；全國(guó)會(huì)計(jì)科研課題重點(diǎn)項(xiàng)目（2015KJA022）。

楊世忠（1957—），男，云南思茅人，管理學(xué)博士，教授，博士生導(dǎo)師，現(xiàn)任首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)紀(jì)委書記，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)理事，中國(guó)總會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)理事，財(cái)政部企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)咨詢專家。