基于職能認定的視角淺析我國納稅服務工作取向

王桂玲

摘要：當前在納稅服務理論和實踐中存在一些認知誤區，這些誤區嚴重制約了我國納稅服務和稅收管理工作的開展。文章從厘清納稅服務內涵入手，探討了當前納稅服務中存在的問題和不足，并從完善制度、理順體制、準確定位方面提出了改進性建議。

關鍵詞：納稅服務 稅收管理 稅法遵從度

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：1002-5812（2017）07-0064-03

隨著服務型政府執政理念的深入民心，納稅服務日益成為稅務機關征收管理活動中的重要話題，尤其是在稅務機關納稅服務體系的建設、考核、優化發展等方面都被各界廣泛而深入的探索。然而，由于當前許多的理論探討對納稅服務的界定不甚清晰以及未充分考慮稅收的內在特征，導致納稅服務不但未起到提高稅收管理的效果，反而嚴重制約稅收征管效率和稅收公平。

一、納稅服務的內涵

（一）納稅服務的涵義

在我國的《納稅服務工作規范》（國稅發[2005]165號）中，把納稅服務定義為稅務機關按照稅收法律、行政法規的規定，在稅收征收、管理、檢查和實施稅收法律救濟過程中，向納稅 人提供的服務事項和措施。按照這一行政法規的規定，納稅服務是針對稅收征管查及救濟中的服務事項及措施，也就是說納稅服務是服務于納稅及救濟行為而非納稅人本身。如果把納稅服務對象由涉稅行為轉為具體納稅人，納稅服務就會出現力所不逮。這是因為從納稅人權利義務角度看，作為社會主體的納稅人，其所有的權利并非都對應著納稅服務，也不是全部在納稅服務中實現。因為作為納稅人，其與稅務機關發生關系的前提是納稅義務的存在，納稅人對稅務機關的權利需求主要是納稅方面的服務，而非其他方面的服務。從稅務機關的權限看，也沒有能力實現納稅人的所有權利，對于基層稅務部門來說尤為如此。因此，稅務部門提供納稅服務必須緊緊圍繞涉稅行為這個主旨目標，而不能舍本逐末，無限擴展服務的范圍。

關于納稅服務的內容，在《納稅服務工作規范》中可以看出主要有納稅咨詢、稅法宣傳、納稅信用等級評定管理、簡化辦稅方式和程序等，主要涉及到納稅管理員、稅務稽查等幾個相關職位。總體上，納稅服務的內容可以分為稅收咨詢服務、稅收信息服務、稅收辦稅服務、稅收援助服務等幾類。

（二）納稅服務與稅收管理的關系

當前，由于我國正處于經濟體制改革轉型期，稅收征納矛盾在這一時期也顯得較為突出。為了緩解征納矛盾，創造良好的征管環境，各級稅務部門都把納稅服務提升到空前高度，作為一項極其重要的日常工作來抓，甚至有些稅務部門提出把納稅服務向納稅人無限延伸的說法（甘肅經濟日報，2010）。那么，稅務機關究竟應該負有哪些納稅服務職責，納稅服務與稅收管理是什么關系呢？

從稅收特征看，稅收無償性是稅收的本質體現，反映的是社會資源所有權、支配權的無償單方面轉移，即由納稅人無償轉入政府手中，這一過程并不是等價交換。由于不存在等價交換物，稅收對納稅人意味著經濟負擔，這是無法避免的。而作為自利的理性市場經濟人，弱化和減小這種負擔是納稅人的現實選擇，因而，納稅人存在有稅收而不遵從的內在動力。

而稅收管理是以法律為依據，根據稅收的特點及其客觀規律，對稅收參與社會分配活動全過程進行決策、計劃、組織、協調和監督控制，以保證稅收職能作用得以實現的一種管理活動。由于稅收與納稅人追求自身利益的經濟活動的行為模式并不一致，稅收管理則以嚴格的法定征稅程序規范要求納稅人自覺或非自覺地滿足其管理要求。當納稅人違背法定征收程序要求（即稅收不遵從）時，則會付出額外的遵從成本，同時稅收管理成本也隨之增加。而這些征納成本最終要由社會公眾（納稅人）承擔，它的存在事實上增加了稅收價格，是一種社會的無謂損失。

稅收不遵從在具體納稅行為時可能會表現為：①納稅人不能正確認識稅收的性質與作用； ②納稅人不能完整、正確地理解稅收法律法規（無知性稅收不遵從）；③納稅人不愿自覺、準確、及時地履行納稅義務（自私性稅收不遵從）等形式。要消除各種稅收不遵從，促使納稅人由稅收不遵從轉化為稅收遵從，在稅收管理上通常采取納稅服務、稅收監控、稅收保衛及稅收救濟等措施，使無知性不遵從轉化為引導性稅收遵從，使自私性不遵從轉化為約束性稅收遵從，使對抗性不遵從轉化為防衛性稅收遵從。

可以看出，納稅服務是實現納稅不遵從向納稅遵從轉化的重要手段，是納稅人違背稅收管理屬于無知性不遵從時，減少甚至消除這些不遵從導致的征納成本的措施選擇。納稅服務并不是對稅收法規制度以及稅收管理機構合法權威的否定或漠視，而是以提高稅收管理效率為根本目的一項重要的稅收管理服務和措施。準確的說，納稅服務與稅收管理并非同等關系，而是稅收管理的重要組成部分。

（三）納稅服務的對象與職能

正如前面所述，納稅服務是服務于納稅及救濟行為而非納稅人本身。也就是說，納稅服務的對象是涉稅行為。既然是稅務機關對涉稅行為提供的服務與措施，那么服務的職能目標顯然是使得涉稅行為遵從稅法要求，確保稅收法律、法規、政策的有效執行。顯然，納稅服務作為一項重要的稅收管理措施和手段，其職能就是促進納稅人的稅收遵從行為，提高稅收管理效率，降低稅收征管成本，納稅服務的開展應該圍繞這一目標進行。

二、當前納稅服務存在的問題

（一）混淆了納稅服務與稅收管理的關系，把納稅服務凌駕于稅收管理之上

20世紀70年代末80年代初，聲勢浩大的公共部門管理變革運動在世界范圍內興起，目前一般稱之為“新公共管理運動”，其理論基礎主要是新公共管理理論，該理論的精髓在于將現代經濟學和私營企業管理理論和方法引入公共部門的管理之中，提高政府工作的效能。該理論認為，政府的工作應當以顧客為導向，應當增強對社會公共需要的回應力，轉變政府角色，建立服務型政府（楚文海，2012）。

近些年，受新公共管理理論影響，建設服務型政府成為我國行政管理體制改革的目標模式，以服務為導向的稅改也被描述為服務型政府建設目標中的重要內容，以至于當前基層稅收管理中大有皆以納稅服務和納稅人滿意為導向，而納稅服務對稅收管理質量、效率及稅收公平的影響卻被有意或無意的忽視了。但是，即使是新公共管理理論中理性經濟人假設，也無法否認大量市場經濟人納稅自私性不遵從的存在。而納稅服務對自私性不遵從的作用幾近于無。因而，脫離稅收管理強制性特征下的納稅服務，會造成稅務人員為了所謂的“納稅服務”不愿管理或者不敢管理，進而不可避免地對整個稅收管理體系造成無法挽回的傷害。納稅服務只是稅收管理的一項措施和手段，它并不比其他稅收管理措施更重要，也絕不能以犧牲稅收管理為代價。

（二）對納稅服務職能目標認識不清，服務對象的定位錯誤

由于對納稅服務的職能定位偏差，當前普遍把納稅服務等同于為納稅人服務，造成了納稅服務目標的混亂。現在對納稅服務工作考評很少著眼于對提高納稅遵從度、提升稅收管理效率的方面，而是著重于解決稅企矛盾、提高納稅人滿意度、實現零投訴等方面。客觀地說，當前稅企矛盾的產生多數來自于稅收管理效率方面，而稅制問題和稅收管理體制問題是稅收管理效率問題的產生根源所在，要從根本上解決這些稅企矛盾需要著重處理好的是內部管理體制，激發人員積極性，提高人員素質。納稅服務是解決稅企矛盾、提升納稅人滿意度的重要條件或者說必要條件，但是絕對不是充分條件，由此，把上述問題解決情況作為考核納稅服務的標準也是不合適的。僅僅依靠納稅服務只能緩和或者掩蓋這些矛盾，而無法從根本上解決這些矛盾。

（三）納稅服務實質性內容較少或過激，納稅服務的真實效果并不顯著

應該說，近些年由于納稅服務形式和手段不斷創新，稅務機關尤其是基層稅務機關的辦稅環境得到明顯改善。但深入分析不難發現，當前的納稅服務一方面多側重于淺層次的表面工作。如將規范文明用語、建設硬件設施以及優化硬件環境作為提高納稅服務水平的主要手段。盡管這些服務舉措使辦稅環境較以前有了很大進步，但過于追求表面化的服務難免會或多或少忽略了納稅人對實質性服務的需求。雖然納稅服務工作都必須依托一定的形式，但只注重形式，會產生只是“口頭上、材料中、墻壁上”的服務，忽視內容和效果，而不能落實到實際工作中。二是一些納稅服務理念過激。諸如由“組織收入為中心”轉向“以納稅人為中心”、把納稅人由“管戶”向“客戶”轉變、以“服務”取代“管制”等納稅服務新理念不斷被提出。這些理念完全置稅收內在特性于不顧，更多是通過納稅服務提升形象。必須要明確，稅收作為納稅人單方面無償支付，是不存在即期等價交換物的，納稅人具有逃避納稅的內在動力，這是稅收具有強制性的根本所在。用服務取代管制，我們如何確保納稅人“客戶”會無償繳稅收？如何確保不會因滿足某一納稅人而損害國家和其他納稅人的利益？若是以納稅人為中心而非以組織收入為中心，那么國家設立專門的稅務機關意義何在？過激的服務理念不可能真正促進納稅服務工作的提升，最終受到傷害的還是納稅人。

（四）把納稅服務局限于基層稅務機關，限定其職能效用的發揮

納稅服務成效如何，通常在基層稅務機關的稅收管理工作中展現，這也導致了中央省市等上級稅務機關不斷強化基層稅務機關納稅服務考核，期望通過提升基層稅務機關納稅服務質量改善稅企關系，提升稅收管理質量。但是，把納稅服務工作的成效完全推予基層稅務機關是有失偏頗的。誠然，納稅服務成效如何，與基層稅務人員素質、納稅服務意識等因素有著必然的聯系，但有很多納稅服務工作中存在的問題都不是基層稅務機關所能改變或解決的。這既有稅制制定缺陷方面的問題，也有當前稅收管理體制方面的因素。

稅制方面看，在制定稅法時不僅要考慮當前經濟形勢，還要具有預見性，避免過于頻繁的調整，最簡單的稅制體系一個重要方面就是應多年始終如一，便于計劃，易于普及，實現稅收遵從臨時成本的最小化，便于納稅人做出各種計劃安排，減少稅收帶來的超額負擔。而稅制的穩定性首先要求稅法具有前瞻性。再則，我國稅務機構上下級之間、國地稅之間、地區之間缺乏協調，涉稅事項協調難。按照現行的稅務管理體制職能部門設置分工原則，一個涉稅審批事項問題經常涉及到多個職能部門，如何統一協調簡直成為無解難題。并且區域間同一涉稅事項在管理歸屬上也差異較大，這些行政上歸屬的因地制宜導致的是業務上歸屬的不確定性，也給區域間協調配合帶來較大困難。此外，上級稅務機關各部門在工作部署時各自為政，相互間缺乏必要溝通，相同或近似的涉稅資料采集等稅收管理各自部署，導致基層稅務部門重復向納稅人安排，加重納稅人負擔。再有基層稅務人員在納稅人疑難涉稅問題向上級機關請示，因需層層請示或其他原因得不到及時或準確答復，也給基層稅務人員納稅服務帶來一定困惑。諸如此類問題，基層稅務機關都無法解決，但納稅人的涉稅事宜由于上述原因無法及時解決，直接表現的卻是基層稅務機關服務不到位。

三、優化納稅服務工作的思路及建議

（一）完善稅制設計，解決好納稅服務頂層問題

通常說，稅收制度越是設計的合理，納稅人無知性不遵從也就越低，納稅服務的壓力也就相對越小。從優化納稅服務角度考慮，我國稅制應盡快著手解決以下問題：一是加快法律體系構建。完善的稅收法律體系是做好稅收工作的重要前提和保障，同樣也是做好納稅服務工作的先決條件。目前，稅收法定原則沒有得到全面有效的落實，納稅服務的規范性和受尊重度都遠遠不夠，主要表現在：稅收法定的憲法地位尚未實質性確立、稅制改革的法治思維尚未系統性運用、依法治稅的社會基礎尚未穩固性形成。盡快改變當前稅收實體法多以暫行條例代替稅收法律，稅法的權威性嚴重不足的問題。二是對于稅收法律的明確性規定，不宜過度復雜細化和隨意變更。雖然復雜詳細的規定可以較好地限制執行機關的自行裁量權，堵塞漏洞。但對法律條文過度層層細化和隨意變更不但增加基層稅務機關執法難度和執法風險，也增加納稅服務工作困難。三是一些弊端重重的稅收制度要盡快撤銷。如稅收管理中的事前審批制度，既影響稅收管理效率，增加納稅人納稅負擔；又容易產生權力尋租，增加基層稅務機關執法風險。并且這種稅收制度效率較低，稅企責任區分困難，與當前納稅服務理念格格不入，顯然這種制度撤銷利大于弊。

（二）明確納稅服務職能，準確定位開展工作

納稅服務職能是稅務機關在稅收管理過程中，促進納稅人的稅收遵從行為，提高稅收管理效率，降低稅收征納成本。因而，納稅服務的著眼點應該放在稅收管理過程中存在的問題和不足，通過納稅服務把管理效率提上去，把征納成本降下來，尤其注重最小化納稅人額外涉稅成本。在實際納稅服務工作中，少提“以納稅人為中心”“視納稅人為顧客”等口號，要根據實際稅收管理需要，稅務機關在組織收入過程中通過納稅服務解決好其職能范圍內的征管問題，降低征納成本。

（三）理順稅收管理機制，提升納稅服務效率

在具體納稅服務工作方面，著重解決好以下幾個方面的問題：一是優化納稅服務工作流程。按照規范合理、流轉有序、便捷高效的原則，對現行稅收管理運行模式和程序進行理順和完善，主要在明確工作環節、業務步驟和質量標準上下功夫。讓各級稅務機關人員明白“何時做、如何做和做到什么程度”，激勵和提升人員素質和工作熱情，努力解決稅務行政管理存在的人浮于事的問題。而涉及納稅人的具體行政行為在不影響分權制約的前提下能合并的盡量合并，簡化部分事前審批，強化事后管理，簡化文書流轉環節和表證單書，解決納稅人多頭跑、多次跑問題，提高納稅服務效率。二是加強各環節的溝通協調，實現高效率協作。建立各級稅務機關部門間的溝通協調機制，加強相互間信息互通和工作配合，提升納稅服務效能；建立國稅、地稅統一互動、協作運行機制，在稅務登記、注銷、納稅信用等級評定及工商戶定額核定等涉稅工作方面，實行信息共享和共同協作，以提高稅收征管效率，優化納稅服務。三是強化與非稅務機構的協作和信息共享。暢通第三方信息，與財政、工商、銀行等部門的網絡對接，減輕納稅人不必要的反復在不同部門間報送資料信息的負擔。

（四）強化稅務人員的專業化培訓，全面提升人員素質和納稅服務水平

一是人員培訓要按照崗位類別，根據不同崗位進行針對性培訓，努力提升受訓人員的業務技能和專業化水平。二是要提升培訓級別，注重培訓層次對受訓人員的影響。通過一些高端培訓，不但要讓稅務人員明白稅法規定是什么，更要解決稅法為什么如此規定的問題，要強化稅務人員稅法的立法本意的掌握。三是要講究培訓的方式方法。在條件允許的情況下，盡量減少視頻培訓，多進行專業人員的現場培訓。根據筆者感受，受視頻畫面、音效及氛圍等多種因素影響，視頻培訓的效果常常要比專家現場培訓差一些。

參考文獻：

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