B2C電子商務(wù)審計探析

（天津商業(yè)大學(xué)寶德學(xué)院 天津300384）

一、引言

作為一種新的商務(wù)運作方式，電子商務(wù)給我們帶來了一次重大的產(chǎn)業(yè)革命。網(wǎng)絡(luò)購物更是深入人們生活的各個方面，“淘寶網(wǎng)”“京東商城”“當(dāng)當(dāng)網(wǎng)”“卓越亞馬遜”等B2C購物平臺更是成為現(xiàn)代人購物的主流渠道。我國電子商務(wù)的交易額呈逐年遞增趨勢，以淘寶為例，2014年11月11日僅一天的銷售額是571億元，2015年11月11日達到912.17億元，而在2016年的11月11日的銷售額則達到了1 207億元。如此巨大的市場份額，需要進行更加嚴格的監(jiān)督和評價。

B2C電子商務(wù)模式改變了我們傳統(tǒng)的營銷模式，在這種交易模式下，企業(yè)、銀行、消費者三方之間是通過網(wǎng)絡(luò)平臺來完成交易、支付等相關(guān)活動的，它打破了傳統(tǒng)交易模式下時間及空間的限制。然而這一過程中也存在著許多潛在風(fēng)險，比如產(chǎn)品的質(zhì)量是否能夠得到保證，網(wǎng)絡(luò)支付過程是否安全，消費者的信息是否能夠得到保護，貨物運輸過程是否安全，企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績是否真實可靠。電子商務(wù)的發(fā)展給傳統(tǒng)的審計工作客觀評價電子商務(wù)交易的真實性和安全性帶來了巨大的沖擊。在B2C交易過程中，消費者看不到交易實體，交易過程全程無紙化，貨物運輸途中也存在許多未知的風(fēng)險，而這些問題都是傳統(tǒng)審計中應(yīng)該突破的難點。電子商務(wù)的發(fā)展，改變了企業(yè)的經(jīng)營管理模式和會計模式，進而對傳統(tǒng)審計模式產(chǎn)生了重大的影響，審計環(huán)境、審計方法等均應(yīng)做出相應(yīng)的改變以適應(yīng)新的環(huán)境。而目前相關(guān)的法律體系尚不完善，電商鑒證等方面的具體辦法、準則等還未頒布，相關(guān)的文獻研究也較少，基于此，本文對B2C商家的審計展開研究極具現(xiàn)實意義。

二、B2C電子商務(wù)概述

（一）電子商務(wù)的概念

電子商務(wù)，是指在互聯(lián)網(wǎng)上以電子交易方式所進行的交易活動，其本質(zhì)是傳統(tǒng)商業(yè)活動各個環(huán)節(jié)的電子化、網(wǎng)絡(luò)化和信息化。電子商務(wù)一般可分為B2B（企業(yè)對企業(yè)）、B2C（企業(yè)對個人）、C2C（個人對個人）等形式。其中，B2C電子商務(wù)活動是人們最為熟悉的一種類型，是企業(yè)借助互聯(lián)網(wǎng)平臺，向消費者銷售商品和提供服務(wù)的商業(yè)零售模式。這種模式一般以網(wǎng)絡(luò)零售業(yè)務(wù)為主，借助互聯(lián)網(wǎng)開展在線銷售活動，即企業(yè)通過互聯(lián)網(wǎng)給消費者提供了一種新的購物環(huán)境——網(wǎng)上商店。

（二）B2C電子商務(wù)交易流程

B2C電子商務(wù)的交易雙方完全在線上完成交流，減少大量的中間環(huán)節(jié)，使得購物速度提升，節(jié)約了交易時間和成本。B2C電子商務(wù)具體交易流程如圖1、圖2所示。

圖1 B2C消費者購物流程

圖2 B2C商家后臺操作流程

三、B2C電子商務(wù)模式對審計的影響

（一）電子商務(wù)模式下審計要素的變化

1.審計環(huán)境的變化。審計環(huán)境的變化主要體現(xiàn)在三個方面：審計工作環(huán)境方面，傳統(tǒng)審計需要審計工作人員去被審計單位內(nèi)部進行現(xiàn)場審計，效率低下，而電子商務(wù)環(huán)境下，沒有了時間和地點的限制，審計人員取證過程變得更加靈活；法律環(huán)境方面，我國傳統(tǒng)審計的法律體系和審計職業(yè)規(guī)范體系比較完善，法律環(huán)境得到了很好的保障，而電子商務(wù)的相關(guān)法律尚不健全，審計準則缺失，從而加大了審計風(fēng)險；審計技術(shù)環(huán)境方面，傳統(tǒng)審計主要是依靠人工技術(shù)來完成的，而電子商務(wù)審計則需要借助于計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)。

2.審計目標的變化。傳統(tǒng)審計是通過審查被審計單位的賬目鑒定其報表是否真實地反映了其財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績，會計政策及處理方法是否符合會計準則，即保證被審計單位的真實性、合法性和效益性。而電子商務(wù)在帶來便利的同時也改變了審計目標，使審計目標向更深、更廣的方向擴展和延伸，在原來的基礎(chǔ)上還要保證電商網(wǎng)站的安全性、B2C交易業(yè)務(wù)的真實性等內(nèi)容。

3.審計證據(jù)的變化。傳統(tǒng)審計取得的審計證據(jù)基本上都是紙質(zhì)的交易票據(jù)（如發(fā)票、轉(zhuǎn)賬憑證等各類原始憑證），要保證相關(guān)的交易有票可依，有據(jù)可循。然而電子商務(wù)整個交易過程是無紙化的交易，審計證據(jù)不再是那些紙質(zhì)票據(jù)，取而代之的是大量的電子票據(jù)和電子文檔（比如購物清單、電子發(fā)票、結(jié)算憑據(jù)等），而這些電子單據(jù)具有容易被非法篡改、數(shù)量巨大、搜集過程中容易遺漏等問題，這就增加了審計人員在審計過程中對證據(jù)搜集的難度。

（二）B2C電子商務(wù)模式的審計難點及應(yīng)對

1.貨幣資金審計。在電子商務(wù)的銷售模式中，主要以網(wǎng)上支付完成交易，支付手段多種多樣，比如在線支付、分期付款、貨到付款，還可以使用虛擬貨幣等。而且交易是通過電子貨幣進行支付的，而電子貨幣只是一系列的數(shù)據(jù)，那么審計人員就很難對交易事項的真實性、貨幣支付的真實性加以判斷，這就加大了在審計過程中對貨幣資金收付款業(yè)務(wù)的審計難度。電子商務(wù)的收付款過程是與銀行的系統(tǒng)相連接的，交易過程中全部的流程會被信息化的數(shù)據(jù)所記錄下來，然而在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下這些電子數(shù)據(jù)可能會由于電腦故障或者其他非法入侵而被篡改，從而造成信息毀損。因此，在審計過程中，應(yīng)重點審計電子商務(wù)數(shù)據(jù)的真實性和完整性，審計人員要向銀行取得交易記錄等憑據(jù)，與被審計單位的相關(guān)數(shù)據(jù)進行核對，以達到有效控制貨幣資金收付業(yè)務(wù)的目的。另外，電子商務(wù)企業(yè)為滿足消費者的需要，會大量地充實貨源，讓網(wǎng)上商店的貨物更加豐富，這就會占用大量的資金，因此被審計單位的現(xiàn)金流狀況也是審計人員應(yīng)該重視的問題。

2.銷售與收款循環(huán)審計。B2C電子商務(wù)模式下，銷售與收款循環(huán)主要涉及到的業(yè)務(wù)活動有：接受客戶訂單（網(wǎng)上訂單為主）、顧客付款、按銷售訂單出貨、裝運貨物、客戶確認收貨。如果客戶采用分期付款方式，則需要進行賒銷信用的批準。如果客戶選擇貨到付款，則客戶收貨時確認收入；如果客戶收貨后忘記確認，則系統(tǒng)會在規(guī)定時間到期后自動劃款。這一循環(huán)審計主要是審查整個交易過程中所生成的電子憑證，如訂貨記錄、銷售電子發(fā)票等，以證明銷售業(yè)務(wù)的真實性和完整性。審計所涉及的賬戶主要是主營業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款。在電商模式下，主營業(yè)務(wù)收入的確認時間則需要看網(wǎng)絡(luò)交易時間，需要審計人員掌握較熟練的計算機技術(shù)；而應(yīng)收賬款方面，B2C電商模式一般以網(wǎng)絡(luò)零售業(yè)為主，每筆交易所涉及的數(shù)量和金額都不大，因此像傳統(tǒng)審計的應(yīng)收賬款函證程序可以簡化。

3.采購與付款循環(huán)審計。B2C電子商務(wù)模式下，銷售與收款循環(huán)主要涉及到的業(yè)務(wù)活動有：提出商品請購、確定供應(yīng)商、簽訂采購合同、供應(yīng)商發(fā)貨、確認收貨并驗收入庫。在這一過程中，網(wǎng)上商城本身就提供了一個很好的銷售平臺，生產(chǎn)商可以直接給商家供貨，反過來商家也可以直接向生產(chǎn)廠商提貨，甚至可以由廠家直接發(fā)貨，從而減少了傳統(tǒng)業(yè)務(wù)中間的很多環(huán)節(jié)，比如批發(fā)商等，使得企業(yè)中間成本降低。在這一過程中審計主要涉及的賬戶是應(yīng)付賬款和固定資產(chǎn)。一般情況下，網(wǎng)上商城不需要太多的固定資產(chǎn)，而是借助網(wǎng)絡(luò)就可以完成整個交易過程，因此不同于傳統(tǒng)審計，固定資產(chǎn)項目不再是重點審計項目，而應(yīng)付賬款應(yīng)該是這一循環(huán)的重點審計項目。

4.生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計。B2C電子商務(wù)主要以網(wǎng)絡(luò)零售業(yè)為主，對網(wǎng)上商城存貨的審計非常重要，尤其是那些日銷售量非常高的企業(yè)，日銷量上萬、幾十萬甚至是上百萬，那么對于存貨的審計難度非常之大。因為在這樣的企業(yè)中，存貨的流動性是非常大的，而且企業(yè)可能在多地擁有倉庫，倉庫之間也需要有貨物的周轉(zhuǎn)，那么要對某一時點的存貨進行盤點難度可想而知。因此，審計人員在對存貨進行審計時要特別關(guān)注哪些存貨應(yīng)計入盤點范圍。

四、B2C電子商務(wù)審計流程

（一）解決審計準則缺失問題

要建立電子商務(wù)審計體系，首先要解決的就是審計準則缺失的問題，為審計人員在進行電子商業(yè)審計業(yè)務(wù)時提供專業(yè)標準。我國應(yīng)該加快對此類審計業(yè)務(wù)的研究，盡早制定此類審計業(yè)務(wù)的審計準則。西方發(fā)達國家電子商務(wù)的發(fā)展已經(jīng)相對成熟，同時也較早地出臺了相關(guān)準則和規(guī)范，可以作為我國制定電子商務(wù)審計業(yè)務(wù)準則的參考，當(dāng)然與此同時也要綜合考慮我國的實際情況，尚未達到西方國家的市場化程度，所以應(yīng)制定出符合中國國情的審計準則。

（二）B2C電子商務(wù)審計流程

通過前文分析，B2C電子商務(wù)審計的內(nèi)容應(yīng)主要圍繞兩個方面展開：一是對電子商務(wù)經(jīng)濟業(yè)務(wù)活動的真實性、合規(guī)性進行審計；二是對網(wǎng)絡(luò)交易的信息安全性進行測試。圍繞其審計主要內(nèi)容，參考傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)，設(shè)計電子商務(wù)業(yè)務(wù)審計流程如下：

1.掌握被審計單位的電子商務(wù)情況。這一步驟需要了解的主要情況有：企業(yè)電子商務(wù)的類型，比如產(chǎn)品是實物交易（網(wǎng)上服裝銷售、網(wǎng)上書店等），還是虛擬的數(shù)字產(chǎn)品交易；企業(yè)電子商務(wù)的運用程度，比如是部分業(yè)務(wù)采用網(wǎng)上在線交易還是全部業(yè)務(wù)均實現(xiàn)了網(wǎng)絡(luò)化銷售，企業(yè)運用電子商務(wù)的程度越高就越需要對其網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)安全進行審計。

2.評估被審計單位的內(nèi)部控制情況。在電子商務(wù)環(huán)境下，審計師在公司內(nèi)部制度的運轉(zhuǎn)和評價中有非常重要的作用，能夠?qū)ζ鋬?nèi)部控制狀況提出全面性的評價。按照審計署2006年頒布的《中國注冊會計師審計準則第1633號——電子商務(wù)對財務(wù)報表審計的影響》，評估被審計單位的內(nèi)部控制情況時主要考慮：安全性控制，主要看其是否滿足合法授權(quán)、真實性、完整性、保密性等要求；交易完備性控制，主要看交易過程是否有充分的審計軌跡，比如支付流程是否安全及時有效、數(shù)據(jù)傳遞是否準確、電子簽名驗證真?zhèn)蔚取?/p>

3.符合性測試。掌握了被審計單位的內(nèi)部控制情況后，接下來要判斷企業(yè)在實際的運用過程中是否按照既定流程并取得實際效果，即證實內(nèi)部控制是否在實際工作當(dāng)中得到貫徹執(zhí)行。在安全性控制方面，測試電子商務(wù)系統(tǒng)的安全性專業(yè)性較強，企業(yè)可以聘請專家對系統(tǒng)的加密技術(shù)、數(shù)據(jù)通訊技術(shù)、防火墻技術(shù)、病毒防護系統(tǒng)等方面進行測試；交易完備性方面，通過抽查測試交易是否有遺漏或者重復(fù)記錄，交易過程中所有的步驟是否都有完整的記錄等。

4.實質(zhì)性測試。實質(zhì)性測試是指在內(nèi)部控制測試的基礎(chǔ)上，為取得直接證據(jù)而運用檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢及函證、計算、分析性復(fù)核等方法，對被審計單位會計報表的真實性和財務(wù)收支的合法性進行審查，以得出審計結(jié)論的過程。在上一部分內(nèi)容中，我們已經(jīng)分析了電子商務(wù)環(huán)境下實質(zhì)性測試程序環(huán)節(jié)審計難點所在，在電子商務(wù)環(huán)境下某些傳統(tǒng)的審計方法已不再適用，所以實質(zhì)性測試也就有了新的內(nèi)容：電子函證，將成為審計師證明交易真實性和完整性的主要依據(jù)，通過網(wǎng)絡(luò)技術(shù)就能完成，但需要對其回函的真?zhèn)芜M行鑒別；檢查電商數(shù)據(jù)處理是否正確，審計師可任意選取數(shù)據(jù)，在數(shù)據(jù)系統(tǒng)中運行，將結(jié)果與人工測算結(jié)果對比。

5.形成審計結(jié)論。審計人員要充分考慮電商業(yè)務(wù)對審計結(jié)論的影響，對其進行正確評估，形成相應(yīng)的審計結(jié)論。電商環(huán)境下進行審計，往往借助于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，相關(guān)匯總數(shù)據(jù)會自動匯總到報告系統(tǒng)，保留工作底稿，并生成審計報告。