房地產開發企業轉讓股權及土地使用權的思考

羅鵬飛

【摘要】近年來，房地產開發企業股權及土地使用權的轉讓問題得到了業內的廣泛關注，研究其相關課題有著重要意義。本文首先對相關內容做了概述，分析了收購股權間接控制土地使用權的稅收問題，并結合相關實踐經驗，分別從多個角度與方面就轉讓、受讓雙方的會計處理核算問題展開了研究，闡述了個人對此的幾點看法與認識，望有助于相關工作的實踐。

【關鍵詞】房地產開發企業；股權；土地使用權；轉讓

1、前言

作為房地產開發企業經營管理中的一項重要方面，股權及土地使用權的轉讓有著其自身的特殊性。該項課題的研究，將會更好地提升對股權及土地使用權轉讓問題的分析與掌控力度，從而通過合理化的措施與途徑，進一步優化該項工作的最終整體效果。

2、收購股權間接控制土地使用權的稅收問題

2.1營業稅

根據《財政部國家稅務總局關于股權轉讓有關營業稅問題的通知》﹙財稅「2002」191號﹚規定：對股權轉讓不征收營業稅。

2.2城市維護建設稅：按營業稅7%計算繳納。

2.3教育附加費：按營業稅3%計算繳納。

2.4印花稅。

2.5土地增值稅。《土地增值稅中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物﹝以下簡稱轉讓房地產﹞并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應依照條例繳納土地增值稅。

2.6企業所得稅：稅率為25%

根據國稅發〔2000〕118號：二、企業股權投資轉讓所得和損失的所得稅處理

1）企業股權投資轉讓所得或損失是指企業因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。企業股權投資轉讓所得應并入企業的應納稅所得、依法繳納企業所得稅。

2）企業因收回、轉讓或清算處置股權投資而發生的股權投資損失，可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過當年實現的股權投資和投資轉讓所得，超過部分可無限期向以后年度結轉扣除。

3、轉讓、受讓雙方的會計處理核算問題

3.1轉讓的內容：這種轉讓股權的方式，是以土地使用權投資的股東將自己所持有的股權轉讓給新股東，實現新股東對土地使用權的間接控制。而土地使用權的歸屬仍然是被投資企業。

3.2前提假設：轉讓股權雙方都按成本法核算投資。

3.3這種類型的轉讓核算要點

（1）原股東轉讓股權是通過“長期股權投資”科目進行核算。但要強調的是這種轉讓因可能出現股權轉讓損益，其損益通過“投資收益”科目進行核算。計入當期損益。（2）新股東接受原股東出讓的股權，也是通過“長期股權投資”科目進行核算。按成本計價。（3）對于被投資企業本身，并無會計核算處理，只需在工商進行股東變更登記即可。

下面以案例具體核算說明：

例：甲房地產公司擁有一塊土地使用權，購置成本為5000萬元。2005年5月3日以土地使用權10000萬元（評估價）投資成立丙房地產公司，丙房地產公司為其全資子公司。2006年6月乙房地產公司為控制該土地使用權，有收購丙公司的意向，后達成股權轉讓協議。乙房地產公司出資13000萬元收購甲房地產公司在丙房地產公司的股權，使丙房地產公司成為乙房地產公司的全資子公司。（成本法核算）

1）甲房地產公司的核算：

a）2005年投資成立丙房地產公司

u計算涉及營業稅款等：

營業稅：（10000萬元-5000萬元）×5%=250萬元

城市維護建設稅：250萬元×7%=17.5萬元

教育附加費：250萬元×3%=7.5萬元

核算分錄：

借：經營稅金及附加275萬元

貸：應交稅費——營業稅250萬元

其他應交款——城市維護建設稅17.5萬元

其他應交款——教育附加稅7.5萬元

u計算涉及土地增值稅：

土地增值稅：（10000萬元-5000萬元）/5000萬元=100%

增值額超過扣除項目金額50%，未超過100%的部分，適用于第二檔征收。

計算公式：增值額40%-扣除項目金額5%

土地增值稅=（10000萬元-5000萬元）×40%-5000×5%=1750萬元

（假設只有取得土地使用權所支付的金額，無開發成本，開發費用等扣除項目，如果有應從5000萬元增值額中扣除，計算土地增值稅）。

核算分錄：

借：經營稅金及附加1750萬元

貸：應交稅費——土地增值稅1750萬元

u印花稅（略）

b）2006年將股權轉讓給乙房地產公司時

u收到轉讓款

借：銀行存款13000萬元

貸：長期股權投資——丙房地產公司10000萬元

投資收益3000萬元

u股權轉讓不征收營業稅

u計算涉及土地增值稅款：

土地增值稅：（13000萬元-10000萬元）/10000萬元=30%增值額未超過扣除項目金額50%的部分，適用于第一檔征收。

計算公式：增值額30%

土地增值稅=（13000萬元-10000萬元）×30%=900萬元

（假設只有取得土地使用權所支付的金額，除此之外到轉讓前無開發成本，開發費用等扣除項目，如果有應從3000萬元增值額中扣除，計算土地增值稅）。

借：經營稅金及附加900萬元貸：應交稅費——土地增值稅900萬元

c）計算涉及所得稅款：

轉讓股權應納所得額：13000萬元-10000萬元=3000萬元并入企業本年應納所得額，依法交納企業所得稅。

2）乙房地產公司的核算分錄：

借：長期股權投資——丙房地產公司13000萬元

貸：銀行存款13000萬元

3）甲房地產公司與乙房地產公司股權轉讓，丙房地產公司無會計核算處理，只需在工商等部門進行股東變更登記手續。

結語：

綜上所述，加強對房地產開發企業股權及土地使用權轉讓問題的研究分析，對于其良好實踐效果的取得有著十分重要的意義，因此在今后的股權及土地使用權轉讓過程中，應該加強對其關鍵環節與重點要素的重視程度，并注重其具體實施措施與方法的科學性。

參考文獻：

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