煤炭企業成本核算體系研究

劉政

摘要：成本作為煤炭企業的價值補償尺度，能否足額提取成本將直接影響到煤炭企業的可持續發展，同時也直接關系到煤炭企業成本核算的質量。然而，在現行下我國煤炭企業成本構成要素是不健全的，導致了成本核算體系的不完善，造成了內部成本外部化，不能正確反映煤炭企業的實際消耗，將會影響到煤炭企業的健康發展。本文以研究煤炭企業的成本構成為基礎，提出了比較完善的成本核算體系，能科學反映煤炭企業的實際消耗，防止了內部成本外部化，有利于煤炭產業的可持續發展。

關鍵詞：煤炭企業；成本構成；成本核算

煤炭作為基礎資源，其產業發展必須基于經濟、社會和生態效益的和諧統一，因而煤炭企業成本核算要能準確的反應其消耗，要不斷完善成本核算的范圍及核算方法，防止成本外部化造成的一系列經濟的、社會的和生態的問題。通過對煤炭企業成本核算體系的完善，可以解決目前煤炭企業由于成本費用核算的不全面造成的價值補償不足問題，足額提取成本費用并選擇正確的核算方法后將更有利于煤炭產品價值和企業利潤的正確反映，是煤炭企業維持簡單再生產和擴大再生產的關鍵，是促進煤炭企業和煤炭資源可持續發展的重要因素。

一、煤炭企業成本核算存在的問題

目前，我國煤炭企業在成本核算存在的主要問題是成本構成要素的缺失導致的成本核算不準確，不能準確反映煤炭產品成本，造成了煤炭成本外部化問題。主要表現在以下幾個方面：

（一）資源成本核算不完整，不能如實反映煤炭本身的資源價值

在市場經濟下，盡管煤炭企業通過出資取得了探礦權、采礦權，但資源勘探過程中的普查階段的費用是由國家承擔的，勘探前期階段的費用并沒有納入成本核算體系中。另外，煤炭探明儲量與實際儲量的不確定性導致的采礦權價款與實際價值的偏離也會影響到煤炭資源成本核算的準確性。

（二）煤炭生產成本中人力資源成本偏低

煤炭行業作為苦、累、險的高危職業，工人的工資水平與其他行業相比并沒有優勢，導致煤炭企業大批職工，特別是技術工人大量流失，嚴重影響了煤炭企業的可持續發展。

（三）安全成本投入不足影響了成本核算的準確性

盡管國家出臺了安全費用的提取標準，但安全費用的投入受地質條件變化的影響較大，很多煤炭企業按照國家標準提取安全費用并不能滿足安全生產的需求，再加上煤炭業主片面的追求最低的生產成本，從而人為的降低的安全費用的投入，導致煤炭企業安全事故頻發，嚴重制約了煤炭行業的健康發展。

（四）環境成本并未真正納入煤炭企業成本構成中

煤炭資源在開采過程中必然會對水資源、大氣等造成一定程度的污染。然而，在現行的煤炭企業成本核算中大多并未將環境成本納入其中，國家也沒有規范煤炭企業環境治理費用的提取標準和范圍。

（五）轉產接續成本缺失

煤炭企業作為資源消耗性企業，企業關閉是煤炭企業發展過程中必然要經歷的過程。煤炭企業在關閉前需要大量的資金用于轉產接續和安置職工。但目前成本核算體系中并沒有提取該部分資金，導致所需資金沒有來源。

二、煤炭企業成本要素的優化

現行煤炭企業成本核算體系下并不能全面真實反映煤炭企業成本，造成了煤炭企業部分內部成本外部化問題。因此，要優化煤炭企業成本構成要素，防止內部成本外部化，全面真實的反映煤炭企業實際消耗，從而完善煤炭企業成本補償問題。

（一）全面真實反映煤炭資源價值

應將煤炭資源勘探過程中普查階段的支出通過采礦權的轉移將原來由國家承擔的費用通過一定的比例分攤給企業，從而納入企業成本核算體系中，避免因國家替煤炭企業承擔費用造成的外部不經濟。同時，通過建立采礦權價款的浮動機制減少煤炭探明儲量與實際儲量的不確定性導致的采礦權價款與實際價值的偏離問題，以提高煤炭資源成本核算的準確性。

（二）增加人力資源成本、安全成本的投入

煤礦工人勞動強度大、風險高，應提高職工的工資水平及相應的福利待遇，足額進入成本和費用，避免企業因人為降低職工待遇造成的職工大量流失。煤炭企業應在國家規定安全費用提取標準以上，根據企業的實際情況足額提取本企業的安全費用，以保證企業安全生產需要。嚴格打擊煤炭企業片面的追求最低的生產成本，從而人為的降低的安全費用的投入造成的成本不足引發的各類安全事故，以保證煤炭企業的可持續健康發展。

（三）彌補環境成本、轉產接續成本缺失

隨著國家的環境保護力度加大，環境治理費用將會增加，煤炭企業在生產過程中應按照噸煤提取環境治理保證金，專款專用，避免企業造成的環境污染由社會來承擔。為解決煤炭企業關閉后用于轉產接續和安置職工所需要的大量資金，企業也應在正常生產過程中提取轉產接續成本專款專用，防止關閉后所需資金無來源帶來的一系列社會問題由政府承擔。

三、煤炭企業成本核算方法

在分析目前煤炭企業成本核算的基礎上，結合優化后的成本構成要素，通過正確的選擇成本核算方法，合理構建成本核算體系，建立完善的成本補償機制，有利于準確核算煤炭企業成本。目前煤炭企業成本主要是采用以單個礦井為中心的核算方法—成果法；本文認為，要從有利于整個煤炭資源的可持續發展的角度考慮成本核算問題，建立以整個煤炭產業為成本中心的核算方法—完全成本法，防止內部成本外部化造成的外部不經濟問題。在完全成本法下，根據各成本構成要素的不同，具體核算方法包括資產法、資本法和收益法。

（一）開發成本、資源成本通過資產法核算

在資產法下，將開發成本、資源成本中的勘探成本、礦井建造成本、采礦權等作為企業的資產進行管理，進入企業資產負債表。在資產負債表下設置“待耗資產”科目對取得資源所支付的成本進行核算，同時在“待耗資產”科目下設置二級科目“開發成本”、“資源成本”；設置“累計消耗”科目，作為“待耗資產”的備抵賬戶，貸方余額作為“待耗資產”的遞減項。依照月生產量與消耗率（待耗資產與可采量的比值）的乘積作為計提“累計消耗”基礎，月度根據“累計消耗”值計入當月生產成本。endprint

（二）環境成本、安全成本、轉產接續成本通過資本法核算

在資本法下，將安全費用、環境治理費用、產業接續費用等專項資金計提在成本中，并貸記所有者權益。該專項資金是專項用于煤炭企業特定用途的費用，其實質是作為一種權益性籌資。在所有者權益表中設置“專項儲備”科目，同時增設“專項儲備—環境成本”“專項儲備—安全成本”“專項儲備—轉產接續成本”二級科目，以便更明顯的體現安全成本、環境成本及轉產接續成本。具體核算過程如下：在計提專項資金時，借記“制造費用”，貸記“專項儲備”；專項支出用于資本化支出時，借記“固定資產”或“在建工程”，貸記“銀行存款”或“應付賬款”，工程達到預定使用狀態時，借記“固定資產”，貸記“在建工程”，同時借記“專項儲備”，貸記“累計折舊”；專項支出為費用性支出時，直接沖減“專項儲備”科目。

（三）基本生產成本通過收益法核算

煤炭企業基本生產成本主要是直接用于煤炭開采過程中發生的材料費、電費、職工薪酬、電費、折舊費等成本支出，這些成本支出直接通過利潤表反映，該方法即為收益法。材料費、電費等是開采煤炭過程中直接產生的費用計入生產成本，而生產成本與煤炭企業收入直接相關。根據收入與費用相配的原則，將生產成本作為收入的抵減項，在利潤表中確認，能準確的反映會計信息質量。該方法在現行的煤炭企業成本核算體系中最成熟的一種核算方法。

四、結語

煤炭企業成本構成是成本核算的基礎，本文通過研究厘清了煤炭企業的成本構成要素，建立了在完全成本法下的煤炭企業成本核算體系。在完全成本法下，又進一步根據成本構成要素的不同分別采用了資產法、資本法和收益法的會計處理原則，準確的核算了煤炭企業成本，如實的反映了煤炭企業的實際消耗，防止了企業內部成本外部化，將會促進煤炭產業的可持續發展。

參考文獻：

[1]朱學義.礦山企業礦區成本補償機制研究[J].市場周刊，2007（03）.

[2]趙海龍.煤炭企業成本核算框架研究[J].管理世界，2010（03）.

[3]周德群，陳寶書，李玉順.環境資源計價與煤炭工業可持續發展[J].中國煤炭經濟學院學報，1998（04）.

[4]尹曉東.完善煤炭企業產品成本核算探討[J].經營管理者，2011（16）.

[5]常建華等.煤炭企業會計核算[M].煤炭工業出版社，2009.

（作者單位：江蘇徐礦能源股份有限公司張雙樓煤礦財務部）endprint