供給側結構性改革背景下管理會計應用研究

■/蔣 葵 鐘文靜

一、引言

為適應我國經濟增速減緩，經濟結構優化升級的迫切需求，創新驅動逐步替代要素驅動、投資驅動的新經濟常態，2015年11月10日上午，國家主席習近平在中央財經領導小組第11次會議當中，首次提出——供給側結構性改革。供給側結構性改革的目標致力于是社會生產力水平的提高，并實施好以人民為中心的發展思想。要在適度擴大總需求的同時，其焦點任務是“三降一去一補”，即去產能、去庫存、去杠桿、降成本、補短板。提高生產部門的優質供應，減少供應不足和低效供應，提高有效高質量的供應，改善供應體系的靈活性和適應性，著力提高全要素的生產率，促進供給系統更好地適應需求結構的變化。作為微觀經濟管理基礎的管理會計，必然需適應并促進作為國家宏觀經濟政策的體現的供給側結構性改革。

在加快經濟轉型的過程中，企業需充分挖掘管理潛力，助力實現社會經濟的可持續發展。管理會計憑其預測、規劃、控制、預算、評價等職能，為企業管理當局提供對決策有用的信息，助力企業價值增值的作用受到國家管理當局的關注。在黨的第十八屆三中全會上，黨中央對我國全面深化改革做了總體部署。在會計領域，大力充分開展管理會計相關工作，以推動現代企業制度在企業中的建立和完善，提高管理效率，實現企業管理升級，并助力企業增強核心競爭力以及價值創造力，進一步促進經濟的轉型升級是其全面深化改革的一項十分重要的內容。另外財政部于2016年發布了《管理會計基本指引》，明確提出了管理會計的目標和應遵循的原則，并從應用環境、工具方法、管理會計活動和信息與報告四個方面對管理會計的實際應用提供指導。

當前理論界和實務界都十分關注供給側結構性改革和管理會計的相關研究，將兩者的結合研究不僅對深入貫徹推進供給側結構性改革有重要的意義，還能豐富具有中國特色的管理會計的相關研究。

二、文獻概述

賈康，蘇景春（2016）指出供給側改革是以改革為核心，并以現代化為重點的供給創新，是由需求管理向供給管理的轉變。郝宇曉（2016）指出管理會計的預算，控制，成本，績效評價，管理會計報告等相關內容，是支持企業做出科學準確高質量的決策的手段和工具，其在我國宏觀經濟新常態環境下應受到重點關注并積極發揮其作用。馮巧根（2016）指出管理會計是一項通過其兩個系統即信息支持系統和管控系統，以實現企業價值增值的管理活動。

馮巧根（2016）指出供給側結構性改革通過改變企業的價值創造模式，以此來影響在企業價值增值中管理會計起到的作用及其地位。管理會計利用管理控制系統與信息支持系統，以助力實現價值增值，故供給側結構性改革背景下的管理會計創新需要借助三個價值創造的端口，即“價值增值”、“管理控制”與“信息支持”。王宏玲（2018）在從會計視角分析供給側改革并結合供給側改革的歷史意義的基礎上，指出在此背景下，管理會計可以從價值增值、管理控制、信息支持的角度去創新實踐。

孫美月、李洋等（2017）指出我國當前管理會計存在理論體系建設不完善、實踐應用不深入、信息化程度低，基層人員創新意識不足等問題，為了解決這些問題，需要適應供給側結構性改革的思想，需要建立符合國情且具有中國特色的管理會計理論體系，促進業務財務有機融合，將管理會計的相關職能前置，并進一步優化會計信息支持系統。張成棟（2016）以石油行業為例，指出在供給側結構性改革背景下，管理會計具有促進企業創新，推薦精益管理創新，提升企業規劃、決策能力以及評價供給側結構性改革的效率等作用。高軍，劉秀清等（2017）指出管理會計可以充分利用其預測、規劃、控制和績效評價的職能在供給側改革的重點任務——“三降一去一補”中發揮作用。王藝璇（2017）提出將全面預算、成本管理等部分管理會計工具應用于“三降一去一補”中，以大力推進供給側結構性改革。廖書佳，李楚（2017）指出建筑業企業可利用管理會計通過創新商業與管理模式、落實責任成本制度，建立供應鏈管理體系等方式來發揮其在供給側結構性改革中的作用。

綜上所述，我國對于供給側結構性改革和管理會計的研究相對較少，多為基于供給側改革的內涵來對管理會計進行創新運用，主要集中于“價值增值”、“管理控制系統”與“信息支持系統”這三方面來進行研究。也有少部分學者將部分管理會計工具應用于供給側結構性改革當中。目前結合管理會計體系助理完成“三降一去一補”中的文章較少。

三、管理會計的作用

自20世紀70年代末我國將管理會計從西方引入后，其發展一直相對滯后。在2013年3月，時任財政部部長樓繼偉在講話中更是指出管理會計是我國的短板。在經濟轉型的新時期，其為企業發展提供預測、規劃、決策、控制和評價等方面的有用信息，助力企業價值創造的作用受到了國家和企業的重視。

（一）助力企業價值增值

管理會計最核心的職能是為企業管理當局提供與戰略相關并且有用的信息，幫助其做出更為明智的決策。管理會計可以通過對企業內外部的信息進行全方位，多角度的分析，以對企業面臨的機遇挑戰，產品的需求，銷售水平等進行預測，幫助企業明確定位，挖掘自身的優勢并制定正確的且具有前瞻性的戰略，并積極挖掘和大力發展其核心競爭力，幫助企業實現價值增值。另外管理會計還需利用互聯網信息技術，快速及時將有用的信息提供給管理當局，以更好的利用數據價值。

（二）實現精益管理，挖掘經濟新增長點

管理會計可以利用精益管理思維，通過作業成本法，全面預算法，成本預算，全面質量控制，適時制庫存管理等相關工具，對企業的無關作業，低效，高污染的作業，多余庫存進行識別和分析，再按照科學方法去除或減少多余產能，低效產能，減少資源浪費，有效降低成本，并進一步對企業資源優化配置，促進企業產業升級，生產出更多讓消費者滿意的高質量、高端化的產品。有效實現資源的精益管理能提升企業整體的盈利能力，推進企業發展。在互聯網時代，積極推動管理會計信息化發展，能更有效的運用各種工具實現管理會計職能，以實挖掘出大數據時代的經濟新增長點。

（三）推動人才轉型

管理會計的發展給傳統財務會計人員帶來了很大的挑戰，為更好的為企業提供決策有用的信息，要求財務融入業務，將視角前伸到業務前端，向價值創造型財務轉變。管理會計還有考核評價的職能，關注每位員工，責任單位的工作效率，對企業各部門，各責任單位對于全面預算（包括目標成本預算，生產預算，銷售預算，資金預算等）的執行情況進行績效評價，這樣還能夠起到激勵作用，能有效調動員工及責任單位的工作熱情，這樣能督促員工和責任單位為達到很好的績效而不斷提高自身素質，和工作效率，并不斷向高水平高素質人才轉型。

四、管理會計助力完成“三降一去一補”核心任務

（一）去產能——由重“量”到重“質”

由于我國供給體系外需逐漸減少，不能及時跟上我國消費者收入水平迅速上升而變化的消費結構，以及難以滿足多樣化，個性化的消費需求，導致我國出現了較為嚴重的產能過剩現象，尤其是傳統的制造業，如鋼鐵、石油、玻璃、水泥等。同時，還存在隨著消費者收入水平提高對高端產品的需求增大，而供給不足的情況，故去產能不能只是簡單地去除過剩產能，還要去除落后低價值的產能，以及污染重的產能，更為重要的是還需要調整產業結構，優化配置生產要素，讓產能更加高端化，以生產出滿足大眾多樣化，個性化需求的更高質量的產品，以實現產銷對路，供需平衡。

去產能，首先需要精確預測市場上對于有效產能的需求。這時管理會計能夠發揮非常重要作用，企業可以通過推進業務財務融合以更好發揮管理會計的作用，管理會計可以通過大數據技術，云技術對各種有用的信息進行挖掘，并對企業搜集到的各種數據進行分析，并發揮管理會計的預測和決策職能。在預測出在總產能供給與社會資源總需求均衡的前提下，能進一步推算出能夠給企業帶來收益的社會總需求，然后結合企業的市場占有率水平，計算出企業的過剩產能。然后借助作業成本法，對產品生產流程作業中，識別出無關作業和低效作業，這部分對應的產能便是低效產能。最后依據相關國家政策，并采用相關方法將這些過剩產能和低效產能去除，以實現資源的優化配置。另外，現在經濟環境復雜多變，且處在大數據時代，要使產能高端化，這要求企業對市場需求變化具有很強的靈敏性，即利用很強的數據挖掘和分析能力對相關的數據進行收集整理，以更加準確，快速的對市場變化進行預測，然后做出產業結構調整的決策，這樣才能更好的適應市場需求的變化，打造出自己的相對完美的產能結構。

（二）去庫存——完善供應鏈管理

去庫存主要是解決房地產和工業企業產品供應過剩的問題，大量積壓房地產存貨和產品，占用了大量的資金，增加庫存成本，導致企業資金周轉困難，還引起了房地產投資增速，進而影響了GDP的增長。去庫存不僅僅需要考慮短期內的庫存清理，還需要做好優化產品的長期規劃。產能過高、價格過高和不顧消費者的需求，盲目大規模的生產都是引起大量庫存的原因，企業可以借助大數據技術挖掘市場信息并結合企業內部信息分析，找出形成庫存的原因，并深入分析把握消費者的需求。

第一，產能過高引起的高庫存，去庫存和去產能具有一定的聯系，要先解決產能過剩的問題，調整產業結構，優化配置生產要素等都是有效的方式，另外還可以進一步將過剩的產能有規劃的輸出另外有消費需求的地方，更加優化利用企業資源，將浪費減少到最小程度。第二，定價太高引起庫存積壓，這在房地產行業較為常見。這種情況下，企業可借助管理會計在基于顧客滿足度的前提下進行科學定價，適度將價格調低，以有效降低存貨。第三，盲目追求大批量生產造成滯銷。在目前的經濟環境下，要求企業從粗放式向精細化的管理方式轉變，在產品生產上也要由大批量規模生產方式轉向精益生產方式。管理會計借以“互聯網+”等相關技術分析預測消費者的需求，企業以此為起點，完善自己的供應鏈體系。企業運用管理會計的精益管理和全面質量管理工具來以最小資源的投入，生產出能夠提高顧客滿意度和產品質量的產品，實現產品的精細化管理。另外還需要綜合考慮各方面要素的影響做出降低存貨的決策，還需要設立安全經濟的庫存值，并建立一個適時制存貨管理系統，以利于企業平穩有序的發展。

（三）去杠桿——有效控制財務風險

杠桿是指以較少的資本通過增加負債的方式控制較大規模的資產。供給側結構性改革中的去杠桿主要涉及政府去杠桿、企業去杠桿和金融去杠桿三部分。政府去杠桿主要是減少地方政府的有關債務，以降低政府債務的風險；企業去杠桿主要是降低債務比例，合理有效的控制資產負債率；金融去杠桿主要是壓縮表外及非標投資，有效地控制系統性風險。管理會計作為能夠為企業決策提供有用信息的內部會計，能在企業去杠桿的任務中起到重要作用。

過去十年我國的債務率逐年上升，很多企業已形成較嚴重的債務鏈條，面臨著較高的利息負擔，還可能會面臨資不抵債、嚴重威脅企業持續經營的危險。所以企業要立足于以整個債務鏈條，首先應確定好合理的資產負債率，即為標準值，一般是在40%-60%之間。然后通過全面預算進行資金預算計算出企業生產經營所需的資金，進一步可以得出企業的資產負債率，如果超過了標準值，則需去杠桿，需要考慮其他減少債務的融資方式，如債轉股。如果低于標準值，不代表不需要去杠桿，而還需要考慮企業長期負債與營運資金的比率，保證有足夠的營運資金以償還債務，最后綜合分析相關信息后，通過管理會計幫助企業有效落實準確安全的投融資決策，并合理分解預算指標，以有效控制財務風險，利于企業的長期生存和發展。另外企業還可以通過全面預算的方式實現對企業資金的集約化管控，減少資金沉淀和占有，提高資金的周轉率。

（四）降成本——加強價值鏈管理

降低成本是各個企業都很關注的問題，因為這是一個增大利潤空間的方式之一。企業可以通過管理會計運用標準成本法、目標成本法以及作業成本法等成本管理方法來對企業的價值鏈進行成本控制。具體而言，企業在綜合分析企業相關信息的基礎上通過標準成本法制定標準成本，然后將企業的實際發生的成本與標準成本進行差異分析，找到實際成本偏高的原因，并基于此提出有效的解決措施。也可以通過進一步挖掘新的成本降低點，制度更加合適的標準成本。并在價值鏈的全過程中嚴格按標準成本來執行，這樣就能在在產品生產加工環節減少原料耗費和人工成本、在原材料采購與產品配送環節有效降低物流成本和人工成本等等，這樣能從源頭上來控制成本，利于實現企業的目標利潤。同時還可以利用作業成本法來識別價值鏈上的能夠帶來效益的增值作業和無能帶來效益或帶來很少效益的非增值作業，消除或減少非增值作業，不僅能有效降低成本，還能進一步并持續提高企業的經營效率。

制定了合理的標準成本，還應該通過全面預算管理和責任成本制度將要實現的目標成本以一個個計劃的形式有不同的部門或者責任單位來實施執行，同時結合績效考核評價，對各部門和各責任單位的實際工作按一定的標準進行獎懲，積極調動相關部門與責任單位對于降低成本的積極性，這樣能夠更有效的推進相關成本的降低。另外一些企業還存在融資成本高的問題，企業可通過創新融資模式來降低融資成本。

（五）補短板——推動創新

供給側結構性改革提出的補短板主要是針對當前經濟供需不平衡，目前我國企業存在的短板有：產業結構調整慢，融資模式單一，高水平人才供給不足，投資需求低，信息化建設不足等。為提供有效、符合消費需求的供給，鼓勵企業進行科技創新，推進產業升級。一方面科技創新是要求企業增加創新能力，如當前很多傳統制造業為順應互聯網時代的發展，開始了“互聯網+”的新經濟模式。現在經濟全球化環境復雜，要求企業要加大高水平的人力資本和科技研發投入，并大力發展高新產業，促進形成有價值的科學技術成果，這樣才能形成企業的核心競爭力。另一方面，產業升級是改善以往的落后產業，順應時代發展，改進生產要素，更新設備，改造技術，提高生產效率，著力發展高新產業以及高端產業。只有這樣才能更好的為滿足廣大日益個性化、高端化的需求，而這些都需要管理會計來進行資源的合理分配，先要做好整體的資金規劃，再制定全面預算，將資源優化配置，精確的安排好存在短板處的資金，這樣才能有效彌補短板。

在互聯網時代，企業應該大力推進管理會計信息系統的構建，這樣才能進一步推進管理創新。因為借助管理會計信息系統，能夠有效的將財務與業務有效融合，實現信息共享，還能幫助財務部分將視角延伸到企業整個價值鏈上，將管理職能也擴展的企業的每個方面。管理會計體系中的成本管理、全面預算、績效考核等等都是相互聯系，相互作用的，構建起管理會計信息系統能夠更好發揮其作用。此外借助互聯網、大數據，云技術等信息技術也能更好發揮管理會計預測、決策、規劃、控制、考核評價等職能。如此能進一步完善管理會計體系，助力企業科學準確決策，為企業創造更大的價值。

五、結論與建議

供給側結構性改革作為國家戰略性改革，要求適當擴大總需求的同時，還提出了去產能，去庫存，去杠桿，降成本，補短板的五個核心任務。這是深入到企業整個生產領域的供應鏈，以減少產能過剩，低效產能，有效控制財務風險，加強有效供給，平衡好供需關系。這些任務是相互聯系，相互促進的，并不是獨立存在的，如消除多余庫存能夠有效降低企業的庫存成本，去杠桿能夠有效降低利息支出等等。將管理會計應用到這五個任務中，會存在管理會計職能和工具的交叉聯合運用，這表明供給側“三降一去一補”任務的完成需要管理會計體系聯合發揮作用，這樣才能更為有效的幫助企業淘汰落后產能，降低成本，提升內部管理水平，同時積極積極進行科技創新，加快產業結構調整升級，以助企業彌補短板。

供給側結構性改革還需要與“互聯網+”相結合，結合當前數字經濟的發展，進一步加快改革及創新經濟結構的步伐。不僅需要在宏觀層面上推進國有企業改革、金融企業改革等，還需要重點關注微觀層面的改革，如積極發揮管理會計在供給側結構性改革重點創新應用。我國目前管理會計雖然得到財政部，和很多企業的重視，但是其發展尚未完善，尤其是管理會計信息化的建設。在大數據時代，數據的價值是非常高的，要實現管理會計信息化才能充分發揮出管理會計通過相關技術挖掘、分析形成出對企業當局科學決策有用的信息。構建起管理會計信息系統，能實現其成本控制子系統，全面預算子系統，績效評價子系統等各子系統的相互之間的聯系，并更好的發揮其在供給側結構性改革中的作用。