村鎮銀行信貸風險內部審計策略

●陳英杰

為支持我國新農村建設，2006年12月20日，銀監會放寬了農村地區金融機構準入政策，允許在農村大量設立村鎮銀行、貸款公司和農村資金互助社。其中村鎮銀行，是指經中國銀行業監督管理委員會依據有關法律、法規批準，由境內農村金融機構、境內非農村金融機構企業法人、境內自然人出資，在農村地區設立的主要為當地農民、農業和農村經濟發展提供金融服務的銀行業金融機構。其特點是既能吸收社會公眾存款，又能向社會公眾提供貸款和各類結算服務。股東二人及以上的村鎮銀行采取股份有限公司制，股東只有一人的采取有限責任公司制，在轄內具有一般銀行的全部功能。十余年間，村鎮銀行如雨后春筍般破繭而出，迅速發展壯大。根據監管部門公布的資料顯示，截止2018年6月日，村鎮銀行機構數量已達1594家，比2017年末增加32家。按全國共2851個縣級行政區劃單位計算，平均每個縣級行政區劃單位區域內有0.56個村鎮銀行。國家對村鎮銀行的定位是立足縣域，支持“三農”。除了2010年12月30日設立的南陽村鎮銀行、2011年12月16日設立的四川廣元市貴商村鎮銀行、2010年12月20日設立的江西贛州銀座村鎮銀行、2015年12月10日設立的貴州貴安發展村鎮銀行按照地級行政區域為單位設立外，村鎮銀行均以縣級行政區域（經濟開發區）為單位設立。村鎮銀行的定位，注定了在整個產業鏈條上，其必須面對弱質產業和弱質的客戶群體。要提升信貸資產質量，有必要研究村鎮銀行信貸風險識別、防控和化解對策。而信貸風險內部審計是識別、防控和化解信貸風險的有力手段。從這個意義上來說，研究信貸風險內部審計策略具有重要的理論和現實意義。

一、文獻回顧

吳俊生在其2013年出版的《現代內部審計大辭典》一書中提出，內部審計策略就是內部審計謀略、藝術和方式。他從內部審計戰略謀劃、內部審計對象、社會經濟理論、適用法律和工作協調五個方面，謀劃內部審計策略。中國注冊會計師審計科目教材在內部審計計劃一章中規定了“總體內部審計策略”，用總體內部審計策略來確定內部審計范圍、內部審計目標、時間安排、需溝通事項、內部審計方向、內部審計資源的調配使用。這里的“總體內部審計策略”是與具體內部審計計劃相對應的。具體內部審計計劃換句話說，就是具體內部審計策略。信貸風險，根據現行銀行業的普遍觀點，就是由于客戶不能按期歸還貸款本息的可能性。信貸風險是信用風險中的一種。信用風險有銀行信用風險、商業信用風險等類型。信貸風險內部審計策略，就是對商業銀行信貸資產發生損失的可能性進行內部審計，預防信貸資產損失，降低或消除銀行信貸風險。吳元釗等在《信貸風險審計的重點和技巧》（2006）中認為，信貸風險審計的重點，是要關注貸款投向過于集中、循環貼現、關聯貸款、抵押擔保不合規、抵債資產管理被鉆漏洞等五個方面，并提出了問卷調查、座談和詢問、函證、抽樣、查閱、核對、職業判斷、分析性復核等八種審計方法。臧慧萍在《商業內部審計路徑》（2015）一文中認為，商業銀行內部審計是一種獨立、客觀的監督、評價、咨詢活動，是銀行業金融機構內部控制的重要組成部分，認為商業銀行內部審計的路徑是要完善公司治理結構、優化內部審計機構設置和報告路徑、保障內部審計的獨立性和權威性、培養高素質的內部審計隊伍。楊瀟在《商業銀行風險審計創新模式》（2017）中，從體制、質量控制、工作方法、理念、計劃五個方面的創新，來提升商業銀行的風險審計模式路徑。陳旭在《論現代企業會計審計的現狀及應對策略》（2017）中，從審計的獨立性、工作方式、人員業務能力、有效的審計業務覆蓋面四個方面提出了現代企業會計審計的應對策略。

二、村鎮銀行信貸風險內部審計的重要性

作為新型的銀行業金融機構，村鎮銀行具有無歷史包袱、決策鏈條短、貼近市場一線、機制體制靈活等優勢。但由于受到面向的“三農”、產業的弱質性、面對客戶群體的復雜性、所處社會信用環境的脆弱性等因素制約，村鎮銀行強化內部審計策略開展內部審計顯得非常必要。

首先，信貸風險內部審計是促進村鎮銀行內控管理的必然選擇。內部控制是現代企業的重要特征，促進企業內部控制規范是建立現代企業制度的重要方面，內部控制的完善與否，直接關系到企業能否良性發展和持續穩健經營。村鎮銀行作為新興的新型農村金融機構，其特點是規模小。目前，村鎮銀行一般員工在20至200之間，注冊資本除了河南南陽村鎮銀行、四川廣元貴商村鎮銀行、江西贛州銀座村鎮銀行、貴州貴安發展村鎮銀行等少數幾家按照地級行政區域設立的“總-分”制村鎮銀行外，大多數村鎮銀行的注冊資本集中在3000萬元至1億元不等。從信貸規模來看，各家村鎮銀行每年放貸規模一般在1億元至2億元不等，規模較大的放貸會更多。按照工信部的分類，村鎮銀行屬于中小企業類型。要增強村鎮銀行的抗風險能力，促進其持續、穩健發展，就需要開展內部審計，強化內部審計促進規范經營，從而增強村鎮銀行抵御風險的能力。

其次，信貸風險內部審計是提前發現信貸風險的有力手段。目前村鎮銀行的機構設置部門比較少，除了以地級市轄區為單位設立的村鎮銀行外，一般的村鎮銀行內設部門就只有風險合規、客戶信貸、財會科技和綜合部門等幾個部門?？蛻粜刨J部門面向廣大農村客戶。由于村鎮銀行信貸的特點是小額分散，信貸檔案管理又需要對客戶實行一人一檔整理和管理，需要占用較多時間。根據對西部某省地區10家村鎮銀行的調研情況發現：正常情況下一位已轉正客戶經理管理的貸款戶數為100戶到1200戶之間，大多數集中在400戶左右。一位客戶經理管理400戶貸款，并且這些客戶分布在不同的村莊，由于交通不便利、管轄地域過寬等因素，常常無暇或無力顧及貸款的貸后檢查。又由于村鎮銀行機構新，人員除了高管外，絕大多數是從新近畢業的應屆大學生中招聘而來。新員工初出茅廬，對社會的認知度低，特別是具有三教九流并存的農村環境，情況顯得尤為復雜。新員工由于沒有社會經驗積累，要在短時期能夠識別、掌握和應對農村復雜的環境情況，顯然是較為困難的。開展信貸風險內部審計工作，是提早發現信貸風險的有力手段。

再次，信貸風險內部審計是強化職業道德建設、防范道德風險的有力保障。由于農村環境復雜，各種利益交互，各種勢力縱橫，各種利益共同體都在謀求自身利益。在逐利的道路上，這些群體由于自有資金不足而受阻。農村金融市場競爭不充分，地下高利貸市場資金利率較高，這些人紛紛將期許的眼光投向新設立的村鎮銀行。而村鎮銀部分客戶信貸人員由于受到不當利益驅使和利誘，就會突破道德防線，將罪惡之手伸出去收黑錢。進行信貸風險審計，及早發現和處置道德風險，就成為村鎮銀行防范道德風險的重要保障手段。

最后，信貸風險內部審計是提升信貸風險效率的現實需要。信貸風險內部審計是對信貸管理的監督措施，村鎮銀行由于現實利益驅使，選聘高級管理人員重在高管的信貸業務經歷，而不太重視其戰略管理、風險管理、法務管理、財務會計管理等經歷。從調研的10家村鎮銀行來看，村鎮銀行重放輕管的傾向尤為明顯。再加上信貸流程沒有很好遵循制度或制度遵守的缺失、貸款“三查”制度的缺位、營銷成本管理的松散性，從而引發信貸及其風險管理混亂，信貸效率低下。為提升信貸效率，按制度開展信貸風險內部審計，及時梳理信貸流程，查補信貸制度，督促信貸制度的落實到位，降低信貸成本，提升信貸效率，就成為村鎮銀行刻不容緩的重大事情。信貸風險內部審計提升信貸效率的另一個方面，就是調動業務人員工作積極性。通過審計制度落實情況、成本控制情況、流程遵循情況，及時對工作出色的信貸人員兌現獎勵，并采取通報、約談、聽證等措施，對工作懶散、不守規矩的信貸人員進行負激勵，樹立良好的導向，提升信貸風險管理效率。

三、村鎮銀行信貸風險內部審計的制約因素

村鎮銀行信貸風險內部審計存在諸多制約因素：信貸風險衡量標準是影響信貸風險內部審計的基礎條件；內部控制的完善程度是制約村鎮銀行內部審計的重要因素；信貸檔案的完善程度是影響信貸風險審計的關鍵因素；審計人員的匱乏和審計隊伍的專業素質，是制約村鎮銀行信貸風險審計的首要因素。

（一）信貸風險的衡量是基礎條件

村鎮銀行信貸風險的衡量，我們當前可能首先考慮的是不良貸款率。不良貸款率越高，機構整體信貸風險越高；不良貸款率越低，機構整體信貸風險越低。固然不良貸款率是信貸風險高低的一個衡量標準，但用不良貸款率衡量貸款風險不夠科學。從不良貸款的計算公式來看，不良貸款是根據貸款五級分類，由次級類、可疑類、損失類貸款構成，五級分類中的貸款形態是過去時態，也即五級分類中不良貸款形態主要是已然形態，是已經形成的不良形態，對已形成的形態只能采取化解方式予以解決。而我們在這里要討論的是要包括已然和未然全部形態，就是在信貸管理全流程中，怎么采取有效措施防范和化解信貸風險的問題。根據國際通行的做法，從數理統計與概率論的角度來設定貸款對象、方式、期限、形態四個參數，求出這四個獨立事件的概率，再將這四個概率相乘，這個參數叫貸款風險度。貸款風險度衡量參數雖然存在諸多的不完善的地方，但可以用于貸前調查、貸時審查、代后檢查的各環節。貸款風險度與貸款風險呈負相關關系，貸款風險度越大，信貸風險越??；貸款風險度越小，信貸風險越大。

（二）內部控制的完善程度是制約內部審計的重要因素

內部審計要依賴于完善的內部控制，沒有完善的內部控制做支撐，內部審計工作將成為無源之水、無本之木。內部控制的完善，首先就是要測試村鎮銀行的內部控制，村鎮銀行的內部控制越健全、越有效，內部審計在符合性測試后，需要的實質性測試程序就越少；反之，內部控制不健全或者失效，就要通過大量的實質性測試程序來保障審計結論的可靠性。村鎮銀行由于機構小，人員少，管理層的重視程度有重大差異。不重視或管理不善的村鎮銀行內部控制機制不健全，或者雖然設計了內部控制制度，但內部控制實施無效。這種情況下，內部審計工作就要付出高成本。

（三）信貸檔案的完善程度是影響信貸風險審計的關鍵因素

信貸檔案是進行信貸檢查的依據，是信貸風險發生后進行法律訴訟的依據，也是審查信貸人員盡職狀況的重要載體。信貸檔案的完善程度，直接影響到內部審計工作的開展和審計工作效率。從村鎮銀行信貸風險人員的知識結構層次來看，由于地處縣域，人才引進難，招聘的人員中熟悉財務、會計、信貸的人員占比較小，而其他與銀行基礎業務不相關專業的畢業生較多；由于機構新，信貸風險人員閱歷粗淺，涉世不深，強化管理和把握風險的能力有限；培訓沒有針對性，課程設置比較粗淺或偏離方向；管理層履職不到位，對信貸檔案管理不重視。這些因素直接決定了信貸檔案管理的不完善，導致信貸檔案不健全、缺失或者有關記錄邏輯混亂，這些都成為制約信貸風險內部審計的重要因素。

（四）審計專業人員的匱乏和審計隊伍的專業素質，是制約村鎮銀行信貸風險審計的首要因素

村鎮銀行由于地處縣域，面向“三農”，工作條件艱苦，高素質的精通會計、財務專業知識的專業技術人員嚴重匱乏。從走訪的10家村鎮銀行員工招聘中看，報名者中，會計學、審計學、財務管理三個專業畢業的應聘人員微乎其微，從全國重點財經院校、財經類專業較強的綜合性大學畢業的三個專業人員為零。從業人員中具有助理會計師資格者微乎及微，具有會計師資格、注冊會計師資格、高級會計師資格者缺失，這些因素嚴重制約了村鎮銀行信貸風險內部審計工作的開展。

四、加強村鎮銀行信貸風險內部審計的策略

村鎮銀行信貸風險內部審計，要精心設計審計制度，抓住審計重點，把握關鍵環節，優化溝通機制，確保機構和人員獨立性，強化人才培養，提升人員專業勝任能力。綜合運用各種設計方法和技巧，提升信貸風險內部審計的質量和效率。

（一）審計制度設計

村鎮銀行內部審計制度的設計，要遵循以下幾個原則：一是合法性原則。要遵守國家有關法律法規，要遵守監管部門的行業規定，不能違背有關強制性規定；二是協調性原則。內部審計制度要與村鎮銀行總體管理制度相協調，既要實現制度的全覆蓋，又要杜絕制度的重疊交叉。要保證內部控制制度之間的協調，制度不能相互沖突；三是可預測性原則。內部審計制度的制定要經過反復論證，一旦出臺的制度，就要保證制度在一個相當長的時期內發生效力，不朝令夕改；四是應急性原則。內部審計制度的應急性原則，也可以叫做制度的情勢原則。內部審計制度制定，要具有充分的前瞻性，要充分考慮未來一段時期內總體政策環境、經濟環境、法律環境、市場情況等各種外界因素的變化。

（二）保證審計的獨立性

村鎮銀行信貸風險內部審計的目的，就是要保證內部審計對信貸風險進行有效的監管。保持內部審計的獨立性，才能實現內部審計的目的。審計的獨立性包括審計機構的獨立性和審計人員的獨立性兩個方面。審計機構的獨立性，就是解決審計機構的歸屬問題。從大量文獻歸納得知，我國內部審計機構的歸屬主要有以下幾種情況：一是內部審計機構歸屬于財會部門領導，二是內部審計機構歸屬于高級經營管理層領導，三是內部審計機構歸屬于董事會領導，四是內部審計機構歸屬于監事會領導，這種設置形式比較少見。這四種歸屬方式，從前往后獨立性依次增強。但在現實中，內部審計機構一般歸高級經營管理層直接領導的形式比較常見。村鎮銀行要增強內部審計機構的獨立性，就要提升內部審計機構的歸屬，歸屬于監事會領導，才能保證機構的獨立性。由于當前村鎮銀行規模小，有的實質上并未設立監事會，設立監事會的村鎮銀行，也是形式上為了完善法人治理機制，本質上監事會并未實際運行?；诖?，現實中既保持內部審計機構獨立性，又切合實際的做法是內部審計機構歸董事會領導。

審計人員的獨立性，一是要形成獨立的溝通匯報機制，一般審計人員向內部審計負責人匯報工作，內部審計負責人向董事長匯報工作。二是審計人員與被審計對象操作人實行回避機制，審計人員與被審計貸款調查、授信審批、用信審批、發放、貸后管理任何一個環節有五代以內血親或三代以內姻親關系的，對審計人員實行回避。審計人員與被審計人員沒有血親關系或姻親關系，但有合伙做生意、自然人借款、財產租用和租賃關系及其他類似經濟利益關系的，也實行回避。三是審計人員與貸款客戶有五代以內血親關系、三代以內姻親關系或經濟利益關系的，也必須實行回避制度。通過機構歸屬和回避政策的落實，保證審計的獨立性得到落實。

（三）合理確定審計范圍

村鎮銀行內部審計風險的范圍，就是要解決將哪些東西納入審計的問題。通過文獻研究和實證分析，村鎮銀行信貸風險內部審計范圍至少應當包括：村鎮銀行信貸業務對有關法律法規的遵循情況；村鎮銀行內部控制的設計和遵循情況；內部授權是否得到落實和一貫遵循；貸款授信、貸款合同、借據的要素完整性及其勾稽關系是否符合邏輯；發放的所有貸款業務的真實性、合規性和合法性是否得到貫徹；客戶提供資料的真實性和合法性；驗證客戶和擔保人資產的真實性、足值性、所有權歸屬；貸款還本付息的可能性；信貸資金流向和還貸資金來源可獲得性、真實性、合法性；前十大信貸客戶放貸的合法性、合規性及其貸款還本付息的安全性；多人貸款一人用的壘大戶貸款的可能性、安全性；貸款用途的真實性、存在性；關聯方關系審查和關聯交易貸款的合規性和安全性；擔保貸款中保證貸款的合規性和合法性，抵押貸款的合規性和合法性，質押貸款的合規性和合法性；票據貼現貸款的票據真實性、合法性、安全性。

（四）正確選擇審計方法

針對信貸風險內部審計的特點，合理選用各種審計方法。一是進行問卷調查，村鎮銀行的內部控制審計必須進行問卷調查，調查問卷是進行內部控制符合性測試的重要手段，村鎮銀行各種信貸風險控制制度和程序，最終都要通過各環節人員認真執行。合理設計并進行問卷調查后，將問卷調查結果與原有制度和程序設計進行核對，從而發現各種信貸制度和程序的遵循情況。在此基礎上，可判斷下一步的工作量、方向和措施。二是召開座談會、洽談會。組織信貸和風險部門的人員，召開座談會和洽談會，通過詢問員工做工作的情況、員工對行業制度和程序的了解程度、員工對這些制度和程序有什么看法、在工作中是怎么去執行這些制度和程序的、有什么困難和需求等，從座談會、洽談會中發現方向性和苗頭性的東西，然后順藤摸瓜往下進行審計。三是實施分析性復核程序。分析性符合程序有結構分析、比較分析、比率分析、趨勢分析、相關性分析等方式。選取分析方法，根據貸款余額，計算出結果，同自身財務報表、客戶銀行流水金額進行核對，并從中找到差異，并進行追查。四是抽樣審計。對于同性質貸款比較多的情況，為了在審計效果和效率與審計成本之間求得平衡，可以采取抽樣審計的方式進行審計。抽樣可以分為任意抽樣和統計抽樣兩種方式，前者按照審計人員的專業判斷、專業經驗來進行，后者按照專業的隨機抽樣方法來進行。選用哪一種抽樣審計方法，由審計人員根據自身專業經驗和實際情況確定。抽樣最終都要根據樣本的特征，結合自身的專業判斷，并對總體特征進行推斷，從而形成最終結論。五是函證。國際審計實務準則中銀行報表審計實務準則規定：審計人員應采取審計人員應對銀行貸款的未結余額進行函證。我國注冊會計師審計實務準則規定：函證是注冊會計師直接從第三方獲取書面答復以作為審計證據的過程。村鎮銀行在信貸風險審計中，對賬戶余額、交易協議或交易條款進行函證，為了防止串通造假，函證需與其他審計程序結合使用。

（五）合理利用軟信息

村鎮銀行信貸風險審計過程中，要強化對軟信息的利用。一是要強化對地方經濟、社會信息的收集利用。村鎮銀行內部審計要強化與地方財政、稅務、人行、銀監、國土、房管溝通，通過渠道獲取有關客戶房產、征信、賬戶、納稅等客戶信息，核實客戶提供資料的真實性和合法性。二是要強化與基層一線的對接溝通。村鎮銀行審計人員要繼承老農金員的優良傳統，充分發揚“早上一身露水、中午一身汗水、晚上一身泥水”的“三水”精神，深入村寨與村黨支部、村委會以及村民小組對接溝通，獲取客戶資料信息和聽取基層民主自治組織對客戶的評價。三是對于可能發生重大信貸風險的客戶，要深入客戶生活和工作環境，探聽客戶的四鄰八座和同事、領導等對客戶本人的評價，獲取客戶人品、經濟情況、家庭情況等基本信息。

（六）加快專業審計隊伍的建設

針對村鎮銀行起點低、專業人員素質跟不上的現狀，有針對性地在員工中招聘一批會計學、審計學專業畢業生，并進行多崗位輪崗培訓、跟班學習，盡快培養內部審計專業人才。從社會人士中招聘一定數量的取得國家認定的會計師、審計師、注冊會計師資格，并具有豐富財務會計和審計工作經驗的人員，有針對性地物色內部審計人才。強化人才培訓教育，有針對性地組織內部制度文件培訓和同有關知名院校對接培訓，出臺政策鼓勵現有崗位員工參加國家會計師、審計師和注冊會計師等專業資格培訓和考試，迅速培養一批專業技術人才。■