高校內部審計的理論演進與發展

●何 慧

近年來，我國高等教育事業在各方面迎來了新的發展機會，但同時也必須注意到在多元戰略發展機遇下所隱藏的各種不確定性風險。內部審計作為高校內部監管的重要制度之一，不僅是提高高校資金使用效率和使用安全的重要基礎，同時也是震懾高校貪污、查補高校管理漏洞的根本保證。在近年高校內部審計實踐中，高校內部審計的審計范圍、審計方式等都得到進一步完善，業務水平也日益精進，但仍然不能滿足現實發展需要，很大原因在于理論創新、時代要求等在具體實踐中的研究和應用不足。應在全面把握高校內部審計理論演進和制度變遷的基礎上研判形勢，準確把握高校內部審計發展趨勢，更好地助力高校穩步發展。

一、高校內部審計的理論演進

（一）高校內部審計的基本功能及其作用

內部審計作為高校重要的管理機制，是高校實現高效管理、內部監管以及降低管控風險的重要保障基礎，其職責在于通過內部審計保證高校各項政策的有效實施，切實發揮審計的預防、揭示和抵御經濟運行過程中可能出現風險的 “免疫功能”。

1、高校內部審計是高校內部管理的基礎。高校內部審計以內部管理制度為基礎，是建立健全高校信息化管理體系和監督機制的重要環節。從內部審計范圍來看，高校內部審計范圍包括學校的科研、教學、管理等核心工作，旨在通過內部審計的監督管控作用提高高校內部管理的執行效率。同時，內部審計也是服務高校的重要途徑，涵蓋高校運作有關經濟的全過程。因此，在內部審計的實際操作過程中，不僅要求審計人員需要有非常扎實的專業背景，同時也要求審計人員對于高校審計有一定的實踐操作經驗。當前高校發展背景下，高校內部審計需要審計人員具有更加綜合以及更加與時俱進的創新精神，完善相應的審計工作。

2、高校內部審計是內部監督的重要手段。高校內部審計的設立初衷在于通過審計查補高校在進行經濟事項操作過程中可能存在的問題，由此糾正財務核算方式以及保護國有資產不受非法侵害。同時，通過內部審計的震懾力來預防和消除高校在運作過程中可能出現的貪腐問題，保證高校校園的清廉和正義。隨著高校內部審計的不斷發展和成熟，內部審計作為高校經濟運作的重要支撐和監督制度，對于高校整體的經營管理、內部控制以及風險防范等多元化角度都有重要的監督和預防作用。首先，對于高校經營管理，內部審計通過財務視角對于高校在進行資產處置、校園商業經營和投資等方面給予一定的專業知識建議、發揮風險預警的作用，防止高校觸碰經濟紅線并由此在合法合規的范圍之內為高校創造最大的經濟價值。其次，對于內部控制，高校作為一個獨立運行的整體，完善的內部控制制度有利于高校更好地進行運轉，由此提高工作效率降低可能存在的風險。最后，對于風險管控方面，內部審計的初衷就在于降低高校的經濟運行風險，并由此延伸到高校整體的運營風險、投資風險、管控風險等各方面。因此，內部審計對于高校整體運作來說具有整體監督的重要作用。

3、高校內部審計是管理高校風險的根本。在信息高速發展的大環境下，高度透明的信息資源和快速流轉的傳輸速度已逐漸成為高校內部管理的重要風險因素。當前高校管理過于依賴計算機信息網絡，一旦發生系統失靈、信息泄露等問題，將會給高校帶來巨額的損失。而內部審計系統在數據建立和維護上，對數據的維護、網絡應用等方面進行了綜合考慮和加密技術處理，建立起嚴密的保密系統，為降低高校風險提供了最有利的技術支撐和保障。

（二）高校內部審計的理論演進過程

1、內部審計外部化。這一探索階段的基礎理論是勞動分工理論，該理論的核心思想在于通過勞動分工可以大大提高勞動生產率。主要原因有三點：一是通過勞動分工可以讓勞動者在自己的職責范圍內頻繁訓練自己的勞動技巧從而提高自己的熟練程度；二是通過勞動分工可以使勞動者“術業有專攻”，專門攻克某一方面從而減少其他與本生產分工無關的工作時間，大大提高本勞動分工內的工作質量；三是通過勞動分工將更有利于本職責內員工進行獨立思考，加強創新和自我思考從而探索出更有利于提高工作效率的工作方法和工具。大量的企業實踐證明，通過勞動分工解決了原有一人綜合用工的工作效率低下、工程進度不明晰、人工成本浪費等問題，精準的勞動分工能更好地促進勞動生產，為企業創造更大的價值。尤其針對大規模生產標準化產品的企業來說，這種精準化的勞動分工能更好地節約企業的人工成本和生產成本，從而將成本更多地投入到企業的創新研發中。

2、內部審計信息化。國內學者認為審計信息系統論是內部審計的信息基礎理論，它強調審計的本質是以被審計單位的基本經濟活動關系為基礎，通過搜集審計資料并進行信息加工、輸出等，最終為公眾呈現最公正判定意見的系統。因此，從本質上講，審計是以信息系統為依托，通過前期審計信息的搜集和歸類，再依據客觀公正的判定條件進行系統后臺數據處理，并最終呈現結果的數據分析系統。為了達到系統自動識別的功能，這就要求審計信息必須具備相應的條件判定特征。

3、內部審計外部化的形式。李美容（2010）提出了最新的“內部審計外部化”理論，即企業的內部審計不再以內部審計人員為主，而應積極鼓勵外聘專業的審計人員參與本企業的審計職能，以使本企業的審計結果更具公正和客觀性，也由此更好地從審計結果中發現本企業在實際操作中發現的問題，更好地促進本企業的成熟發展。內部審計外部化主要有兩種形式：一是本企業內部設立內部審計部門，在實際進行審計操作中本企業內部審計人員與外部會計師協調配合，通過相互討論與監督，共同完成最終的內部審計報告；二是本企業內部不設立審計機構，直接聘用外部會計師事務所專業人員提供審計服務，一方面能減少因本企業人員參與帶來的信息不真實性和潛在誤差性，另一方面通過專業機構的服務能提高最終審計報告的質量。

4、信息化的發展是內部審計外部化的助推力。國內外許多學者一致認為信息技術的發展有助于實現會計數據處理的集中化和自動化，并提供數據完整性、準確性的高度保證，從而促進審計信息處理的準確性和高效性。

總體來說，學術界對于高校內部審計的研究已經處于起步階段，但目前的研究多集中在審計相關理論知識的梳理上，對于國內高校內部審計的實踐研究還很少涉及。因此，今后國內的研究方向應多集中于如何在國內現有的教育大環境下進行高校內部管理，以達到最佳的管理效果和辦事效率。

二、高校內部審計的制度變遷

20世紀80年代，我國審計署首次發布了《關于開展審計工作幾個問題的請示》，第一次提出了要在高校內部成立審計機構，進行高校內部監督和管理，隨后陸續出臺了《內部審計暫行方法》，為高校內部審計工作的順利開展提供了法律支持。我國高校審計先后經歷了三大階段，分別是：

第一階段為我國高校內部審計的起步階段，時間跨度為上世紀80年代開始到90年代中期。這一期間我國政府陸續出臺了許多有關高校內部審計的規章制度，包括《教育系統內部審計工作規定》等，初步搭建了我國高校內部審計的基本框架，并首次鼓勵各高校成立獨立的內部審計機構，將內部審計工作融入日常的高校管理活動中，也為后續高校內部審計工作的開展提供了理論基礎。從這一時期開始，各高校陸續開展內審工作，結合自身學校的發展特點，制定最有利于提高高校發展的監督政策。

第二階段為我國高校內部審計的發展階段，時間跨度為上世紀90年代中期至本世紀初。這一時期最重要的改革為審計署退出高校管理機構，使得高校不再受國家審計署和教育系統的雙重領導，釋放了一定的監管權力。教育部的這次改革為高校實現自我監管的改革和創新提供了制度支撐，使得高校內部審計更具獨立性和客觀性。

第三階段為我國高校內部審計的新發展階段，時間跨度從本世紀初至今。這一時期是我國高校制度進行全面改革的時期，高校辦學從原有的單一化轉為多元化教育，隨之而來的高校治理也呈現多問題化和復雜化特征。因此，新時期的高校內部審計需要結合現有的高校管理現狀，制定最符合本高校經營管理模式的監督制度。我國政府也從高校發展的現狀出發，陸續出臺了《教育系統內部審計新規定》等，從制度上重新定義了我國高校內部審計的職能和意義等。新時期的高校內部審計不再是傳統的單一審計模式，需要結合新時期的市場經濟特征和辦學特點，以期通過新的審計監管模式，提高本校的辦學質量，為社會輸送更具實踐能力的高校畢業生。

三、高校內部審計的發展趨勢分析

隨著近年來高等教育的蓬勃發展，高校內部審計工作也隨之發生轉變。就目前而言，我國高校內部審計制度從獨立性、審計職能以及人才培養等多方面進行了調整轉型，以更好地滿足高校發展的新需求。

（一）高校內部審計的獨立性和權威性不斷提高

獨立性是指高校內部審計在執行時不受本校行政管轄權的約束，具有獨立行使監督管理的能力，是保證內部審計結果公正、客觀的基本前提。當前經濟環境下，高校面臨教育體制的改革和社會經濟的沖擊，經濟風險的不確定性和復雜性逐步提高，也對內部審計的執行提出了更大的挑戰。目前來說，我國高校內部審計的機構設置主要有以下幾種：一是內部審計機構屬于財務部的下屬機構，由財務部領導直接管轄；二是內審機構與財務部門平級，聯合辦公；三是內審機構屬于紀檢監察部門下屬機構，由紀檢監察部門直接管轄；四是內審機構與紀檢監察部門平級，聯合辦公；五是單獨設立內審機構，由本校校長直接負責。這五種管轄關系中只有單獨設立內審并由校長直接負責的設置模式最具獨立性和權威性，可以避免因其他層級關系的制約影響內部審計執行的效率和審計結果的公平、客觀性。然而就調查結果顯示，目前我國高校內審機構采用第五種的比例不大，內審機構的獨立性和權威性有待提高。同時，由于目前的高校領導離任審計均屬于“先離后審”模式，缺乏明確的事前、事中約束力，審計結果的追責力度和整改力度不大，審計信息的公開程度也受影響，難以實現內部審計的初衷。

因此，為更好地適應當前的教育環境，我國高校內部審計應從提高審計獨立性和權威性著手改進，以更好地迎接新環境帶來的挑戰和機遇。首先，改革現有的內部審計機構設置模式，全部統一由校長直接領導，設立具有獨立決定權的內審機構。對此，我國教育部出臺了相關的指導意見以更好地支撐內部審計的工作開展，如2015年出臺的《關于加強直屬高等學校內部審計工作的意見》中明確指出高校應將內部審計作為高校管理的重要手段，應結合內部審計的相關制度作為高校進行重要決策的依據，并直接由高校主要負責人直接管轄領導，避免存在多頭管理的現象。同時，高校內部審計作為一個綜合性的管控部門，應加強與財務、人事等其他部門的協調配合，通過加強日常管理上的溝通協調，以期更好地實現內部審計的執行效果。其次，對于高校領導離任審計的模式應作一定改革，不再局限于任后的審計而應結合任中審計進行綜合考慮，充分利用審計報告進行相關問題的改革和完善，并加重懲處力度和責任追責制度，真正發揮內部審計應有的警示和懲戒作用。最后，對于審計信息的公布應加強公開透明性和權威性，全面貫徹執行審計報告中的問題改進建議，加強審計結果的執行力度。

（二）高校內部審計的服務職能不斷拓展

高校內部審計的最基本職能是監督高校的經濟財務是否在相關法律法規的規范之內平穩運行，主要通過審查高校財務使用情況來判定高校在教育經費等使用上是否存在違規行為，以此杜絕可能存在的貪腐現象，保證高校教育環境的純凈性。這種停留在監督層面的監督缺乏對于資產使用效率和項目經費整體運行效益的深層次監控，很難從提高經費使用效率和項目管理效率等角度提出合理性的建議。如何在新的經濟環境下提高高校內部審計的監管職能，如何將內部審計由原有的監督職能向提高高校經營管理效率的服務職能轉變，是新時期下高校內部審計的轉型重點，也越來越受到高校管理者的關注。

首先，必須準確定位高校內部審計的職能。內部審計不僅要對傳統的監督職能進行提升，更需要進行服務職能的轉型。包括對于高校項目全過程的監管、對于高校管理的咨詢和建議服務、對于高校經費使用的全程規劃和全過程監督以及對高校價值管理的提升研究。具體來說，新環境下的高校內部審計需要對高校項目的經費使用情況做事前的謀劃安排，對于項目進行中可能發生的突發問題做預案分析，對于整體的經費使用效益做事前評估和事中的全過程監督，以充分發揮高校內部審計對于高校經營管理的指導和監督作用。新的經濟環境下，高校內部審計需要定位為參與高校經營管理的服務職能，以更好地發揮監督、提升效益等綜合性作用。

（三）高校內部審計的監管全程化

傳統的高校內部審計主要以事后的審計為主，失去了審計對于高校管理的事前警示和事中監督作用。對于審計發現的問題已經失去事前預防效果，損失已經產生無法挽回。尤其當前經濟風險的不確定性和復雜性進一步加深，對于高校內部管理的要求也越來越高，傳統的事后審計已經無法滿足新環境下的高校管理要求。只有通過事前、事中的全過程監管，才能提升高校管理者的風險預防意識，降低可能存在的各類風險。同時通過事中的全過程監督，可以根據項目運行的進度及時進行經費安排進度調整，避免各類不必要的損失。

加強事前、事中、事后的全過程監督，需要高校對于重大問題決策、重要領導干部任免制度、項目經費使用計劃等進行科學評估，發現可能存在的風險點進行事前糾正，真正從源頭上杜絕風險的產生。同時，對于過程中發現的問題要及時進行調整和懲處，對于相關責任人要進行嚴肅處理，以更好地推進后續的內部審計工作。

（四）高校內部審計的大數據信息化

新的經濟環境下，網絡信息化的不斷加強推進了財務會計核算的電算化。而我國高校內部審計的信息建設和審計方法還處于傳統模式下的人工審核，無法適應新財務核算的信息化發展要求。因此，為更好地應對當前經濟形勢下的高校管理問題，內部審計需向大數據信息化轉變，充分利用計算機技術的數據分析和運算便捷性，以提高內部審計的效率和質量。要實現計算機數據分析與審計的融合運用，需要結合現有的電算化核算方法，針對性地進行數據收集處理、指標比對以及模型建立、風險點控制等，利用計算機的快速和自動化，實現內部審計的精準性和高效性。同時，內部審計作為一項綜合性的管理工具，必須做到與預算信息系統、財務信息系統、科研信息系統等的全面融合，以實現信息的共享性和溝通的流暢性。

（五）高校內部審計的人才隊伍不斷加強

當前，高校內部審計對于審計人才提出了更高的要求，需要具備更加扎實的專業技能和計算機信息處理能力等綜合性技能。但目前我國高校內部審計的人才大多停留在原有的單一審計層面，存在招聘通道不暢通、內審人員能力參差不齊等問題，很難適應問題多樣化和復雜化的新環境。因此，加強復合型內審人才建設是今后高校內部審計的重點改革方向，也是轉型的關鍵要素。

加強高校內部審計人才建設需要對審計人員進行不定期專業技能的培訓和檢測。目前，許多高校已經逐步向市場化經濟組織模式轉變，這就要求內部審計人員不僅需要常規的審計知識，更要充分了解和熟悉市場經濟體制相關審計法規，掌握新環境下與高校有關的包括附屬學校、附屬醫院等相關經濟組織的管理體制和法律規定。同時，對于內部審計不斷信息化的趨勢，要求內部審計人員需要不斷加強計算機審核技術培訓，使審計人員熟練掌握高校內部審計的信息化、數字化和科學化。充分結合現有的財務電算化模式，利用大數據分析方法進行綜合的審計評估。此外，針對現有的人才招聘機制不通暢現狀，高校應改革招聘模式，面向社會招聘具有財務、審計、計算機等綜合性背景的人才，并建立具有吸引力的薪酬機制，以更好地進行復合人才選拔和儲備。

（六）高校內部審計趨于外部化

伴隨著高校內部審計問題復雜性加強和內部審計人員能力不足的矛盾，高校內部審計開始尋求外部解決的方式，不僅能解決內部審計人員能力不足的問題，同時也更能體現內部審計的獨立性和權威性。目前許多高校的解決途徑是通過結合外部會計師事務所業務承包和內部審計人員監督的方式進行，可以引進外部審計的先進工作經驗，同時也避免了因高校內部而可能存在的取證不便等困難。當然，內部審計的外部化不代表高校內部審計全權交由外部機構，結合高校內部人員的監督方式，可以避免因全權外包可能導致的審計結果不準確和中間的錢權交易等問題。采用外部與內部結合的方式，可以在最優化的審計結構上提升審計結果的準確性和高效性，真正做到節約審計成本，提高審計質量。

總而言之，我國高校內部審計正積極推進各項改革，轉變審計理念、改革審計方式、創新人才引進等，以更好地提高高校內部審計的獨立性和權威性，充分發揮高校內部審計對于提高高校內部管理的重要作用?！?/p>

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