職工薪酬核算的若干問題探討

葛春元

摘 要：2014年，為了進一步改善企業會計準則下職工薪酬的相關會計處理，使職工薪酬的會計處理進一步與國際會計準則趨同，財政部對2007年1月1日開始實施的《企業會計準則第9號—職工薪酬》進行了修訂，并且于2014年7月1日開始正式實施。本文對職工薪酬準則修訂前后的相關規定進行比較和分析，就修訂后的職工薪酬準則對社會和企業的影響提出了相應的見解。

關鍵詞：職工薪酬 會計準則 職工薪酬準則

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2018）04（c）-180-02

1 職工薪酬準則修訂前后的對比分析

1.1 總則的對比分析

我國在2007年出臺了《企業會計準則第9號—職工薪酬準則》，2014年對該準則進行了修訂，為了將二者進行區分，本文將修訂前的職工薪酬準則稱為舊準則，將修訂后的職工薪酬準則稱為新準則。新準則和舊準則相比新增了許多方面的內容，其變化主要有以下幾個方面。

（1）職工和職工薪酬的范圍被擴大。

在職工范圍方面，新準則與舊準則相比，發生了較大的變化，新準則的職工范圍除了原來規定的內容之外，把與企業簽訂了勞動合同的全職、兼職和臨時職工，以及沒有簽訂勞動合同但是被企業正式任命了的人員都劃為職工的范疇當中。在薪酬內容上，與舊準則相比，新準則將職工薪酬主要分成了四大類，即短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，并且把提供給職工配偶、子女、受贍養人、已故員工遺屬及其他受益人等的福利也納入到職工薪酬中。

（2）把應用指南中的概念引入到準則中。

舊準則應用指南中的一些概念和類別被引入到了新的準則中。2006年的舊準則并沒有指出職工或短期工資的概念，并且有很多與之相關的規范條款散布在應用指南和解釋中。2014年的薪酬準則正式引入了職工概念，并特設了一個章節來規范和管理短期薪酬。

1.2 職工薪酬確認和計量的對比分析

舊準則中關于“確認和計量”的規范在第二章中進行了簡單的介紹，而新準則里分為了四章進行描述，依次為：“短期薪酬”“離職后福利”“辭退福利”和“其他長期職工福利”。新舊準則的差別主要有以下幾個方面。

（1）短期薪酬。

一般情況下，短期薪酬就是支付給職工的工資，包括月薪、年薪等形式。新準則強調短期薪酬是在年度報告期間結束后12個月內全部予以支付的。新準則規定的短期薪酬的具體內容如下：“職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費，醫療保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，住房公積金，工會經費和職工教育經費，短期帶薪缺勤，短期利潤分享計劃，非貨幣性福利以及其他短期薪酬”。

（2）非貨幣性福利。

新準則的修訂增加了非貨幣性福利的規范。新準則中提出，企業通過外包或自產產品的方式給職工發放福利，有的企業會將房屋或其他固定資產給職工作為出租住房，或者向職工提供免費使用等方式，以上均被修訂后會計準則納入到非貨幣性福利中。當職工薪酬是非貨幣性類型時，通過會計核算處理方式，可以確保薪酬核算是明確的。同時，應當按照非貨幣利益的公允價值計量員工福利費。

（3）帶薪缺勤。

在新準則中，帶薪缺勤的含義為職工在缺勤的情況下依舊支付工資或者提供補償，其中包括年休假、婚假、短期傷殘、病假、喪假、產假、探親假等。帶薪缺勤根據支付的權利可分為兩類，累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤。如果勞動者未支付的缺勤權被累計，那么在當前期間未使用的天數可以結轉。

（4）利潤分享計劃。

新準則中的利潤分享計劃，是一種為其他經營成果提供薪酬的協議或是以利潤為基礎的補償協議。企業應在期末時確定與利潤分配方案有關的責任，企業支付相關債務時，應當對確認的責任進行沖銷。長期利潤分享計劃不屬于短期薪酬。

（5）離職后福利。

新準則里新設立了離職后福利這項內容，將職工在企業中支付的醫療保險、養老保險、失業保險轉移到職工的福利待遇中。新準則使得在進行會計處理離職后的福利變得更加平衡統一。

（6）其他長期員工福利。

新準則首次引入了“其他長期員工福利”的概念。其他長期職工福利是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計劃等，并將其確定為服務成本、其他長期職工福利凈負債或凈資產的利息凈額、重新計量其他長期職工福利凈負債或凈資產所產生的變動三部分，最終計入當期損益或相關資產成本。

2 職工薪酬會計準則修訂后存在的問題

2.1 會計與稅法對辭退福利處理存在差異

新準則修訂后，有關辭退福利的規定有以下說明：企業的補償金（在當期一次性支付職工的解除勞動合同）應當確認為當期費用，計入管理費用借方，將應付職工薪酬計入貸方；如果辭退福利補償超過了一個會計年度，那么企業應選擇合適的折現率，將辭退福利金的折現值進行準確計量，計量后計入當期管理費用。把辭退福利費和該折現值進行差額計算，把其差額作為未確認融資費用，當后期支付辭退福利時，將其計入管理費用。還有就是在納稅的情況下，辭退福利可以在企業所得稅前扣除，但前提是相關的法定報批程序可以履行；除此之外，新準則還明確指出了辭退福利的相關會計處理。

但實際情況是，企業在運用員工辭退規定進行會計處理時，由于會計準則與稅法存在差異，需要進行調整，這使得企業在核算過程中異常困難，操作要比預想中的情況復雜得多。例如，折現率的選擇，辭退福利權限的濫用，甚至會出現企業惡意調節利潤、侵害職工權益、偷逃稅款等情況的發生。

2.2 利用非貨幣性福利會計核算操縱利潤

在新準則中，新增了三種非貨幣性福利形式：一是將企業自產的產品作為職工薪酬發放給職工；二是企業向外購買產品作為福利發放給職工；三是職工享受企業的福利分房。但在新準則中，并沒有對上述內容進行詳細以及明確的說明。例如，涉及到的資產是使用公允價值計量還是賬面價值計量，公允價值與賬面價值差異如何處理等問題。

制造企業將自產的產品作為職工福利進行發放，新準則將其視為企業產品的自銷處理，確認收入并結轉成本，這樣企業就可能會通過給職工發放非貨幣性福利的方式來增加“主營業務收入”，從而進一步達到虛增利潤的目的，因此企業很可能鉆準則的空子，將其作為操控利潤的新型手段。

2.3 在長期殘疾福利制度上存在避稅空間

新會計準則下，長期殘疾福利制度有如下的規定：“職工提供服務期間的長短決定其長期殘疾福利水平，所以在計量時理應想到長期殘疾福利支付的可能性和預期支付的期限。”在實際情況下，企業的經營管理情況不同于企業的實際情況，兩者存在著很大的不同，因此無法將支付長期殘疾福利設置成統一的、硬性的標準，這樣的話，企業在面臨支付長期殘疾福利的問題上就會存在很大的空間，甚至有可能出現一些較為嚴重的問題。

3 執行新職工薪酬準則的幾點建議

3.1 正確確認和處理辭退福利

在一定條件下，新準則要求關于提前解除勞動關系而可能發生的補償，企業應承擔相應的責任。但應警覺企業用通過消除勞動關系而將會發生的補償調控利潤。所以，一定要嚴格定義和限制對于辭退補償作為預計負債的使用，除非有確切的證據可以表明企業很有可能將為發生的解除與職工勞動關系而產生現金流出，否則不能夠作為預計負債并計入當期損益。

辭退福利主要包括企業在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系或為鼓勵職工自愿接受裁減而給予職工的補償兩個方面。前者中企業是主動方，即不管職工愿意與否，企業單方面解除與職工的勞動關系；在后者中，合同到期前，企業不能強制解除與職工的合同關系，但可以用補償的方式鼓勵員工自愿接受。由此產生的支出，符合條件的確認為預計負債并計入管理費用。

企業在納稅征管方面，首先要嚴格要求企業必須依法積極主動的履行新準則中有關職工辭退福利的法定報批手續，同時增加對企業的審計監察力度，提高對不認真執行企業的處罰力度，引導企業自覺維護廣大職工的合法權益。其次，要嚴格限制辭退福利會計處理的核查要求，避免將辭退福利作為調整企業盈余水平的手段。

3.2 對非貨幣性福利進行細化的會計處理

企業在對員工發放非貨幣性福利時，除了自產的產品外，還有房產、汽車等其他高檔商品，并且這樣的方式會越來越多。在能可靠獲得公允價值時，企業應當使用公允價值計量向職工提供的非貨幣性福利，當公允價值不能可靠地獲得時，可以采用成本計量。在會計處理時，可以考慮將非貨幣性福利的發放按照成本直接結轉，不計入當期收入，以免虛增當期的利潤，防止通過非貨幣性福利來操縱利潤。

3.3 加強對長期殘疾福利的監管

在長期殘疾福利支付中，企業可以采用的違規手段主要有擅自更改長期殘疾福利的支付比例和調整長期殘疾福利支付期限兩種方法，我們可以考慮建立一個統一的支付標準，比如對支付期限和支付比例進行限制。除此之外，還應需要勞資雙方協商同意，同意之后再由勞動監督管理部門負責監督并實施，減少企業的人為操作空間。也可以進行統籌，由企業繳納一定的費用，形成長期殘疾福利基金，在全社會范圍進行統一的規劃，這樣可以對需要的人員提供快速幫助，并且可以使會計處理更加規范。

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