上市公司內部控制審計現狀、問題與對策分析

姚盧晶

【摘要】內部控制是我國上市公司強化內部審計自我管理的重要機制。本文闡述了內部控制審計的內涵與意義，分析我國上市公司內部控制審計的現狀，并針對當前內部審計現狀指出我國上市公司內部控制審計實施中存在的問題及原因，從而提出相應的對策。

【關鍵詞】上市公司；內部控制審計；內部審計

【中圖分類號】F275

目前，我國證券市場投資環境不確定性問題突出，澳科瑪、萬福生科等上市公司相繼曝出財務信息舞弊事件，表明我國上市公司內部控制體系建設較為薄弱，因此監管機構必須強化對上市公司財務信息披露的監管。然而，我國上市公司內控審計尚處于初級階段，仍存在很多問題亟需解決，本文將從內控審計執行現狀出發分析關鍵問題，并提出可行建議。

一、上市公司內部審計含義與執行現狀

（一）上市公司內部控制審計的含義

上市公司內部控制審計是執行內控審計規范，委托會計師事務所對公司自我評價基準日的評估報告的有效性進行審計并給出審計意見。內部控制審計的對象是上市公司與財務報告相關的內部控制自我評價報告，以確定其是否存在重大缺陷。

從內部控制審計的工作出發，內部控制審計作為內部控制的重要環節，能夠更加全面的對于企業內部控制工作各個環節進行審查評估，從而對財務報表的總體做出有效評估，有利于識別和發現財務審計風險，并能夠有效簡化審計程序和工作任務，降低審計成本，并推進內部控制環境的改善。此外，內部控制審計有利于注冊會計師熟悉企業生產運營的各個環節，從而能夠更加具體的有針對性的制定出合適的企業審計計劃，做出更好的人力和時間配置，提高工作效率。

（二）我國上市公司內部控制審計執行現狀

隨著2011年內控審計指引出臺，我國境內外上市公司紛紛披露內控審計報告，表1反映2011～2016年間境內外上市公司內控審計報告披露情況。由表1可知，2011～2016年間內控審計披露數量呈現上升趨勢，由2011年的40.21%增加到最高2014年的75.45%。由于國家法律規定不斷出臺，強化指引，上市公司逐漸認識到內控審計的重要性，內控審計工作得到了很好的執行。但是由于執行標準不規范、注冊會計師業務水平有待提高等因素，內控審計的規范性還有待提高。雖然規范性審計報告在2013年前得到提升，但是在2014年后呈現下降趨勢，于2016年降至60.15%。而且缺陷報告數量近年來也在不斷增加，內控審計缺陷從2011年的6.91%增加到2013年的21.20%，增加近2倍多，這也說明隨著制度標準完善和強化執行規范后內控審計問題得到更多的暴露。

由上述分析可以發現，目前每年的披露報告中內部控制審計出現問題的仍然較多，且呈現上升趨勢。從具體的內控審計問題來看，過程不規范、信息漏洞等實質性缺陷還比較突出，上市公司內控審計工作還需要從各方面繼續優化改善。

二、上市公司內部控制審計存在的問題與原因分析

（一）存在的問題分析

1.內控審計報告披露格式不規范

監管機構陸續出臺了內部控制審計指導性文件，要求上市公司的內控審計報告按照規定的標準執行。但是當前很多上市公司的內控審計報告披露的格式不統一，會計師審計執行標準也不規范，由表1可知，2015年約有27.66%的上市公司披露格式不規范，且其中有超過5%的報告未對非標意見的原因、缺陷性質等進行說明。這無疑加大了監管主體和市場投資者對于報告使用的閱讀難度，且容易產生對于報告披露信息的誤解。

2.事務所的內控審計質量不高

近些年事務所執行上市公司內控審計的失敗案例越來越多，占事務所審計業務的比重越來越高。據統計，2016年境內外上市公司的內控審計中缺陷報告情況有18.33%，而在證監會的集中審計下未披露缺陷的報告中有超過2%的審計報告存在各種各樣的漏洞。例如多倫多股份有限公司審計案例中，事務所出具內控審計報告中未發現采購運作的違規問題，內控評價宣布失效后多倫多公司又與事務所牽涉訴訟案件。目前，很多會計師事務所并未單獨地設立內控審計部門，相應地也未配備內控審計的專項職員。

3.注冊會計師執業能力不足

在2015的內控審計報告中，有43家內控審計意見與財務報表的審計意見存在明顯的不同，且有超過200家的上市公司披露的內控審計報告沒有注冊會計師的簽名。在很多披露有重大缺陷的審計報告中，未能就所涉及事項、缺陷原因等進行解釋，這使得內控審計報告的適用性受到質疑。而在整個審計過程中，由于注冊會計師對于控制的態度不一致，導致執行標準不一，結果差異顯著。

（二）原因分析

1.制度與標準層面

當前我國上市公司執行內部控制審計的標準是《企業內部控制審計指引》中對于四種不同意見類型的模板。但是尚未就各種意見建立統一的規范性操作標準，一方面不利于審計具體操作流程的規范化，另一方面造成內控審計工作出現“模糊地段”，會計師難以進行有效的界定。而且，國家鼓勵財務審計與內控審計的整合，但是尚未出臺具體的流程和責任劃定，不僅缺乏統一操作標準，還會導致重復審計的資源浪費。最后，缺乏完善的內控審計法律規章，對內控審計違規或重大事故沒有懲罰機制，給違規操作提供了機會。

2.上市公司層面

我國內控審計起步較晚，很多上市公司的領導層對于內控審計的重視度不足，將其作為行政任務去做。公司領導層的意志在很大程度上影響內控審計的質量，很多企業內部控制基礎薄弱，內控審計體系建設不足，又不愿配合注冊會計師的工作，導致內控審計的報告質量低下，嚴重影響金融市場秩序。

3.事務所層面

內控審計雖然在事務所業務中占比不斷增加，但是尚處于成長期，經驗不足的問題比較突出。首先，當前很多事務所缺乏對于內控審計的業務流程、標準、程序和質量控制體系進行研究和設計，完全依靠《企業內控控制審計指引》進行，但是注冊會計師在業務執行中的遵循程度較低。其次，由于財務審計占據事務所收入大頭，事務所缺乏對內控審計業務的重視，不注重人才培養和技術開發。最后，由于上市公司的領導層意志阻撓，內控審計工作缺乏獨立性。

三、優化上市公司內部控制審計的對策建議

（一）業務操作層面

內控審計操作的規范性指導文件不足與注冊會計師的經驗不足是導致內控審計質量不高的重要因素。因此，首先需要加強內部控制缺陷標準的規范化，增加對重大缺陷的定性描述，并增加重要、一般缺陷的參考標準。其次，進一步完善內控審計操作的事務性。一方面需要政府監管部門與行業協會引導推進建設上市公司內部控制審計的流程、審計標準和相關規章制度。依靠這一完善的內控審計準則在上市公司內部審計中提供明確的操作指引和應用適應性引導。另一方面需要事務所不斷強化內控審計業務流程的研究，總結歸納優秀的操作經驗。最后，需要針對上市公司內部控制審計中的特殊事件收集與整理國內外類似事件的操作案例，特別是援引國外上市公司內部控制審計操作準則中符合我國企業的部分，并結合國外公司案例建立我國內控審計案例庫。

（二）監管層面

內控審計實施是保障上市公司證券市場財務信息披露的重要措施，對于市場金融秩序和市場投資者意義巨大，需要監管部門強化內控審計的宣傳與監管。

首先，主管部門在推進上市公司內部控制審計時需要轉變以往引導的宣傳方式，如建立優秀案例庫用以典型性宣傳，鼓勵上市公司在潛移默化中加深對于企業內部控制審計的認識；與各個行業協會建立溝通機制，通過協會的宣傳和引導來推進上市公司內部控制審計的規范化。其次，監管機構需要強化對上市公司內控審計工作的強制性要求，以政策性文件和法律規范指引上市公司根據標準建立內控審計部門或工作小組，并建立長效的監管機制。最后，政府應當針對相關問題制定法律規定，借助法律約束力來強化監督力度，證監會等監管部門需要明確對于上市公司內部控制審計事故的懲罰機制，并將這些懲罰機制以規范條文寫入相應的規章制度中。

（三）上市公司層面

上市公司領導層的態度對于內控審計的質量有重要影響。一方面內控審計質量要求越高，審計成本越高，另一方面有缺陷的審計報告會影響公司聲譽。很多上市公司的股權結構比較集中，大股東對于內控審計的影響較大。

首先，優化上市公司的公司治理，從公司經營、財務管理等角度提升上市公司的內控控制效果，從而保障內控審計報告的評價利于公司的發展。其次，調整公司的股權結構，通過國有股配售、增發社會公眾股、股權激勵等方式降低股權集中度，一方面降低大股東對于內控審計工作開展的干涉權，另一方面強化公司管理層的內控審計信息披露責任。最后，上市公司需要建立完善的內控審計制度，并成立內控審計小組獨立于財務部門之外，梳理溝通反饋渠道，從而保障內控審計在公司各項業務、工作中得到實施，保障公司的經營安全。

（四）事務所層面

事務所是承接上市公司內控審計工作的代理人，需要強化內控審計工作質量管控，提高注冊會計師內控審計的業務水平。

首先，需要從事務所內部提升注冊會計師內控審計業務的執業水平和業務素質。上市公司內部控制涵蓋財務管理還包括人力資源、公司架構等方面，這就需要注冊會計師熟悉ERP信息系統、財務管理系統等各項IT系統管理與應用。事務所需要強化注冊會計師多領域的培訓力度，激勵注冊會計師自主地學習知識和IT技能。其次，需要加強內控審計執業標準制定，通過行業協會建立執業證書考試制度，強化執業人員的持證上崗。最后，為了提高注冊會計師內部控制審計工作效率，盡可能多地采納綜合性方案來給出對重要賬戶和列報的有關認定，適當地節省注冊會計師的人力和時間成本。

主要參考文獻：

[1]吳壽元.我國企業內部控制審計現狀及相關建議[J].中國注冊會計師.2012（10）.

[2]戴文濤，納鵬杰.我國上市公司內部控制評價及信息披露：現狀及改進建議[J].經濟與管理.2014（01）.