淺談權責發生制在我國政府會計中的應用、沿革與發展

王藝婷

摘要：改革開放以來，我國的市場經濟日益繁榮，建國以來一直沿用的收付實現制已經不能滿足社會發展的需要，其弊端日益突顯出來，我國政府會計的確認基礎由傳統的收付實現制逐步轉變為權責發生制。在轉變過程中，權責發生制的改革模式以及其在核算制度中的基礎性地位也逐漸建立起來。本文從我國會計核算的兩種基本制度出發，對比其優點缺點，分析我國政府會計向權責發生制轉變的必要性與可行性，探討政府實行會計核算制度改革的有利條件與將要面對的困難并對其發展提出必要的改進措施。

關鍵詞：權責發生制；政府會計；事業單位；應用

一、新中國成立后我國政府會計的歷史沿革

新中國成立以來，我國的政府會計逐步建立起來，發展前景廣闊。建國以后以收付實現制為政府會計核算的確認基礎隨著我國歷史的發展不斷加以完善。經過多次修改，但是收付實現制的基本框架并未改變。改革開放以前我國一直實行計劃經濟，特殊的經濟體制導致政府的項目建設較少，財務活動單一且集中。收付實現制以現金的收到和付出為核心，不僅能夠客觀反映財務數據，還可以簡便政府的核算程序。此種處理方法的優勢就在于政府能夠對財政的支出情況和現金總額一目了然，便于會計核算的理解。

（一）初步建立

由于特殊的政治情況，在新中國成立以后我國仿制蘇聯的會計體系，財政部于1950年12月頒布了《各級人民政府總預算體系制度》和《各級人民政府暫行單位預算體系制度》兩項財政法規，在制度層面上規范了我國政府會計的組織體系和核算體系，同時也為我國的政府會計工作的開展奠定了堅實的基礎。

1954年，財政部推出《單位預算會計建議處理辦法》，對預算會計制度的范圍進行了初步的調整，簡便了會計工作程序，提升了統計報表進度，這是我國的政府會計初步形成的標志。

（二）改革完善

時間轉到二十世紀五十至六十年代，我國的各項政府管理制度受“大躍進”和“文化大革命”的影響較大，受到了前所未有的沖擊和破壞。財政部僅在1966年頒布了《行政事業單位會計制度》，其代替了原有的《單位預算機關會計制度》?！缎姓聵I單位會計制度》對此前的會計制度中不合理的條文制度進行了修改：

1.明確會計科目的分類，具體劃分為：資金來源、資金運用和資金結存。

2.會計恒等式由“資產=負債”改為“資金來源-資金運用=資金結存”。

3.轉變傳統的借貸記賬法，實行資金收付記賬法。

1984年，財政部出臺了《財政機關總預算會計制度》，為了進一步完善總預算會計的組織結構體系，推進其組織管理職能建設。1988年9月，財政部頒布了新的《事業行政單位預算會計制度》，并在全國范圍內推廣執行。1989年，財政部對《財政機關總預算會計制度》根據我國經濟發展的情況對會計制度再次修改，擴大了各級預算會計的核算范圍，明確將各級財政部門的周轉金等財政活動納入管理體系。這標志著我國政府會計體系得到了進一步完善，逐步形成了以預算會計為主、以行政事業單位為輔的會計體系。

（三）正式確立

從1997年開始，我國對預算會計的組織體系進行了全方位的改革，此次會計體系改革不僅涉及了對預算會計體系的重新劃分，同時首創會計要素概念。取消了此前復雜的預算管理模式，重新確立了記賬基礎，是一次徹底的會計體系改革。1998年1月1日起全面執行《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業單位會計準則》（試行）、《事業單位會計制度》。1999年，財政部在《關于改進2000年預算編制的意見》中針對我國的市場經濟體制發表了創造性意見“預算編制改革的方向是采取市場經濟國家通行做法編制部門預算?！彪S后，財政部為了進一步提高預算管理效率，推行了政府采購、國庫單一賬戶等一系列重要分類改革措施。我國的預算會計管理體系歷經半個世紀的不斷完善和改革，呈現出體系化和規范化的結構特征。

二、權責發生制在我國政府會計中的必要性與可行性

我國有著龐大的事業單位群體，整體而言，事業單位數量龐大、種類復雜，經營范圍廣。現階段我國的事業單位依然在使用收付實現制的會計核算管理體系，雖然在一定程度上簡化了單位的會計管理程序，但是從企業的長期發展而言，此方法不利于提高單位的組織管理效率，隨著社會發展的不斷深入，也不利于解決復雜的會計工作。故促進收付實現制向權責發生制轉型有利于進一步規范政府會計核算工作。

（一）收付實現制在事業單位會計核算中存在的問題

1.無法全面反映工作的實際情況。事業單位在進行日常會計核算工作中，一般只記錄資金的使用情況，并不考慮其權利和責任，這樣做可以明確記錄資金的使用情況，但卻不能保證資金的流向正確，為虛假數據的輸入提供了可乘之機。

2.無法全面還原單位資產的實際情況。實際情況下，固定資產會隨時間的增長而不斷損耗，從而產生折舊，價值逐漸降低。事業單位在對固定資產的處理過程中實現收付制，無法準確核算其實際資產的價值，也不能夠全面體現固定資產的新舊程度以及使用狀況，導致資產價值的相互背離，從而影響會計核算數據的準確程度。

3.無法對事業單位成本進行準確地核算。成本核算在事業單位的會計工作中占據核心位置，影響著事業單位能否正常運行。普遍而言，當前我國事業單位的業務由兩部分構成：經營性業務和非經營性業務。大部分事業單位為了簡化核算程序，所有業務一律使用傳統的收付實現制，導致費用分攤問題模糊不清，增加了會計核算的工作難度。此種單一化使用收付實現制核算，給單位的績效考核工作增添了難度，也影響了會計核算數據的真實有效性。

（二）權責發生制在事業單位會計核算中的應用

1.收入方面：

隨著事業單位改革程度的加深，事業單位的業務逐漸多樣化，自營性收入所占比例逐漸增多。這需要我們對經營性業務進行透明化管理，因此，引入權責發生制是非常必要的。這要求我們分三步進行：

第一步，會計核算人員要嚴格執行業務標準條例，按照上級財政部門的要求在進行業務核算工作時引入權責發生制。在核算工作的原則指導下科學劃分項目資金的收入和支出，明確資金的使用情況。

第二步，合理設置會計核算科目。針對不同的項目設立獨立賬戶，科學設置科目分類，將此前遺漏的政府補助等根據內容納入會計管理。并依照核算管理數據作出年度預算，規范管理資金的使用。

第三步，工作人員在進行會計核算工作的過程中，要詳細記錄資金的使用情況、使用人員的信息和具體時間等信息，分類進行數據管理，為后期的核算步驟提供重要支持。

2.支出方面：

根據權責發生制的特性，其有兩方面的重要內容：

（1）借款利息的支出：一般來講，利息具有非常高的時效性。由于改革的不斷深入，會計核算工作要求事業單位對借款的時間以及相關的利率有準確清晰的記錄，根據單位自身實際情況核算利息的支出。對于大型企事業單位，可以同時結合收付實現制進行核算。

（2）區分資本性支出與收益性支出：事業單位在進行會計核算的工作過程中需要嚴格按照資本性支出和收益性支出的劃分原則，合理分配資金的收入與支出，正確核算單位的經營成果。

3.固定資產方面：

對大部分企事業單位而言，固定資產是十分重要的，對固定資產的核算工作不僅能夠反映企業自身資產的基本狀況，同時加強固定資產管理是政府會計核算的一個重要組成部分。針對使用收付實現制進行會計核算所產生的種種弊端，我們需要積極引入權責發生制進行會計核算，從而做到對固定資產的進出庫管理與折舊損耗有一個全面的了解。對固定資產折舊進行會計核算時，重要使用兩種核算方法：平均年限法和工作量法。以上核算方法的使用能夠使我們更加清晰了解單位的固定資產，制定合理化的資產標準。同時當固定資產價值發生變動時，能夠及時根據市場情況進行估算。合理的核算和詳細的記錄都有利于會計人員進行準確的后期核算。總而言之，事業單位在權責發生制下進行會計核算，不僅解決了單位會計核算暴露出來的問題，也有利于管理組織效率的提高。

4.會計信息披露方面：

事業單位運用權責發生制進行會計信息披露時，要特別注意以下三方面：

（1）資產負債表：在原有的固定資產科目中納入增加凈值、累計折舊等相關二級科目，細化資金的使用情況，強化對資金的管理力度，方便工作人員進行全面預算，為單位的決策發展提供重要的理論基礎。

（2）收入支出表：完善單位的收入支出表能夠準確反映資金的明細情況，例如各項目所處的資金狀態，是否盈虧平衡等，不僅提高了信息的公開化和透明化，同時也有利于單位實施科學化、合理化的財政方針和發展策略。

（3）現金流量表：現金流量表的使用目的是幫助事業單位對自身的財務狀況的穩定情況作出合理的評估，幫助反映事業單位的財務健康程度，有助于規范事業單位的會計核算工作。

三、我國政府會計核算制度改革的前景展望

通過以上對我國政府會計引入權責發生制的分析來看，我國的政府會計制度改革向權責發生制側重是任重而道遠的，需要我們有充足的耐心與細致的準備，具體改革方案必須從長計議，政府會計向權責發生制轉變要求我們吸取精華，博采眾長，既要學習國際經驗，又要選擇性根據我國社會經濟發展的實際狀況借鑒他國的優秀改革成果?，F階段我國的政府會計核算制度依然存在許多方面的問題，為了提高我國的綜合競爭力，我國要加快實行會計制度改革。所以，具體來講，在當前階段，我國的政治環境和經濟環境發生了重大變化，會計核算制度改革迫在眉睫，我們要逐步推廣權責發生制在我國資金項目以及資產管理上的運用，并適量擴充政府核算的科目以及明細。同時要從現有的經濟發展情況和制度著手，為我國的預算會計體系的規范化和科學化管理創造有利的條件，促使其成為不斷適應我國社會經濟規律的中國政府會計制度，同時全面推進權責發生制在政府會計制度中的全面應用。

通過對我國政府會計引入權責發生制的可行性分析，我國現階段進行的政府會計改革在法律制度以及相關工作人員素質的管理層面上依然存在缺陷，因此我們要將政府會計改革看做一個長期性的系統工程，從局部的技術投入出發不斷推行權責發生制在實際生活中的應用，最后待時機成熟時再全面推行權責發生制。

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