領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用：理論框架和例證分析

鄭石橋（博士生導師）

一、引言

領導干部經(jīng)濟責任審計是以系統(tǒng)方法對領導干部經(jīng)濟責任履行情況進行獨立鑒證、界定、評價和監(jiān)督，這里的監(jiān)督強調對領導干部履行經(jīng)濟責任中出現(xiàn)問題的責任追究，屬于審計結果應用的一部分。其審計結果的應用是指將領導干部經(jīng)濟責任審計結果與其個人利益密切關聯(lián)起來，是領導干部經(jīng)濟責任審計終極目標的實現(xiàn)手段。很顯然，領導干部經(jīng)濟責任審計的前面各環(huán)節(jié)都是服務于審計結果應用的，如果審計結果不能得到有效應用，則領導干部經(jīng)濟責任審計的價值也就失去了基礎[1]。

現(xiàn)有文獻對領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用存在的問題、原因和對策有一定研究，還有些文獻從實證角度研究了領導干部經(jīng)濟責任審計產(chǎn)生的效果。但是，關于領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用缺乏一個系統(tǒng)化的理論框架。本文擬針對這一問題進行研究，以豐富相關研究文獻。

二、文獻綜述

經(jīng)濟責任審計結果應用是領導干部經(jīng)濟責任審計的關鍵環(huán)節(jié)，所以，針對這個問題的研究不少，研究的主題涉及審計結果應用存在的問題、原因和對策。大多數(shù)學者認為，經(jīng)濟責任審計結果應用不佳，其存在的具體問題主要包括成果管理缺乏規(guī)范、審計結果運用溝通渠道不暢、責任追究力度不大、責任追究范圍過窄、成果利用期望過高、與其他部門配合不夠等[2][3][4][5]。造成上述問題的原因主要包括對領導干部經(jīng)濟責任審計的認識不到位、審計時機滯后、審計質量不同、審計結果無實質性內(nèi)容、評價體系不完善、結果應用缺乏具體標準、審計結果運用不透明等[6][7][8][9]。針對上述原因，一些文獻提出了優(yōu)化領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的對策[10][11][12][13]。此外，還有一些文獻采用實證研究的方法研究領導干部經(jīng)濟責任審計產(chǎn)生的效果[14][15][16][17][18]。

三、理論框架

本文擬通過貫通領導干部經(jīng)濟責任審計的各個環(huán)節(jié)，提出一個關于領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的理論框架。首先，提出領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的基本框架；其次，分別闡述領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的直接應用模式和推動應用模式。

1.領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的基本框架。領導干部經(jīng)濟責任審計包括鑒證、界定、評價和監(jiān)督四個環(huán)節(jié)。通過經(jīng)濟責任鑒證，了解領導干部所領導的組織單元履行經(jīng)濟責任的真實情況，并形成結論，以確定履行經(jīng)濟責任的真實業(yè)績和存在的問題；通過經(jīng)濟責任界定，確定領導干部對經(jīng)濟業(yè)績的貢獻程度和對經(jīng)濟問題的責任程度；通過經(jīng)濟責任評價，確定領導干部履行經(jīng)濟責任的水平；通過經(jīng)濟責任監(jiān)督，對領導干部履行經(jīng)濟責任過程中出現(xiàn)的問題進行責任追究。領導干部經(jīng)濟責任審計各個環(huán)節(jié)都在形成審計結果，從最終結果來看，主要是兩類審計結果，一是履行經(jīng)濟責任業(yè)績及貢獻程度，二是履行經(jīng)濟責任存在問題及所負責任的程度。對于這些領導干部經(jīng)濟責任審計結果有多種應用方式，體現(xiàn)經(jīng)濟責任審計中監(jiān)督職能的責任追究是其中的應用方式之一，總體來說，領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的基本框架如下表所示。

領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的基本框架表

從應用模式來說，包括審計部門自己應用和其他相關部門應用，前者被稱為直接應用模式，后者由于需要審計部門的推動才能得到應用，故被稱為推動應用模式。不同的應用模式下，具體的應用方式不同：直接應用模式下的應用方式包括提供審計信息、報告并公開審計結果、對違紀違規(guī)行為進行處罰；推動應用模式下的應用方式則包括推動被審計單位整改、移送違紀違規(guī)行為、完善體制機制制度和用于干部管理。前述應用方式大部分是審計業(yè)務中常見的審計結果應用方式。但是，領導干部經(jīng)濟責任審計作為服務于干部管理的一種審計制度，審計結果必須用于干部管理，這是其特殊的審計結果應用，也是最重要的審計結果應用，如果這種應用方式受阻，則領導干部經(jīng)濟責任審計的價值就會大為降低。

2.領導干部經(jīng)濟責任審計結果的直接應用模式。直接應用模式主要包括提供審計信息、報告審計結果、公開審計結果、對違紀違規(guī)行為進行處罰。

提供審計信息是領導干部經(jīng)濟責任審計過程中對審計結果的及時應用，主要是對審計發(fā)現(xiàn)的重大事項，以信息報告的方式及時報告。從信息內(nèi)容來說，要么是領導干部履行經(jīng)濟責任中存在的重大問題，要么是履行經(jīng)濟責任的好經(jīng)驗，要么是履行經(jīng)濟責任的重大成績。通常來說，報告重大問題的可能性更大。就報告形式來說，主要是信息簡報或信息專報，概要地報告重點核心內(nèi)容。對于重大的問題、經(jīng)驗或成績通過審計信息簡報的方式予以及時報告，其目的是及時引起相關領導的關注，促進相關問題及時得到解決、相關經(jīng)驗及時得到推廣、相關成績及時得到表彰。就信息報告對象來說，通常是審計工作的主管領導或被審計單位的主管領導或主管部門。

報告審計結果是指審計部門將領導干部經(jīng)濟責任審計結果以書面報告的方式提交給領導干部經(jīng)濟責任審計的委托者、領導干部及其領導的組織單元。審計報告是審計結果的集中體現(xiàn)，就報告的內(nèi)容來說，應該包括領導干部經(jīng)濟責任審計鑒證、界定和評價的結果，還可以包括改進體制機制制度的建議以及處理處罰的建議。就報告對象來說，一般有三種審計報告，一是審計小組提交給審計部門的審計報告，簡稱報告A；二是審計部門提交給審計委托人的審計報告，簡稱報告B；三是審計部門提交給被審計領導干部及其領導的組織單元的報告，簡稱報告C。報告A和報告B的內(nèi)容應該完全一致，但是，為了便于組織部門更好地使用審計結果，報告A和報告B的內(nèi)容可以有區(qū)別，報告A是詳盡的、專業(yè)化的，而報告B可以簡化，主要報告審計結果。嚴格地說，報告C不能被稱為審計報告，因為審計部門沒有責任向被審計領導干部及其領導的組織單元提交審計報告，但有責任出具審計意見。所以，從邏輯上來說，報告C應該被稱為審計意見書，其內(nèi)容應該與簡化的報告B相一致。實踐中，由于三種審計報告的內(nèi)容具有較高程度的一致性，所以，審計意見書也就由審計報告取代了。

公開審計結果是指審計部門將領導干部經(jīng)濟責任審計結果在一定范圍內(nèi)公開披露，就國家審計機關來說，通常是指將審計結果向社會公開。領導干部經(jīng)濟責任審計結果公開意味著公開披露領導干部經(jīng)濟責任履行的真實業(yè)績水平及存在的問題，這種披露可以通過聲譽機制發(fā)揮作用。如果審計結果表明領導干部良好地履行了經(jīng)濟責任，則會得到輿論的贊揚；如果審計結果顯示領導干部未能良好地履行經(jīng)濟責任，則會受到輿論的譴責。無論是輿論的贊揚還是譴責，都會影響領導干部的后續(xù)行為。同時，如果領導干部事先知道其經(jīng)濟責任審計結果會被公開，就會選擇避免受到輿論譴責的行為，公開審計結果就發(fā)揮了事先威懾作用。

處理處罰違紀違規(guī)行為是指審計部門對有處理處罰權的違紀違規(guī)行為直接進行處理處罰。從實施方式來說，主要是發(fā)布審計處理處罰決定，并推動審計處理處罰決定的執(zhí)行。處理處罰違紀違規(guī)行為可以通過個別預防和一般預防兩種路徑來抑制領導干部及其領導的組織單元在履行經(jīng)濟責任過程中的違紀違規(guī)行為。就個別預防來說，被處理處罰的責任人和責任單位，承擔了違紀違規(guī)帶來的負面后果，這對于其在未來抑制違紀違規(guī)行為有促進作用，同時，如果事先知道違紀違規(guī)會承擔負面后果，則對違紀違規(guī)行為可能會有預防作用；就一般預防來說，他人看到違紀違規(guī)給相關責任人和責任單位帶來的負面后果，也會引以為戒，從而抑制其違紀違規(guī)行為。

3.領導干部經(jīng)濟責任審計結果的推動應用模式。推動應用模式是審計部門推動其他相關部門應用審計結果，主要包括推動被審計單位整改、移送違紀違規(guī)行為、完善體制機制制度和將審計結果用于干部管理。

推動被審計單位整改是指審計部門采取一定的方式來促進被審計單位對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改，包括三項內(nèi)容：一是推動被審計單位執(zhí)行審計處理處罰決定、采納審計建議，主要方式是后續(xù)跟蹤；二是推動被審計單位對自行整改的事項進行整改，主要方式是后續(xù)跟蹤；三是審核被審計單位提供的整改報告，并形成審計部門的審計整改報告。

移送違紀違規(guī)行為是指對于沒有處理處罰權的事項，審計部門將發(fā)現(xiàn)的問題移送相關部門，并推動這些部門對移送事項開展后續(xù)工作。一般就領導干部經(jīng)濟責任審計來說，移送的事項通常有三類：一是發(fā)現(xiàn)領導干部個人較重大的違紀違規(guī)事項，通常需要移送紀檢監(jiān)察部門；二是發(fā)現(xiàn)涉嫌犯罪的事項，通常需要移送司法機關；三是對一些由專門機構來處理處罰的事項，移送這些專門機構。對于審計部門來說，推動審計結果應用的關鍵并不是移送違紀違規(guī)行為，而是推動接受這些移送事項的相關部門開展后續(xù)工作，最終對違紀違規(guī)的責任人和責任單位做出應有的處理處罰。移送違紀違規(guī)行為對抑制違紀違規(guī)行為也是通過個別預防和一般預防兩種路徑來發(fā)揮作用，基本類同于審計部門直接對違紀違規(guī)行為進行處理處罰的路徑，這里不再贅述。

完善體制機制制度是審計部門對審計發(fā)現(xiàn)的體制機制制度缺陷提出優(yōu)化建議，并推動這些體制機制制度缺陷得到整改。領導干部履行其經(jīng)濟責任，一方面需要遵守法律法規(guī)；另一方面還必須建立一些制度和流程來保障其經(jīng)濟責任的有效履行。審計部門在實施領導干部經(jīng)濟責任審計時，一般將領導干部履行經(jīng)濟責任時需要遵守的法律法規(guī)作為審計依據(jù)，但是，這些法律法規(guī)本身也可能存在缺陷，所以，對于這些法律法規(guī)也需要做理性的審視，如果發(fā)現(xiàn)缺陷要及時報告相關主管部門，并推動這些法律法規(guī)得到完善。審計部門還需要對領導干部所建立的保障其經(jīng)濟責任有效履行的制度和流程進行審計，針對發(fā)現(xiàn)的制度缺陷提出建議，并推動整改。

將審計結果用于干部管理是領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的重要且獨特的方式，領導干部經(jīng)濟責任審計結果應當作為干部考核、任免和獎懲的重要依據(jù)。這里需要強調的是，領導干部經(jīng)濟責任審計結果主要有兩類，一是履行經(jīng)濟責任業(yè)績及貢獻程度，二是履行經(jīng)濟責任存在的問題及責任程度。將領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用于干部管理，必須是上述兩方面審計結果的應用。在審計實踐中，一些地方的領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用于干部管理，僅僅關注領導干部履行經(jīng)濟責任中存在的問題及責任程度，而不關注領導干部履行經(jīng)濟責任業(yè)績及貢獻程度，這種只重視負面影響而不重視正面影響的經(jīng)濟責任審計結果應用很可能誘導領導干部故意不作為，對領導干部良好地履行其經(jīng)濟責任不能發(fā)揮推動作用。當然，審計質量是審計結果應用的前提，審計實踐中的這種偏頗性的審計結果應用，根本上是因為領導干部經(jīng)濟責任審計質量不高，未能完整地進行領導干部經(jīng)濟責任的鑒證、界定和評價，也未能將領導干部經(jīng)濟責任審計的內(nèi)容與組織部門的干部管理對接起來。

四、例證分析

本文用前述理論框架來分析《黨政主要領導干部和國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定實施細則》（以下簡稱《細則》）對經(jīng)濟責任審計結果應用的規(guī)定，以在一定程度上驗證這個理論框架的解釋力。

1.領導干部經(jīng)濟責任審計結果的直接應用模式。《細則》第四十條規(guī)定：“在審計結果運用中審計機關的主要職責包括：（一）對審計中發(fā)現(xiàn)的相關單位違反國家規(guī)定的財政收支、財務收支行為，依法依規(guī)做出處理處罰；對審計中發(fā)現(xiàn)的需要移送處理的事項，應當區(qū)分情況依法依規(guī)移送有關部門處理處罰；（二）根據(jù)干部管理監(jiān)督部門、巡視機構等的要求，以適當方式向其提供審計結果以及與審計項目有關的其他情況；（三）協(xié)助和配合干部管理監(jiān)督等部門落實、查處與審計項目有關的問題和事項；（四）按照有關規(guī)定，在一定范圍內(nèi)通報審計結果，或者以適當方式向社會公告審計結果；（五）對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改情況進行監(jiān)督檢查；（六）對審計發(fā)現(xiàn)的典型性、普遍性、傾向性問題和有關建議，以綜合報告、專題報告等形式報送本級黨委、政府和上級審計機關，提交有關部門?！?/p>

本條款規(guī)定的是審計機關直接應用審計結果，根據(jù)本文的理論框架：第（一）款屬于處理處罰違紀違規(guī)行為；第（二）（三）款屬于提供審計信息、報告審計結果；第（四）款屬于報告審計結果、公開審計結果；第（五）款屬于推動被審計單位整改，不屬于直接應用；第（六）款屬于提供審計信息、報告審計結果，以及推動應用模式中的完善體制機制制度。

2.領導干部經(jīng)濟責任審計結果的推動應用模式?！都殑t》第四十四條規(guī)定：“被審計領導干部及其所在單位根據(jù)審計結果，應當采取以下整改措施：（一）在黨政領導班子或者董事會內(nèi)部通報審計結果和整改要求，及時制定整改方案，認真進行整改，及時將整改結果書面報告審計機關和有關干部管理監(jiān)督部門……（五）根據(jù)審計建議，采取措施，健全制度，加強管理?！北緱l款規(guī)定的是被審計領導干部及其所在單位的審計結果應用，需要審計部門來推動其應用。

《細則》第三十八條規(guī)定：“紀檢監(jiān)察機關在審計結果運用中的主要職責：（一）依紀依法受理審計移送的案件線索……（四）以適當方式將審計結果運用情況反饋審計機關。”本條款規(guī)定的是紀檢監(jiān)察機關對審計結果的應用，需要審計機關來推動，屬于移送違紀違規(guī)行為和完善體制機制制度。

《細則》第三十七條規(guī)定：“經(jīng)濟責任審計結果應當作為干部考核、任免和獎懲的重要依據(jù)?！北緱l款規(guī)定的是組織部門對審計結果的應用，屬于經(jīng)濟責任審計結果用于干部管理。

《細則》第三十九條規(guī)定：“組織部門在審計結果運用中的主要職責：（一）根據(jù)干部管理工作的有關要求，將經(jīng)濟責任審計納入干部管理監(jiān)督體系……（六）以適當方式及時將審計結果運用情況反饋審計機關。”本條款規(guī)定的是組織部門對審計結果的應用，屬于經(jīng)濟責任審計結果用于干部管理和完善體制機制制度。

《細則》第四十一條規(guī)定：“人力資源社會保障部門在審計結果運用中的主要職責：（一）根據(jù)有關規(guī)定，在職責范圍內(nèi)辦理對被審計領導干部和有關人員的考核、任免、獎懲等相關事宜……（三）以適當方式及時將審計結果運用情況反饋審計機關。”本條款規(guī)定的是人事部門對審計結果的應用，屬于經(jīng)濟責任審計結果用于干部管理和完善體制機制制度。

《細則》第四十二條規(guī)定：“國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門在審計結果運用中的主要職責：（一）根據(jù)國有企業(yè)領導人員管理的有關要求，將經(jīng)濟責任審計納入國有企業(yè)領導人員管理監(jiān)督體系……（六）以適當方式及時將審計結果運用情況反饋審計機關?！北緱l款規(guī)定的是國有資產(chǎn)監(jiān)督管理部門對審計結果的應用，屬于推動被審計單位整改、完善體制機制制度和用于干部管理。

《細則》第四十三條規(guī)定：“有關主管部門在審計結果運用中的主要職責：（一）對審計移送的違法違規(guī)問題，在職責范圍內(nèi)依法依規(guī)做出處理處罰……（四）以適當方式及時將審計結果運用情況反饋審計機關?！北緱l款規(guī)定的是有關主管部門對審計結果的應用，屬于推動被審計單位整改、移送違紀違規(guī)行為和完善體制機制制度。

總體來說，本文提出的理論框架能解釋《細則》對經(jīng)濟責任審計結果應用的規(guī)定。

五、結論和啟示

領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用是這種審計制度的關鍵環(huán)節(jié)，前面各環(huán)節(jié)都是服務于結果應用的，如果領導干部經(jīng)濟責任審計結果不能得到有效的應用，則領導干部經(jīng)濟責任審計的價值也就失去了基礎。本文貫通領導干部經(jīng)濟責任審計各環(huán)節(jié)，提出關于領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用的理論框架。

領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用就是將領導干部經(jīng)濟責任審計結果與領導干部個人利益密切關聯(lián)起來，它是領導干部經(jīng)濟責任審計終極目標的實現(xiàn)手段。從應用模式來說，包括審計部門直接應用和推動其他相關部門應用，前者稱為直接應用模式，后者稱為推動應用模式。不同的應用模式下，具體的應用方式不同，直接應用模式下的應用方式包括提供審計信息、報告審計結果、公開審計結果、對違紀違規(guī)行為進行處罰；推動應用模式下的應用方式包括推動被審計單位整改、移送違紀違規(guī)行為、完善體制機制制度和審計結果用于干部管理。

本文的研究顯示，領導干部經(jīng)濟責任審計結果有多個應用模式，也有多種應用方式。從審計實踐來看，領導干部經(jīng)濟責任審計結果應用出現(xiàn)偏頗，主要是將審計發(fā)現(xiàn)的領導干部履行經(jīng)濟責任中存在的問題及責任程度用于干部管理，如果是這樣，則完全沒有必須開展領導干部經(jīng)濟責任審計的意義，其他各類審計也能發(fā)現(xiàn)問題，也能進行責任界定。失去對領導干部履行經(jīng)濟責任業(yè)績及貢獻程度的審計結果應用，領導干部經(jīng)濟責任審計也就失去了獨立存在的價值。本文提出的理論框架為解決上述問題提供了一定的理論依據(jù)。