試析“營改增”對高校財務(wù)管理的影響

（福建江夏學(xué)院福建福州350108）

一、引言

國務(wù)院總理李克強(qiáng)在2016年政府工作報告中指出從2016年5月1日起全面實(shí)施“營改增”政策，并進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)“營改增”政策的出發(fā)點(diǎn)必須是有利于發(fā)展服務(wù)業(yè)，有利于科技研發(fā)，確保切實(shí)降低所有行業(yè)的稅負(fù)。科技研發(fā)是我國高校的重要職能，“營改增”政策的實(shí)施必然會對高校科研方面的收入及其稅負(fù)等產(chǎn)生影響，進(jìn)而也會對高校的會計核算、財務(wù)管理帶來一些變化。“營改增”的實(shí)施，對高校財務(wù)管理工作提出了新要求。高校應(yīng)積極主動進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃，認(rèn)真學(xué)習(xí)“營改增”新政，在實(shí)踐中不斷探索解決問題的理論與方法，推進(jìn)“營改增”政策的全面實(shí)施。

二、高校“營改增”情況

“營改增”政策對高校的影響主要在于科研經(jīng)費(fèi)方面。高校科研經(jīng)費(fèi)又有橫向與縱向之分。縱向科研經(jīng)費(fèi)一般是來源于政府的財政性撥款，屬于非營利性活動，目前不需要繳納稅費(fèi)；橫向科研經(jīng)費(fèi)則是來源于企事業(yè)單位等提供科技研發(fā)與技術(shù)服務(wù)等的收入，主要涉及四個方面：技術(shù)研發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢和技術(shù)服務(wù)。實(shí)施“營改增”后主要影響的就是橫向科研經(jīng)費(fèi)中的技術(shù)服務(wù)和技術(shù)咨詢。

為使“營改增”在高校順利實(shí)施，全國各大高校都積極主動從自身情況出發(fā)，進(jìn)行增值稅納稅人身份認(rèn)定。同時，各大高校認(rèn)真學(xué)習(xí)“營改增”新政，并積極向校內(nèi)師生宣傳，高校“營改增”工作在有條不紊地進(jìn)行中。但高校“營改增”起步晚，在實(shí)施過程中也存在諸多的問題：如部分高校還沒有開具過增值稅專用發(fā)票，“營改增”相應(yīng)的會計核算還不夠規(guī)范，增值稅發(fā)票管理難度大，會計核算更加復(fù)雜，工作效率降低，等等。這些問題都在一定程度上影響高校“營改增”的順利實(shí)施，高校應(yīng)該在實(shí)踐中不斷探索如何解決問題的對策。

三、“營改增”對高校財務(wù)管理的影響

（一）會計核算更加復(fù)雜，工作量增大，工作效率降低

高校“營改增”后，首先面臨的就是會計核算基礎(chǔ)的改變，即從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的改變。目前高校會計制度一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，而增值稅應(yīng)稅收入及納稅義務(wù)確認(rèn)規(guī)則是采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，這一改變的重點(diǎn)在于涉稅收入及義務(wù)的確認(rèn)，這也使得高校的會計核算更加復(fù)雜。

其次，“營改增”后會計科目的設(shè)置更為復(fù)雜。“營改增”之前，高校繳納的是營業(yè)稅，只需設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅”科目。“營改增”之后，高校繳納增值稅，所需設(shè)置的科目較為復(fù)雜。若高校為增值稅小規(guī)模納稅人，則適用簡易原則，只需設(shè)置“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目。若高校為增值稅一般納稅人，則需要在“應(yīng)交稅費(fèi)”賬戶下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”和“未交增值稅”兩個明細(xì)賬戶，還要考慮進(jìn)項稅額、銷項稅額、可抵扣進(jìn)項稅額等。

另外，營業(yè)稅與增值稅的計稅基礎(chǔ)不同，營業(yè)稅為價內(nèi)稅，增值稅為價外稅，兩者在計算高校科研收入及項目成本時也存在不同，增值稅涉稅收入及應(yīng)納稅額的計算比營業(yè)稅復(fù)雜，這無形中加大了高校財務(wù)部門的工作量。

（二）增值稅可抵扣的少，高校稅負(fù)可能更高

“營改增”政策實(shí)施的目的是為了降低稅負(fù)，但“營改增”之后高校的稅負(fù)到底是降低還是升高，要具體問題具體分析。本文分別對小規(guī)模納稅人和一般納稅人的高校稅負(fù)的變化進(jìn)行分析。

1.增值稅一般納稅人高校：“營改增”前按5%的稅率繳納營業(yè)稅，“營改增”后按6%的稅率繳納增值稅，同時考慮到可抵扣增值稅額的情況，假設(shè)其對應(yīng)的稅率為17%，其稅負(fù)變化情況如下：假設(shè)a為增值稅含稅收入，b為不含稅可抵扣進(jìn)項額。

“營改增”前稅負(fù)=a×5%×（1+7%+3%）=0.055a

“營改增” 后稅負(fù)=［a÷(1+6%)×6%-b×17%］×（1+7%+3%）a=0.062a-0.187b

“營改增”后稅負(fù)變化=0.062a-0.187b-0.055a=0.007a-0.187b

當(dāng)0.007a-0.187b=0時，即a/b=26.71時，“營改增”前后稅負(fù)相等；若 a/b≥26.71，“營改增”后稅負(fù)增加；若 a/b≤26.71，“營改增”后稅負(fù)減少。

2.小規(guī)模納稅人高校：“營改增”前按5%的稅率繳納營業(yè)稅，“營改增”后按3%的稅率繳納增值稅，其稅負(fù)變化情況如下：

“營改增”前稅負(fù)=a×5%×（1+7%+3%）=0.055a

“營改增”后稅負(fù)=［a÷（1+3%）×3%］×（1+7%+3%）=0.032a

“營改增”后稅負(fù)變化=0.032a-0.055a=-0.023a

可見，小規(guī)模納稅人高校的稅負(fù)在“營改增”之后明顯降低。

綜上，“營改增”必然降低小規(guī)模納稅人高校稅負(fù)，而對一般增值稅納稅人高校而言，其是否能降低稅負(fù)不僅取決于增值稅收入的多少，還取決于其可抵扣增值稅額的多少。相比于營業(yè)稅的稅負(fù)，即假定a一定的情況下，一般增值稅納稅人的高校稅負(fù)主要取決于b，即可抵扣增值稅額的多少。但目前大部分高校的主要收入來源是財政性收入，涉及可抵扣增值稅的內(nèi)容比較少，這樣作為一般納稅人的高校在“營改增”之后的稅負(fù)反而可能更高。

（三）增值稅發(fā)票管理難度大

首先，在“營改增”政策實(shí)施后，高校就開始啟用增值稅發(fā)票，包括不可抵扣的增值稅普通發(fā)票和可抵扣的增值稅專用發(fā)票。若高校為小規(guī)模納稅人，則不能開具增值稅專用發(fā)票，只能開具增值稅普通發(fā)票；若高校為增值稅一般納稅人，則可以選擇開具增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票。增值稅屬于國稅，由于其存在可抵扣的情況，存在專票認(rèn)證的環(huán)節(jié)，增值稅專用發(fā)票的管理更為嚴(yán)格，使用不當(dāng)可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)犯罪，帶來法律風(fēng)險，這就要求作為一般納稅人的高校要加強(qiáng)對增值稅的管理，防范可能的風(fēng)險。

其次，高校科研項目存在的先開票未收款的現(xiàn)象存在一定的財務(wù)管理風(fēng)險。目前，大部門高校的橫向科研項目經(jīng)費(fèi)都采用預(yù)先借開發(fā)票的方式，科研經(jīng)費(fèi)的到賬時間往往不能確定，這樣一方面存在科研經(jīng)費(fèi)長期不能到賬而高校長期墊付大量增值稅款的情況，占用學(xué)校的資金資源，甚至有可能形成壞賬；另一方面，在科研經(jīng)費(fèi)未到賬的情況下直接先確認(rèn)收入，存在虛增收入的可能性，同時未到賬經(jīng)費(fèi)造成大量掛賬資金，也存在一定的壞賬風(fēng)險，高校橫向科研經(jīng)費(fèi)的管理面臨著嚴(yán)峻的財務(wù)風(fēng)險。

四、“營改增”下高校的應(yīng)對措施

（一）加強(qiáng)財務(wù)管理制度建設(shè)

“營改增”后，會計核算、會計科目設(shè)置等更復(fù)雜，高校應(yīng)該加強(qiáng)財務(wù)管理制度建設(shè)。首先，高校應(yīng)完善會計科目設(shè)置，建立增值稅明細(xì)賬，同時要注意到收入確認(rèn)、項目成本核算發(fā)生了變化。其次，高校的科研項目基本上采用項目管理制，每一個科研項目都有相應(yīng)的銷項稅與進(jìn)項稅，對于科研經(jīng)費(fèi)合同金額要折算成不含稅收入，并進(jìn)行增值稅核算，同時對于科研人員取得的可抵扣增值稅進(jìn)項稅額要認(rèn)真核對，準(zhǔn)確記錄和進(jìn)行抵扣。而這些都對財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平提出了更高的要求，因此，高校應(yīng)該加強(qiáng)對財務(wù)人員的培訓(xùn)，且不限于財務(wù)人員，也包括科研部門全體人員。而這其中加強(qiáng)對財務(wù)人員的培訓(xùn)是重中之重，財務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)與能力的提高，不僅關(guān)系到每個科研項目，更是關(guān)系到整個會計核算與財務(wù)管理。而科研部門人員，由于在“營改增”后，財務(wù)部門與科研部門的聯(lián)動更為緊密，每個橫向科研項目的立項，都會涉及到科研經(jīng)費(fèi)收入及增值稅額的確認(rèn)，科研部門人員也必須掌握一定的增值稅知識和相關(guān)的政策等，才能更好地確保“營改增”工作的順利進(jìn)行。而對于科研人員而言，由于增值稅進(jìn)項稅額可抵扣的情況，科研人員應(yīng)該盡可能多地在支出時選擇可以開具增值稅專票的項目，提高可抵扣的增值稅進(jìn)項稅額。綜上，只有加強(qiáng)財務(wù)管理制度，并調(diào)動全校人員的積極性，高校才能更好地實(shí)施“營改增”政策。

（二）加強(qiáng)稅收籌劃，切實(shí)降低稅負(fù)

高校實(shí)施“營改增”后，能否降低稅負(fù)，要視自身情況而定。若高校在“營改增”后被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，根據(jù)前文分析，此時高校的稅負(fù)必然是降低的，即從5%的營業(yè)稅變?yōu)?%的增值稅，有利于高校稅負(fù)的降低。若高校在“營改增”之后被認(rèn)定為增值稅一般納稅人，根據(jù)前文分析可知，此時高校稅負(fù)是否降低取決于其可抵扣增值稅額的多少。而目前大部分高校的主要收入來源是財政性收入，涉及可抵扣增值稅的內(nèi)容比較少，要使可抵扣增值稅額增加，就需要科研人員在支出時選擇可以開具可抵扣增值稅專票的項目，盡量減少不能抵扣的科研項目支出，以及不能開具增值稅專票的橫向科研項目。同時，高校還得獲得正規(guī)合法的增值稅專用發(fā)票，及時對進(jìn)項稅進(jìn)行認(rèn)證和抵扣，盡可能降低自身稅負(fù)。

（三）完善稅票管理制度，嚴(yán)格管理發(fā)票

“營改增”后，高校財務(wù)部門應(yīng)制定完善的發(fā)票管理制度，設(shè)置專門的發(fā)票管理員，負(fù)責(zé)票據(jù)的開具、管理、存檔等工作，保證高校日常業(yè)務(wù)的正常進(jìn)行。“營改增”后高校的稅票管理制度的實(shí)施也要視高校的具體情況而定。

若高校為小規(guī)模納稅人，則只能開具增值稅普通發(fā)票，則其稅票管理制度相應(yīng)的會比較簡單。若對方要求開具可抵扣的增值稅專用發(fā)票時，高校可以要求稅務(wù)機(jī)關(guān)代開，并按規(guī)定嚴(yán)格進(jìn)行發(fā)票的領(lǐng)購與使用。

若高校為增值稅一般納稅人時，其可開具的增值稅專用發(fā)票可以進(jìn)行抵扣，這也是納稅經(jīng)濟(jì)犯罪的高發(fā)領(lǐng)域。因此高校應(yīng)高度重視增值稅發(fā)票管理，更加嚴(yán)格管理增值稅專用發(fā)票。不僅要設(shè)置專門的發(fā)票管理員，專門負(fù)責(zé)增值稅專用發(fā)票的開具、使用等，還要制定相應(yīng)的增值稅發(fā)票開具、使用等相關(guān)的規(guī)范流程。同時，高校必須對獲取的增值稅專用發(fā)票進(jìn)行認(rèn)真核對、嚴(yán)格審查，確保取得的專用發(fā)票均能抵扣，切實(shí)降低高校的稅負(fù)。“營改增”后，高校財務(wù)人員應(yīng)該盡快適應(yīng)新情況，加強(qiáng)學(xué)習(xí)，提高自身的專業(yè)素質(zhì)和能力，適應(yīng)新的稅收征管要求，將高校的稅務(wù)管理風(fēng)險降到最低。