對手機游戲企業虛擬收入會計確認的思考

（遼寧石油化工大學 遼寧撫順 113006）

隨著科技的發展，手機移動終端逐漸取代PC端成為人們生活中的“新寵”，手機網游隨之興起。東方財富網游戲市場2017年半年報告指出：在游戲市場實際銷售收入997.8億元中，手機游戲市場實際銷售收入占比56.3%，我國手機游戲行業已成為最大的網游分支。由于手游企業收費具有特殊性，如何確認收入成為急需探討的問題。

一、手游企業的收入來源及確認現狀

（一）充值虛擬貨幣收入。玩家通過游戲下載平臺免費下載、注冊游戲賬號后進入游戲。玩家出于把虛擬人物變得更強、更漂亮等考慮會充值。一些大型游戲廠商，如騰訊、網易等上市公司根據國際最新會計準則制訂本企業的收入確認模式，即玩家消耗虛擬貨幣或道具過程中，根據道具或虛擬貨幣消耗的程度確認相應收入。很多小型游戲廠商在玩家兌換虛擬貨幣的同時就將玩家充值金額作為收入確認。

（二）廣告收入。廣告企業將廣告進行游戲植入，玩家在游戲中會使用或看到帶有該廣告的道具。手游運營過程中，企業會將廣告收入作為其他業務收入。

（三）游戲周邊產品銷售和游戲比賽門票銷售。游戲周邊銷售是游戲廠商與第三方簽訂合同，授權第三方生產游戲玩偶、書籍等其他實體商品，為了刺激游戲周邊銷售會進行促銷，促銷結束后按照合同中約定的分成劃分收入并確認入賬。組織游戲比賽并銷售比賽門票，銷售收入即為手游廠商的收入。

二、虛擬收入的特殊性及導致的收入確認問題

（一）虛擬貨幣直接確認收入問題。手機網游是基于互聯網的發展產生的，游戲環境和道具都是虛擬的，玩家使用法定貨幣購買虛擬道具時都通過虛擬貨幣這一橋梁。所以一些游戲廠商在玩家兌換虛擬貨幣的同時將玩家充值全額作為收入進行確認。然而企業直接確認相應收入，無法真實反映出玩家消費虛擬道具所產生的收入。

（二）虛擬道具消耗問題。虛擬道具種類繁多、性質特殊，無法實時追蹤消耗比例。所以有的手游廠商在玩家兌換虛擬道具時不做會計處理，等虛擬道具完全消耗時再一次性確認收入，這種方式忽略了企業在玩家消費過程中提供勞務服務的成本。

（三）企業促銷問題。一般手游企業會將銷售周邊的收入確認為全部收入。因為多數游戲廠商認為游戲周邊附贈的虛擬貨幣無法確認是否被兌換，且玩家兌換虛擬貨幣的比例和時間也不確定，所以游戲廠商認為促銷活動附贈的虛擬貨幣收入無法計量。此做法符合我國會計準則中收入問題必須能夠可靠計量的要求。但玩家充值虛擬貨幣收入和委托第三方銷售周邊的收入是兩種完全不同的收入，應對兩種不同的收入分別確認。

（四）虛擬貨幣贈送問題。玩家充值虛擬貨幣達到規定數額或將虛擬人物達到相應等級即可獲贈虛擬貨幣。然而游戲廠商認為促銷活動中獎勵的虛擬貨幣或是道具無法獲得可靠的對價，所以無法確認遞延收益。換一種角度看虛擬貨幣贈送，實際上也是促銷，是對玩家之前購買游戲虛擬貨幣的一種獎勵。未來玩家使用贈送的虛擬貨幣兌換虛擬道具時，游戲企業需要提供相應的勞務服務。贈送的虛擬貨幣對應的法定貨幣是玩家達到企業預設的條件之前收取，但是收入是玩家充值達到相應的條件之后才確認，這就違背了權責發生制的要求。

（五）不活躍玩家虛擬貨幣問題。多數手機游戲廠商出售的是無限期、無限制的虛擬貨幣，除非該游戲停止運營，否則玩家充值的虛擬貨幣不會兌換回法定貨幣。然而有部分玩家因一些原因不再進入游戲，則這部分玩家的虛擬貨幣就會一直存于賬戶。目前我國對于這部分虛擬貨幣沒有出臺相應的處理準則，一些小型手游廠商對這部分虛擬貨幣不予處理，企業賬上遞延收益長期不平。雖然這部分虛擬貨幣在未來重新使用的概率為零，手游企業不需要再為其提供后續的勞動服務，這部分收入實際上已經實現可以入賬，但是根據實質重于形式的要求，應當對這部分虛擬貨幣進行相應的處理。

三、手游企業收入確認的建議

（一）對虛擬商品正常銷售的建議。

1.若玩家的虛擬道具/貨幣可消費時間在游戲中是固定的或企業可以對玩家游戲時間進行可靠計量時，可采用以游戲道具為主體的方式確認收入。虛擬道具是一次性消耗品的情況下，在玩家購買或兌換時確認收入。若虛擬道具是在指定時間內需要被消耗否則就不能再使用或消失的情況下，則在玩家購買時確認收入或該道具使用期限截止日確認收入。

2.若游戲虛擬道具或貨幣有綁定性質，即購買后就綁定在玩家賬號上，且玩家游戲活躍時長可以被預估，則選擇以玩家游戲時長為主體方式進行確認。即自玩家注冊賬號開始直到玩家在游戲中不再活躍為止，在此期間內購買的虛擬道具進行均攤確認。

3.除以上兩種之外的其他模式，如游戲虛擬道具玩家間轉讓、將有時限的虛擬道具通過某種方式轉變為永久性的，這種情況下游戲廠商對虛擬道具實時跟蹤無法實現，對玩家活躍壽命跟蹤也就失去了意義。所以游戲廠商只能采用游戲本身為主體對擁有虛擬商品的玩家游戲剩余壽命進行估計，并在這期間進行收入確認。而在實操中玩家的活躍度根本無法追蹤也無法估計，所以游戲企業一般不采用以玩家游戲時長為主體進行收入確認。

無論選擇哪一種方式，會計人員在根據以往經驗和會計知識估計虛擬商品的使用壽命和玩家活躍壽命的預期時間時，難免會出現偏差。為了真實反映收入狀況以及滿足查驗的要求，希望各游戲企業能夠與同類型企業保持一致。相同性質的虛擬商品在不同的企業、相同的會計期間內使用同樣的收入確認方法，并通過披露等形式對數據來源、確認收入的依據、計算依據等會計信息進行補充說明。

（二）關于促銷贈送的虛擬貨幣收入確認的建議。

1.區分與客戶簽訂的合同。游戲廠商在簽訂促銷合同時會涉及與第三方以及玩家等至少兩項合同，如果不區分合同，會導致各合同收入混雜處理，從而容易影響會計報表的真實性。

2.將與客戶簽訂合同的各項義務詳細區分。（1）游戲廠商應在向玩家履行合同義務期間將之前收取的總價款向各個單獨應履行的義務分攤。在簽訂合同前應確認虛擬貨幣與法定貨幣的交易比例，在合同履行的同時廠商可直接確認交易價格。游戲廠商在獲取足夠的玩家數據后合理地對收入進行估計。（2）當游戲廠商完成合同義務后檢驗公司是否按照合同轉移相應的商品或義務。進行比對后符合標準，則按照預期有權獲得的對價來確認收入金額。

（三）對長期不活躍玩家虛擬資產的收入確認意見。游戲廠商應按照玩家消費的行為模式按比例將還未使用的虛擬貨幣確認為收入。

1.手游企業在非活躍玩家消費其賬戶內虛擬貨幣的可能性為零時，將賬戶內未使用虛擬貨幣確認收入。對于這部分長期未使用且預計不會再使用的虛擬貨幣，上市公司的處理比較合理，即在預估這部分虛擬貨幣被使用的可能性趨近于零時，才會確認這部分收入。例如網易認定540天及以上不登陸游戲的玩家為不活躍玩家，可以將其賬戶內剩余虛擬貨幣對應的法定貨幣確認為收入。然后在每期結束時將所有旗下的網游中這類虛擬貨幣進行匯總后按比例下發到各個游戲中。如果有游戲停運則不向該游戲分發。

2.手游企業正常銷售虛擬貨幣的收入如果是以游戲為主體或者是在售出虛擬貨幣的同時以玩家游戲時長為主體進行確認的，因為手游企業在玩家購買虛擬貨幣的同時就對銷售的全部虛擬貨幣收入進行分攤，所以不需要對不活躍玩家未使用的虛擬貨幣進行預計，只需要對本期銷售虛擬貨幣的收入進行分攤即可。手游企業如果使用的是以游戲道具為主體模式對正常虛擬銷售收入進行確認，或者玩家在使用虛擬貨幣兌換虛擬道具時使用的是以玩家為主體的模式，即玩家兌換虛擬道具的同時開始分攤確認收入，并且將虛擬貨幣按照一定比例兌換成法定貨幣進行分攤，此時，手游企業需要對旗下手機游戲進行二次分類，對于預期玩家活躍壽命較長的手游，需要通過以往對玩家壽命行為的數據分析以及同行業對玩家分析的經驗來判斷，對長期非活躍玩家的虛擬貨幣進行預估，然后在玩家使用虛擬貨幣兌換虛擬道具時按比例計算出虛擬貨幣的金額，最終再進行收入確認。對預計壽命較短的手游，只需將本期通過正常銷售渠道銷售的虛擬貨幣總額進行分攤，無需再對這部分虛擬貨幣的收入做額外會計處理。

這兩種方法各有千秋，網易公司的收入確認方式雖然很簡便省力，但是該方式對于收入的確定時間比較長，會導致冷門手游的非活躍玩家虛擬貨幣大多數被分配到了其他較為火爆的手游上，可能導致收入分配不合理。而首先對游戲類型進行區分，再根據不同種類的游戲非活躍玩家虛擬貨幣進行確認收入，這種方式可以更好地保證收入分配的準確性，但是在實務操作中相當復雜，需要對非活躍玩家賬戶內的剩余虛擬貨幣進行預計，預估的準確性會對收入分配造成影響。