環(huán)境稅收制度下企業(yè)稅務會計報表透明度研究

喬亮國

一、引言

2018年4月1日上午，在上海浦東新區(qū)辦稅大廳，巴斯夫新材料有限公司財務人員從申報專窗接過一張環(huán)境保護稅稅票，這是我國環(huán)境保護稅開征以來開出的首張稅票。2018年1月1日，我國首部環(huán)境保護稅法正式實施。作為按季申報的全新稅種，環(huán)保稅于4月1日在全國范圍迎來了首個征期。環(huán)境保護稅法是我國首部體現(xiàn)“綠色稅制”、推進生態(tài)文明建設(shè)的單行稅法。作為全面推行營改增試點改革后第一個通過費改稅新增的地方稅種，環(huán)保稅承載著助力保護和改善環(huán)境的功能。

我國自改革開放四十年來，經(jīng)濟得到了快速發(fā)展，但是經(jīng)濟的發(fā)展與環(huán)境保護之間的矛盾卻越來越明顯，以犧牲環(huán)境為代價促進經(jīng)濟發(fā)展的現(xiàn)象司空見慣，從而加劇了環(huán)境污染，使經(jīng)濟與環(huán)境之間的矛盾日益嚴重。環(huán)境作為人類生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，污染成為現(xiàn)在急需解決的問題。為了保護和改善生態(tài)環(huán)境，保證經(jīng)濟的可持續(xù)性發(fā)展，亟需從多方面對環(huán)境進行綜合規(guī)劃管理，而征收環(huán)境稅就是保護環(huán)境的手段之一。環(huán)境稅(Environmental Taxation),也有人稱之為生態(tài)稅(Ecological Taxation)、綠色稅(Green Tax),是政府宏觀調(diào)控的主要手段，對環(huán)境保護起到不可替代的作用。環(huán)境稅作為稅收種類的一種，與其他稅種一樣具有同樣的法律特征，如強制性、無償性、公共性等。但是環(huán)境稅也屬于特殊的征收稅種，具有其獨特的法律特征，如科學技術(shù)性，環(huán)境稅作為一種特殊的稅收，具有獨特鮮明的科學技術(shù)性，這種特征主要體現(xiàn)在稅法的立法和稅法的執(zhí)行上，其中在立法方面，主要體現(xiàn)在稅目和稅率以及計稅方式等技術(shù)性問題。在執(zhí)行方面，指環(huán)境稅的征收必須通過環(huán)境監(jiān)測、根據(jù)標準來進行，離開科學的測定，環(huán)境稅無法實現(xiàn)依法征收。

為了確保環(huán)境稅征收的準確，相關(guān)企業(yè)的稅務會計報表的透明度不僅是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的必要條件，也是確保環(huán)境稅收的關(guān)鍵依據(jù)。個別企業(yè)為了自身的利益，經(jīng)常會刻意隱瞞部分財務信息，使企業(yè)的財務信息透明度不高，甚至出現(xiàn)虛假財務信息的情況，為了保護企業(yè)經(jīng)濟的可持續(xù)性發(fā)展和環(huán)境稅收的及時、準確征收，需要從根本上解決稅務會計信息透明度的問題。本文通過研究發(fā)現(xiàn)環(huán)境稅收制度下相關(guān)企業(yè)稅務會計報表信息對透明度控制存在的問題，重點依據(jù)透明度的標準，制定對企業(yè)稅務會計報表信息透明度的對策。

二、環(huán)境稅收制度下企業(yè)稅務會計報表問題剖析

1.稅務信息披露的完整性不夠

第一，稅務會計報表中的資產(chǎn)負債表中所列示的項目都是按照財務會計準則下的公允價值進行計量，但是負債類的項目沒有明細的分類項目，例如在應交稅費項目下都是以年初數(shù)和年末數(shù)這樣的歷史數(shù)據(jù)計算應交稅費和未交稅費的稅金金額，這樣的方式只能對總體情況進行反映，但是不能反映出企業(yè)的納稅明細，而且也不能列出應交稅費的明細和未交稅費的明細情況，例如增值稅、附加稅、房產(chǎn)稅、印花稅等稅費明細都不能在資產(chǎn)負債表中體現(xiàn)出來。第二，在稅務會計報表下的利潤表也不能完全反映出存貨等資產(chǎn)和應稅勞務等各方面的問題，例如在稅金及附加欄只是對各稅費的合計金額進行統(tǒng)一填寫，對明細項目消費稅、房產(chǎn)稅、附加稅等這些稅費都沒有進行清晰的反映。此外，從所得稅計算的角度出發(fā)，利潤表中對所得稅的暫時性差異和永久性差異也沒有根據(jù)具體的情況對兩者進行詳細的闡述說明。同時，對于各種優(yōu)惠政策，如先征后退、加計扣除、即征即退等都沒有在利潤表中反映出來。這些情況的存在，致使稅務會計報表的透明度不高，對稅務監(jiān)督工作帶來許多問題。而且稅務會計報表的現(xiàn)金流量表和附注中也存在諸多問題。通常情況下稅務局不會嚴格要求稅務會計報表的附注情況，但是稅務會計報表中的附注信息表述不夠完整，給稅務的稽查工作帶來一定的困難。

2.現(xiàn)金流量表及報表附注存在漏洞

在稅務會計報表下的現(xiàn)金流量表項目里設(shè)置了“收到的稅費返還”和“支付的各項稅費”這兩個項目，但是這兩個項目只反映出當期實際繳納的稅金總額，不能反映出實際納稅業(yè)務對現(xiàn)金流產(chǎn)生的影響，也不能按權(quán)責發(fā)生制的原則對稅費實際發(fā)生的會計歸屬期進行正確的反映，使稅務信息在填寫時存在缺漏。而且在委托代理銷售業(yè)務發(fā)生時，代收代繳的收支稅款也無法在稅務會計報表中體現(xiàn)出來，不能反映企業(yè)的真實稅負。尤其是委托方在商品代理銷售行為發(fā)生后，不能及時收到受托方的轉(zhuǎn)款，就只能代繳增值稅，可是稅務會計報表中暫時還沒有針對這類問題的反映說明。另外，在項目“支付的其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金”中，也無法對稅負及原因、實際的期限、是否是企業(yè)承擔等詳細情況進行反映。而且在填制稅務會計報表時，稅務局也并未對報表的附注規(guī)定嚴格的硬性要求，但是企業(yè)稅務會計報表的附注信息只是對每個項目的總體情況進行簡單說明，并沒有對項目的分項進行詳細的信息說明，不能直接反映企業(yè)信息的透明度。所以附注信息的不完善也會給稅務的稽查工作帶來一定的困難。

3.納稅申報的難度較高

經(jīng)營情況和財務情況。并且避免稅務會計報表信息的錯誤和主觀偏見，保證報表能如實反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的真實情況和財務報表信息的質(zhì)量?？煽啃允嵌悇諘媹蟊淼撵`魂，是真實性、可核對性和中立性的真實反映?？煽康亩悇諘媹蟊硗该鞫饶芨鼫蚀_反映企業(yè)的實際經(jīng)濟狀況，并且為稅務局的稽查工作帶來一定的便利條件。

在環(huán)境稅收制度下相關(guān)企業(yè)的稅務會計報表受到越來越廣泛的關(guān)注，所以在填制稅務會計報表時要更認真嚴謹，以免造成稅務報表的不準確，給企業(yè)帶來不必要的麻煩和影響。在填制利潤表納稅申報表時，需要對暫時性差異和永久性差異進行準確的計算，及時在企業(yè)的實際收入和會計利潤之間進行調(diào)整，計算出正確的所得稅的應納稅所得額。針對非貨幣性資產(chǎn)及減值準備，會計報表和稅務申報之間的處理也存在著一定的不同之處，所以在填制稅務報表時也要進行一定的調(diào)整，只是填制的難度有所增加。所以，會計報表與稅務報表之間調(diào)整的項目很多，計算過程也會變得復雜，難度系數(shù)有所提升，導致出現(xiàn)填制的稅務報表信息出現(xiàn)缺漏的情況。這種情況的發(fā)生也給稅務局的稽查工作帶來一定的影響。雖然企業(yè)稅務信息報表在實際申報和運用過程中存在許多困難，但是企業(yè)還是要以稅務報表的透明度為準則，在環(huán)境稅收制度的條件下，使企業(yè)稅務會計報表信息在填制時真實化、可靠化，為稅務會計報表的透明度提供準確的數(shù)據(jù)依據(jù)。

三、企業(yè)稅務會計報表透明度的標準

企業(yè)稅務會計報表與報表的內(nèi)容和報表披露的質(zhì)量有關(guān)系，衡量標準主要有可靠性、相關(guān)性、充分性、可比性和可理解性。

1.可靠性

可靠性主要是企業(yè)要如實地、客觀地處理和填制企業(yè)稅務會計報表的

2.相關(guān)性

相關(guān)性是指稅務會計報表提供的信息能夠幫助報表使用者通過對信息的分析和判斷做出企業(yè)發(fā)展決策的依據(jù)，稅務報表的信息能夠幫助使用者合理、準確地對企業(yè)過去、現(xiàn)在和未來的經(jīng)營狀態(tài)做出科學的分析。而監(jiān)督者通過稅務報表的信息分析出企業(yè)的實際經(jīng)營情況，對企業(yè)的持續(xù)發(fā)展起到監(jiān)督管理的作用。對于不同的企業(yè)類型，相關(guān)性的具體表現(xiàn)形式和標準也會有所不同，監(jiān)督者需要通過相關(guān)企業(yè)報表信息的透明度分析，對稅務會計報表進行監(jiān)督。

3.充分性

充分性是稅務會計報表信息披露透明度的主要標準，因為環(huán)境稅收是根據(jù)企業(yè)公開披露的信息情況為計算依據(jù)，所以企業(yè)在公開披露會計信息時必須把企業(yè)的完整稅務報表情況呈現(xiàn)出來，如果呈現(xiàn)出來的數(shù)據(jù)過于片面或有所隱瞞，就會使企業(yè)的使用者和監(jiān)督者不能準確獲得企業(yè)的全面會計信息，所以即使稅務會計報表的個別信息是真實準確的，但是已經(jīng)公開的信息在整體上還是不夠透明。也就是說，如果企業(yè)稅務會計報表公開的信息不夠充分，不能完整披露報表信息而使報表的透明度不高，將會嚴重影響稅務報表的真實性體現(xiàn)。同時，由于披露的信息不完整，而漏掉的信息對稅務的監(jiān)督和稽查不能進行直接的反映，會影響企業(yè)的信譽度。所以，稅務會計報表的的充分性是體現(xiàn)信息透明度的主要標準。

4.可比性

稅務會計報表的可比性標準是指企業(yè)提供的會計信息互相可對比。首先是監(jiān)督者根據(jù)報表了解企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流的變化，比較企業(yè)不同時期的報表信息，全面、客觀評價企業(yè)報表的透明度情況。而且稅務會計報表的可比性要求企業(yè)在不同時期提供的稅務會計報表中相同或相似的交易應該采用相同的會計政策，不應隨意變更。但是，為了滿足會計信息的可比性要求，企業(yè)可以按照相關(guān)的規(guī)定變更會計政策，為其提供更可靠、更相關(guān)的會計信息，并且在附注中標注說明，使企業(yè)稅務會計報表的透明度更加清晰。其次，稅務會計報表還可以在相關(guān)企業(yè)之間以相同會計期間為標準，對稅務會計報表的財務狀況和經(jīng)營成果以現(xiàn)金流進行對比，使相關(guān)企業(yè)的稅務會計報表相互對照，信息內(nèi)容更透明化。

5.可理解性

稅務會計報表的可理解性主要是指會計報表信息應該清晰明了，便于監(jiān)督者理解和使用。企業(yè)在填制稅務會計報表，提供會計信息的主要目的是為監(jiān)督者提供全面、可靠的會計信息。只有稅務會計報表提供的信息清晰明了，易于理解，才能提高報表的透明度。稅務會計報表提供的會計信息具有很強的專業(yè)性，所以要求稅務會計報表在填制時要全面、詳細地把復雜的報表信息進行附注說明，使報表的內(nèi)容更透明，便于監(jiān)督者稽查工作的順利進行。

四、提升企業(yè)稅務會計報表透明度控制的具體對策與途徑

1.加強完善稅務控制體系

為了加強稅務會計報表的透明度，需要建立一整套完整的稅務會計報表信息的控制體系，體系的建立需要通過經(jīng)驗的積累和參照其他稅務會計報表信息控制體系成熟國家的成功經(jīng)驗，從稅務會計報表信息的范圍和稅務會計報表信息的透明度等方面進行全方位的修改信息控制體系，對稅務會計信息披露的透明度進行把關(guān)，并且為監(jiān)督管理部門提供全面詳細的稅務報表信息，其中的稅務信息的透明度要素和程度要嚴格執(zhí)行。另外，稅務會計報表信息如果出現(xiàn)隨意更改或稅務會計報表信息出現(xiàn)透明度問題時，要對企業(yè)提出警告，并且進行嚴厲的懲處，通過懲罰力度的加大來整頓稅務會計報表透明度較差的企業(yè)。同時，國家應針對稅務會計報表透明度低的問題制定相關(guān)的法律法規(guī)進行相應的法律約束，確保企業(yè)在稅務會計報表披露時做到真實、可靠、完整。

2.加強監(jiān)督管理機制

首先應該從企業(yè)的內(nèi)部管理入手，需要企業(yè)制定關(guān)于信息報表透明度控制的制度，企業(yè)的投資人和管理者要加大對信息透明度的監(jiān)督，并且投資人和管理者在發(fā)現(xiàn)和遇到問題時要及時指出，監(jiān)督執(zhí)行人認真改正。為了保證監(jiān)督者能盡職盡責地工作，企業(yè)的監(jiān)督者一定要具備較高的自身素質(zhì)，能做到不受利益的誘惑。如果需要聘用監(jiān)督者，就需要在招聘時提高入職門檻，聘用的監(jiān)督者對會計報表信息分析具有豐富的經(jīng)驗，并且需要對企業(yè)的會計信息披露的情況及透明度情況進行定期的檢查和不定期的抽查，做到全面對會計報表信息監(jiān)督管理。平時監(jiān)督者還要做到對當天的會計信息工作進行監(jiān)督管理，如果出現(xiàn)記錄不清楚的會計信息要了解清楚其中的來龍去脈，出現(xiàn)問題要及時發(fā)現(xiàn)并解決，避免對企業(yè)造成損失。為了保證企業(yè)會計報表信息的透明度，企業(yè)需要制定相關(guān)的監(jiān)督管理制度，使監(jiān)督者的薪資和福利與會計報表信息的透明度相關(guān)聯(lián)，以此來調(diào)動監(jiān)督者的工作積極性。其次從企業(yè)的外部入手，國家要對稅務會計報表信息透明度制定相關(guān)的法律法規(guī)，為信息透明度提供合理合法的依據(jù)，并且針對企業(yè)遇到的問題給予幫助，同時對透明度披露全面的企業(yè)進行一定的獎勵。這樣既可以加強監(jiān)督管理力度，也可以使會計信息能更全面地披露。

3.提高企業(yè)財務人員的綜合素質(zhì)

稅務會計報表的信息透明度也需要企業(yè)財務人員提高自身的綜合素質(zhì)，首先，財務人員需要以職業(yè)道德標準為準繩，以企業(yè)的財務管理制度為規(guī)范，對自身的職業(yè)道德、職業(yè)技能、崗位職責等進行自我約束。其次，企業(yè)要注重培養(yǎng)財務人員的職業(yè)技能，提高個人素質(zhì)，定期針對職業(yè)技能和道德方面對財務人員進行教育培訓，這樣既可以提高企業(yè)財務人員的職業(yè)操守，也可以提高財務人員的業(yè)務能力，所以企業(yè)在財務人員上崗前后都要針對職業(yè)技能和道德進行專項培訓，以保證財務人員的職業(yè)技能和道德修養(yǎng)得到提升。財務人員的道德修養(yǎng)還體現(xiàn)在個人品德、觀念等方面，只有提升了個人的道德修養(yǎng)，思想境界才能一起得到提升。再次，企業(yè)要對財人員的綜合素質(zhì)進行客觀公平公正的評價，這是外界對財務人員工作的客觀認知，也是判斷企業(yè)財務人員綜合素質(zhì)的主要方式。客觀公平公正的評價使財務人員可以認識到自身的不足，并且能夠積極努力提升自身素質(zhì)。同時企業(yè)要對評價的結(jié)果記錄在案，以此來督促財務人員提升個人的職業(yè)技能和自身素質(zhì)。

在環(huán)境稅收制度下，通過完善稅務控制體系、加強監(jiān)督管理機制和財務人員綜合素質(zhì)的提升，從內(nèi)外部雙管齊下，為提高稅務會計報表信息透明度奠定良好的基礎(chǔ)。同時也提升了國家的稅收，為國家和企業(yè)都起到應盡的責任和義務。

五、結(jié)語

企業(yè)稅務會計報表主要是向監(jiān)督者、投資者、債權(quán)人等提供企業(yè)經(jīng)營狀況全方面的財務稅務會計信息。但是，由于稅務會計報表信息的透明度不高，使企業(yè)報表披露的信息不能完全為監(jiān)督者、投資者、債權(quán)人使用，甚至還會由于透明度不高的問題造成稅務稽查的困難。所以，必須加強對稅務會計報表信息透明度的提升，只有稅務會計信息的透明度得到控制，才能促進企業(yè)健康持續(xù)發(fā)展。