變動成本法的應用研究

婁瑾玉

摘 要：與傳統的完全成本法相比，變動成本法更能真實地反映產品盈利情況，為企業進行短期經營決策提供更相關的資料信息，能更好地落實“以銷定產”的思想。為了使其發揮最大的效用，還應將變動成本法與完全成本法的結合運用，建立以完全成本為主，變動成本為輔的成本核算體系。從而使變動成本法適應市場經濟發展的要求，更好地為企業內部管理者和外部投資者服務。

關鍵詞：變動；成本；應用

一、變動成本法的歷史沿革

變動成本法最初稱為“直接成本法”。主要是由于當時的產品成本只包括與業務量關系比較明顯的直接材料和直接人工。后來人們逐漸發現，有些間接的制造費用雖然不是直接成本但也隨業務量的變動而成正比例變動；而有的直接成本雖然直接計入特定對象，但卻并非變動成本。直接成本與變動成本之間，間接成本與固定成本之間并非兩對完全對等的概念。

早在1836年英國的曼徹斯特工廠就出現了它的雛型。有會計學家指出，法國的斯特勞斯·別爾格在1876年曾宣布過直接成本法（變動成本法）的初步設想。英國人則強調1904年在英國出版的《會計百科全書》中已經記載了與變動成本法有關的內容。1906年2月美國《制度》雜志曾刊登過一段話，與變動成本法的基本思路有很多相似之處。到了20世紀50年代，隨著企業環境的改變，競爭的加劇，決策意識的增強，人們逐漸認識到傳統的完全成本法提供的會計信息越來越不能滿足企業會計內部管理的需要，必須重新認識變動成本法，充分發揮其積極作用。到20世紀60年代，變動成本法風靡歐美。從20世紀80年代開始，在中國國內的個別城市或地區，經當地財政部門批準 ，曾在部分國有大型企業進行過應用變動成本法的嘗試。

二、變動成本法的優缺點

1.變動成本法的優點

（1）遵循了市場經濟的客觀規律。變動成本核算法，客觀真實的反映了利潤水平，企業盈利高低與產品銷量直接相關。這就促使企業管理人員注意加強銷售工作，注意市場動態，提高產品質量和市場競爭力，不斷增加市場需求的產品產量，減少積壓，從而提高經濟效益。

（2）為企業決策提供了必要的依據。采用變動成本法進行成本核算，可以計算出產品單位變動成本和邊際利潤。通過盈虧臨界點和量本利分析，提供每種產品的盈利能力資料，有利于決策者進行預測分析，作出正確的生產經營決策。

（3）有利于企業成本管理。變動成本法便于分清個部門的經濟責任。變動成本是企業生產車間和供應部門的可控成本，其高低最能反映生產和供應部門的工作成績，可通過制定標準成本和建立彈性預算進行日常控制。而固定成本往往是管理部門的可控成本，可通過制定費用預算辦法進行控制。這樣按變動成本法計算提供的成本資料，能把由于產量變動引起的成本升降清楚地加以區別，從而利于進行科學的成本分析和成本控制。

（4）簡化了成本計算工作。變動成本法把企業當期所發生的固定成本從當期營業收入中扣除不計入產品成本，簡化了產品成本計算中的費用分配，使財務人員從繁重的核算工作中解放出來，集中精力學習業務，加強成本管理，參與企業的生產經營決策。

2.變動成本法的缺點

（1）不符合傳統成本概念的要求。傳統的成本概念認為，產品成本應包括變動成本和固定成本，而變動成本不滿足這一要求，因此變動成本確定的產品成本不符合對外報告的要求，不能作為對外報告的依據。

（2）不適應長期決策的需要。變動成本法建立在成本形態分析基礎之上。以相關范圍假定作為存在前提。但成本的形態受到多個因素影響，固定資本和變動成本的水平不可能長期不變，而長期決策的時間較長，又要解決增加或減少生產能力和擴大或縮小經營規模的問題，必然突破相關范圍。因此，變動成本所提供的資料，不適于長期決策的需要。

（3）會影響有關方面及時獲得收益。從長期來看，企業只要期初和期末存貨成本相等，產銷總量平衡，按變動成本法計算，與按完全成本法計算所確定的利潤總額就會一致，只是分布在各期的數額有所不同。所以，在長期參與企業盈利分配的有關方面所得總額上，也不會有所差別。但企業如果由原來的完全成本計算模式改為變動成本計算模式，一開始，期末存貨的價值因為產品成本的減少，一般會比用完全成本計算成本模式時降低相當數額，于是當前利潤也會相應減少。只有當這些存貨被售出時，這部分減少的利潤才能夠實現，這也就延遲了有關方面收益的取得。

三、變動成本法與完全成本法的區別

變動成本法是以成本習性分析為前提來核算成本，完全成本法是以成本按經濟用途分類為前提來核算成本的。這就決定了變動成本法與傳統的完全成本法存在較大差異。相對于變動成本法而言，我們把傳統的成本法稱為完全成本法。完全成本法是我國現行會計制度編制對外報表時必須采用的一種成本計算方法，即產品的成本核算以完全成本為基礎，產品成本包括全部生產成本，只將非生產成本作為期間成本。它反映了生產產品發生的全部耗費，即將全部間接生產成本分配計入到各產品，以此確定產品的實際成本和損益。

1.應用的前提條件不同。變動成本法：要求以成本性態分析為前提，把全部成本（費用）分為變動成本和固定成本兩大部分。

完全成本法：要求以成本按發生的領域或經濟用途為前提，將全部成本（費用）分為生產成本和非生產成本

2.產品成本及期間成本的構成內容不同。在變動成本法模式下，產品成本只包括變動生產成本，固定生產成本和非生產成本則全部被作為期間成本處理。

在完全成本法模式下，產品成本則包括全部生產成本，只有非生產成本才作為期間成本處理。

3.銷貨成本及存貨成本的水平不同。銷貨和存貨兩種實物形態，在期末存貨和本期銷貨均不為零的條件下，本期發生產品成本最終要表現為銷售成本和存貨成本；而在變動成本法下，固定性制造制用被作為期間成本直接計入當期利潤表，不可能轉化為存貨成本或銷貨成本；而在完全成本法下，固定性制造費用被計入產品成本，并要在存貨和銷售成本之間進行分配，使一部分固定性制造費用被期末存貨吸收遞延到下期，另一部分固定性制造費用作為銷貨成本被計入當期利潤表，這必將導致兩種成本計算法所確定的期末存貨成本及銷貨成本的水平不同。

四、結語

與傳統的完全成本法相比，變動成本法更能真實地反映產品盈利情況，為企業進行短期經營決策提供更相關的資料信息，能更好地落實“以銷定產”的思想。變動成本法在加強企業內部管理方面起到了重要作用。為了使其發揮最大的效用，還應將變動成本法與完全成本法的結合運用，建立以完全成本為主，變動成本為輔的成本核算體系。從而使變動成本法適應市場經濟發展的要求，更好地為企業內部管理者和外部投資者服務。