煤炭企業(yè)推行管理會計及業(yè)財一體化相關(guān)問題研究

張建峰

(中國礦業(yè)大學(xué)(北京)管理學(xué)院，北京 100083)

0 引 言

在企業(yè)推行管理會計、努力實現(xiàn)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化，是企業(yè)管理的新趨勢。管理會計一詞，由財務(wù)會計轉(zhuǎn)變而來，其本質(zhì)屬于企業(yè)管理的范疇，與傳統(tǒng)會計有著本質(zhì)的區(qū)別。關(guān)于管理會計，財政部給出了一個《基本指引》，但是目前尚不能查到關(guān)于管理會計的準確定義[1]。

業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化(簡稱“業(yè)財一體化”)，目前在很多行業(yè)被片面地理解為建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺，即實現(xiàn)業(yè)務(wù)與財務(wù)術(shù)語、數(shù)據(jù)的統(tǒng)一，實現(xiàn)財務(wù)、業(yè)務(wù)、管理在數(shù)據(jù)上的統(tǒng)一，但這一定義與煤炭企業(yè)所面臨的問題相去甚遠。煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)與財務(wù)融合，要努力解決成本分解向作業(yè)最末端的延伸問題，解決諸多非財務(wù)數(shù)據(jù)的價格量化問題，解決不同煤礦個性化基礎(chǔ)上的數(shù)據(jù)量高度抽象和統(tǒng)一問題，其定義的內(nèi)涵和實施難度都遠遠超過業(yè)財一體化的一般定義[2]。

1 管理會計的基本內(nèi)容

管理會計是以財務(wù)會計為基礎(chǔ)，利用生產(chǎn)經(jīng)營中的非財務(wù)數(shù)據(jù)，針對企業(yè)的成本、營運、績效、預(yù)算、投融資、風(fēng)險、戰(zhàn)略等的管理措施。管理會計是從價值管理的角度介入企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，其最終目標是提高企業(yè)的經(jīng)濟效益，具體職能是預(yù)測、決策、規(guī)劃(預(yù)算)、控制、評價等。

管理會計的關(guān)鍵在于信息的量化，量化過程應(yīng)該遵循以下原則：①相關(guān)性原則；②準確性原則；③一貫性原則；④客觀性原則；⑤靈活性原則；⑥及時性原則；⑦簡明性原則。管理會計的工作程序是確認、計量、歸集、分析、編報，以及解釋、傳遞等。

傳統(tǒng)的財務(wù)會計已經(jīng)無法滿足日益復(fù)雜的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營現(xiàn)狀，急需引入管理會計進行補充，管理會計措施的運用程度是企業(yè)管理水平的重要標志[3]。

2 企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化的基本思想

企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化的狹義定義：財務(wù)業(yè)務(wù)一體化的基本思想是，在包括網(wǎng)絡(luò)、數(shù)據(jù)庫、管理軟件平臺等要素的IT環(huán)境下，將企業(yè)經(jīng)營中的三大主要流程，即業(yè)務(wù)流程、財務(wù)會計流程、管理流程有機融合，將計算機的“事件驅(qū)動”概念引入流程設(shè)計，建立基于業(yè)務(wù)事件驅(qū)動的財務(wù)一體化信息處理流程，使財務(wù)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)融為一體。這是目前從公開資料中可以找到的業(yè)財一體化定義。

企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化的廣義定義：借助于而且不限于管理會計的戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險管理等各種手段，實現(xiàn)企業(yè)的成本預(yù)算、控制、決策、評價等，以實現(xiàn)強化企業(yè)管理，提高企業(yè)經(jīng)濟效益的目標。這是本文給出的業(yè)財一體化廣義定義。

企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化管理，是管理理念的一次巨大變革。長期以來，財務(wù)以其自身的特點，獨立于企業(yè)的管理體系之外。對于小型的簡單企業(yè)而言，財務(wù)管理配合以一定的績效考核等措施，就可以實現(xiàn)對企業(yè)的綜合管理。對于大型的復(fù)雜企業(yè)而言，絕大多數(shù)企業(yè)除了具有財務(wù)管理部門之外，還有企管部門，負責(zé)成本預(yù)算、成本控制、績效考核、戰(zhàn)略管理等，財務(wù)部分參與、部分游離的局面長期存在，帶來了諸多弊端。

推行管理會計，是實現(xiàn)現(xiàn)代化大型煤炭企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化目標、解決煤礦復(fù)雜生產(chǎn)條件的有效措施之一。

3 煤炭企業(yè)財務(wù)與業(yè)務(wù)管理的復(fù)雜性

煤炭企業(yè)不同于一般的制造業(yè)，其工藝極其復(fù)雜，主要表現(xiàn)在以下幾個方面[4]。

3.1 工序復(fù)雜

煤炭企業(yè)工序十分復(fù)雜，為了把煤炭從地下安全開采上來，需要有采煤、掘進、機電、運輸、通風(fēng)等幾大基本工序。近些年，隨著瓦斯與煤共采技術(shù)、防治水技術(shù)等的發(fā)展，又出現(xiàn)了瓦斯抽放、防治水作業(yè)等新的工序。各個工序之間，相互配合、銜接緊密，一個工序需要多個工序協(xié)作，一個工序的故障，將影響到多個工序的進行，在生產(chǎn)、設(shè)備、安全、成本、績效等多目標管理條件下，優(yōu)化管理難度很大。

3.2 生命周期長

建設(shè)一個煤礦，需要經(jīng)歷地質(zhì)普查，取得探礦權(quán)，進行地質(zhì)詳查，提交地質(zhì)儲量報告，獲得采礦權(quán)，進行礦山基礎(chǔ)設(shè)計，進行道路交通、水電等基礎(chǔ)建設(shè)，進行地表生活區(qū)、地表工業(yè)設(shè)施的基礎(chǔ)建設(shè)，還有礦井的開拓、采準、回采工程建設(shè)，在準備好足夠的三級礦量(開拓礦量、采準礦量、回采礦量)之后，才能試運行生產(chǎn)。生產(chǎn)過程中，采煤、掘進、機電、運輸、通風(fēng)等工序協(xié)調(diào)作業(yè)，面對這樣一個復(fù)雜的工業(yè)體系，一般設(shè)計的服務(wù)年限都在三十年以上，否則就失去了經(jīng)濟上的合理性。

3.3 生產(chǎn)條件多樣

不同于一般的制造業(yè)，每個煤礦都有著個性化的特點，主要表現(xiàn)在以下幾個方面。

1) 埋藏深度。煤礦的埋藏深度，從幾十米到幾千米不等，目前中國大部分礦井都在300～1 000 m之間，埋藏深度不同，不僅是礦井深度，開拓巷道的長度、傾角等不同，地壓、溫度、地下水、斷層壓力、陷落柱等都相應(yīng)地發(fā)展巨大變化。

2) 礦體的產(chǎn)狀。每個礦體的長度、厚度、高度、傾向、傾角等都不相同。在同一個礦床，會有多層礦體，每個礦體的埋藏深度和礦體產(chǎn)狀也不盡相同。

3) 地下水、地壓、斷層、陷落柱等地質(zhì)條件多樣。每個礦床都會有不同的礦體，每個礦體的圍巖都有很大的區(qū)別，有沙巖、礫巖等多種變化，這些圍巖有的極易風(fēng)化，有的則具有較強的吸水性，地質(zhì)條件多樣。

4) 圍巖和礦石的可穿性、可爆性等有著巨大的區(qū)別。各種巖石的硬度、吸水性、傾向及傾角等都會對巖石的可穿性、可爆性、可采性等產(chǎn)生影響，掘進齒頭、回采截齒使用的型號和消耗量將隨之發(fā)生變化。這些變化都給管理會計、業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化等帶來巨大的影響。

3.4 煤炭的種類和質(zhì)量千差萬別

從變質(zhì)程度上，煤炭可以劃分為無煙煤、煙煤、褐煤3大類。煙煤分為煉焦煙煤和一般煙煤。煉焦煙煤包括瘦煤、焦煤、肥煤、氣煤、1/3焦煤、氣肥煤、1/2中黏煤。一般煙煤包括貧瘦煤、貧煤、長焰煤、不黏煤、弱黏煤等。

描述煤炭的質(zhì)量包括發(fā)熱量、灰分、揮發(fā)分、含水量及鉀鈉磷硫氟等有害雜質(zhì)的含量等。

每個要素都直接影響煤炭的價格，因此對可采儲量、可采每層、開采成本等都產(chǎn)生直接影響，從而直接影響到財務(wù)管理、生產(chǎn)經(jīng)營等。

3.5 煤礦有著礦山企業(yè)共有和特有的災(zāi)害

在煤礦企業(yè)，不僅存在礦山企業(yè)共有的災(zāi)害，還有其特有的災(zāi)害，包括：瓦斯、煤炭自燃、地下水、地壓、沖擊地壓、斷層、陷落柱、頂板塌陷等，這些都會對煤礦的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生巨大的影響。

3.6 開采技術(shù)及管理千差萬別

煤炭開采技術(shù)有綜采、連采、高檔普采、普采、炮采等，各種技術(shù)在生產(chǎn)組織、安全管理、成本消耗等方面有著巨大的區(qū)別，即使是同一生產(chǎn)技術(shù)，在不同的企業(yè)，面對不同的地質(zhì)、生產(chǎn)環(huán)境，其在生產(chǎn)組織、安全管理、成本消耗方面也有著巨大的區(qū)別。事實上，煤炭企業(yè)與一般制造業(yè)的區(qū)別還遠不止這些，類似煤炭企業(yè)使用數(shù)以千計的各種設(shè)備，數(shù)以萬計的各種備件，數(shù)以百計的工種，紛雜的作業(yè)工序等等，致使其成本管理運營管理的難度非常大。在煤炭生產(chǎn)企業(yè)，管理會計的推行，業(yè)財一體化的貫徹，絕非易事。

4 利用管理會計手段實現(xiàn)煤炭企業(yè)的業(yè)財一體化

管理會計手段包括戰(zhàn)略管理、預(yù)算管理、成本管理、營運管理、投融資管理、績效管理、風(fēng)險管理等內(nèi)容。其中，戰(zhàn)略管理包括戰(zhàn)略地圖、價值鏈管理等手段，適用于集團公司進行戰(zhàn)略決策；預(yù)算管理包括全面預(yù)算管理、滾動預(yù)算管理、作業(yè)預(yù)算管理、零基預(yù)算管理、彈性預(yù)算管理等。

煤炭企業(yè)實現(xiàn)業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化，最大的難點就是將管理制度推向企業(yè)的最末端機構(gòu)。以煤礦的掘進區(qū)為例，一個掘進區(qū)包括三個掘進隊，每個掘進隊包括早、中、晚三個班，每一個掘進隊有一個固定的工作面。掘進工序包括綜掘機掘進，刮板輸送機輸送，膠帶輸送，軌道運輸，巷道支護，輔助作業(yè)，檢修作業(yè)等。其中巷道支護作業(yè)又包括錨桿穿孔、上鋼帶、上護網(wǎng)、上錨桿、上錨索、綁護網(wǎng)等。絕大多數(shù)工序是井下工人的協(xié)同作業(yè)，除了電氣維修等專業(yè)技術(shù)工種，所有的工種都是互通的。在這樣復(fù)雜的作業(yè)環(huán)境下，要弄清楚每個工序的成本，每個工序的責(zé)任人，難度非常大。業(yè)財一體化最大的障礙，來源于基層。

利用管理會計手段，將掘進工序劃分成更為詳細的作業(yè)，按照每一個作業(yè)管理成本，是實現(xiàn)業(yè)財一體化的有效手段。

表1是煤礦巷道掘進工序的作業(yè)成本劃分明細表。

作業(yè)成本，包括人工成本、材料備件成本、電費、設(shè)備折舊等幾部分。其中，人工成本可以根據(jù)每個工序需要的工人數(shù)測算，材料備件成本可以根據(jù)實際領(lǐng)料價格計算，電費可以根據(jù)裝機容量和作業(yè)時間進行測算，設(shè)備折舊可以根據(jù)實際情況計算。

作業(yè)之外，需要進行成本管理的還有大型設(shè)備。掘進工藝的大型設(shè)備有綜掘機、刮板輸送機、皮帶機等，每個大型設(shè)備都由幾個大的組件構(gòu)成，比如綜掘機包括截割部、鏟板部、第一運輸部、本體部、行走部、后支撐部、潤滑系統(tǒng)、液壓系統(tǒng)、水系統(tǒng)、電控部等。開動設(shè)備需要耗費電費；會產(chǎn)生耗材，比如截齒；設(shè)備經(jīng)常出現(xiàn)故障，也會產(chǎn)生備件費用、維修費用等。

以作業(yè)為中心管理材料，以設(shè)備為中心管理備件，將作業(yè)量化、貨幣化，是實現(xiàn)煤礦業(yè)務(wù)與財務(wù)一體化的基礎(chǔ)。這是利用管理會計的作業(yè)成本管理、作業(yè)預(yù)算管理等手段，實現(xiàn)業(yè)財一體化的典型案例。

管理會計的彈性預(yù)算、戰(zhàn)略管理等，也同樣可以應(yīng)用到煤礦的業(yè)財一體化中去。

表1 煤礦巷道掘進工序的作業(yè)成本劃分明細表

5 煤炭企業(yè)實現(xiàn)業(yè)財一體化的有效途徑

努力解決企業(yè)業(yè)務(wù)與財務(wù)的機構(gòu)融合、管理向末端的有效延伸、非財務(wù)數(shù)據(jù)的量化、建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺和術(shù)語數(shù)據(jù)統(tǒng)一等問題，是推進煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)財務(wù)一體化的有效途徑。

5.1 業(yè)務(wù)與財務(wù)的機構(gòu)融合問題

大型煤炭企業(yè)傳統(tǒng)的管理體系是業(yè)財分離的。煤礦的主要業(yè)務(wù)部門是生產(chǎn)科，生產(chǎn)科根據(jù)集團公司下達的生產(chǎn)任務(wù)，根據(jù)各個單位的實際情況，編制年度生產(chǎn)計劃。對于煤礦而言，由于煤炭由集團公司統(tǒng)一銷售，其內(nèi)部財務(wù)管理職能主要是成本管理，主要由財務(wù)部門和企業(yè)管理部門負責(zé)。

生產(chǎn)科、財務(wù)科、企管科分別由總工、生產(chǎn)礦長、經(jīng)營礦長等不同的分管領(lǐng)導(dǎo)負責(zé)，形成相對獨立的管理體系。將這三個管理部門合并成一個部門，不僅需要決策者的魄力，還需要針對業(yè)財一體化進行大量細致的基礎(chǔ)工作[5]。

5.2 管理向末端的有效延伸

集團公司的成本指標可以有效地分配到各個煤礦，煤礦可以把成本指標有效地分解到各個區(qū)隊，但是到了區(qū)隊這個層面，繼續(xù)進行逐層的成本分解，不僅是管理理念、管理能力問題，還存在著很多難以解決的問題。比如對于掘進隊而言，成本可以分解到每個班組，每個班，但是面對不同的地質(zhì)條件(比如遇上斷層)，不同的作業(yè)條件(比如出現(xiàn)地壓顯現(xiàn)等)，要做到科學(xué)的分解和績效考核，依然是有難度的。很多礦井沒有足夠的電表，區(qū)分電是由哪個區(qū)隊或者哪一個作業(yè)消耗的，因此也無法進行成本分解及考核。

要解決這些難題，就需要進行大量的調(diào)查研究，利用作業(yè)成本管理、作業(yè)預(yù)算管理等先進的管理手段，逐個解決難題。

5.3 解決非財務(wù)數(shù)據(jù)的財務(wù)量化問題

很多服務(wù)性的工作，比如通風(fēng)、瓦斯監(jiān)控、排水等工序，其工作效用無法用簡單的數(shù)據(jù)進行計量，但同樣需要與確切的財務(wù)數(shù)據(jù)相對應(yīng)，這樣就揭示出煤炭企業(yè)諸多工序的量化問題。

由于類似的情況太多，管理部門的管理成本過高，因此，在推行全面預(yù)算管理的過程中，難免會出現(xiàn)以人為分母，取平均值的籠統(tǒng)做法，盡管在很多作業(yè)中，這是唯一有效合理的做法，但是在更多的作業(yè)中，其實通過努力，可以得到更科學(xué)的做法。

努力將全礦所有的工序都拆解開，一個一個地解決最末端的作業(yè)量化問題，是實現(xiàn)業(yè)財一體化的一個關(guān)鍵步驟。

5.4 建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺

將煤礦的個性化問題轉(zhuǎn)變?yōu)榉诸惤y(tǒng)一性問題，是煤炭企業(yè)實現(xiàn)業(yè)財統(tǒng)一的關(guān)鍵所在。

盡管煤層厚度不同，但都有厚度；盡管煤層的傾角不同，但都有傾角；盡管煤炭的種類不同，但可以歸類；盡管煤炭的質(zhì)量不同，但可以比較；盡管每個煤礦都有其特殊性，但是基本上都采用統(tǒng)一的采煤方法，都是由采掘機運通等幾個核心部門組成。不要讓煤礦的特性成為惰性管理的借口，不要讓層層設(shè)置信息壁壘的管理陋習(xí)阻礙業(yè)財一體化的總體趨勢。

通過建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺，努力實現(xiàn)業(yè)務(wù)與財務(wù)部門術(shù)語、數(shù)據(jù)等的統(tǒng)一，通過作業(yè)成本的量化，提取高度統(tǒng)一的抽象變量，實現(xiàn)業(yè)財一體化，有效提高企業(yè)管理水平，是完全有可能的。

6 結(jié) 語

本文嘗試著給出管理會計和業(yè)財一體化的基本定義，并在此基礎(chǔ)上，分析了煤炭企業(yè)實現(xiàn)業(yè)財一體化的難度。煤炭企業(yè)工序復(fù)雜、生命周期長、生產(chǎn)條件千變?nèi)f化、煤炭的種類和質(zhì)量千差萬別、煤礦有著特有的各種災(zāi)害、開采技術(shù)及職工技術(shù)水平千差萬別等因素，制約了煤炭企業(yè)業(yè)財一體化的推行。認為利用管理會計可以實現(xiàn)煤炭企業(yè)業(yè)財一體化，并提出了煤炭企業(yè)實現(xiàn)業(yè)財一體化的有效途徑。努力解決煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)與財務(wù)的機構(gòu)融合、管理向末端的有效延伸、非財務(wù)數(shù)據(jù)的量化、建立統(tǒng)一的數(shù)據(jù)平臺和術(shù)語數(shù)據(jù)統(tǒng)一等問題，可以有效推進煤炭企業(yè)的業(yè)務(wù)財務(wù)一體化進程。