基于作業(yè)成本法的標準成本管理探索與實踐

賀小滔

[摘 ? ?要] 油田企業(yè)上市以來，面對世界石油行業(yè)日益激烈的競爭，對外承諾實施低成本戰(zhàn)略，大規(guī)模壓縮各分企業(yè)的成本。為了尋找適合油田發(fā)展的成本控制方法，達到合理降成本的目的，油田企業(yè)有必要結(jié)合基于作業(yè)的標準成本管理方法，為預算編制、成本分析、成本考核提供依據(jù)，實現(xiàn)財務管理向生產(chǎn)過程的延伸。

[關(guān)鍵詞] 標準成本;作業(yè)成本;動因;級差

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 23. 012

[中圖分類號] F234 ? ?[文獻標識碼] ?A ? ? ?[文章編號] ?1673 - 0194（2019）23- 0027- 03

0 ? ? ?前 ? ?言

進入21世紀，石油資源的供求矛盾不斷擴大，國際石油企業(yè)之間的世界性競爭空前加劇，石油企業(yè)面臨國際、國內(nèi)兩個市場的激烈競爭。我國石油企業(yè)在迅速發(fā)展的同時，石油的操作成本越來越高。面對世界石油行業(yè)日益激烈的競爭，我國石油企業(yè)采取積極的態(tài)度，加大了對操作成本的研究力度，開展了削減操作成本的艱苦歷程。2001年，中國石油天然氣股份有限企業(yè)成立后，為了實現(xiàn)上市對外承諾，實施低成本戰(zhàn)略，大規(guī)模壓縮各分企業(yè)的成本預算指標，客觀上要求各分企業(yè)采取新管理方法，控制成本指標，按照股份企業(yè)的增量預算政策，預算的增幅不能滿足實際生產(chǎn)的需要，預算與實際管理之間的矛盾越來越突出[1-2]。油田企業(yè)針對油田大發(fā)展條件下投資規(guī)模的持續(xù)增長，油氣操作成本控制壓力持續(xù)增大，經(jīng)營財務管理精細化水平有待于進一步提高等實際，為反映油田的生產(chǎn)實際，油田企業(yè)應著手開展成本管理方法的探索和創(chuàng)新。本文結(jié)合油田企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營特點和所處環(huán)境，結(jié)合基于作業(yè)的標準成本管理方法，以期降低成本開支。

1 ? ? ?油田成本管理的現(xiàn)狀

油田開發(fā)生產(chǎn)的特點以及企業(yè)的經(jīng)營現(xiàn)狀對成本控制和成本精細化管理提出了越來越高的要求。目前推行的全面預算管理，由于缺乏科學系統(tǒng)的成本消耗標準，預算指標容易偏離油田生產(chǎn)實際，成本預算和成本分析不能準確對標，成本考核難以體現(xiàn)效率和公平，制約了成本精細化管理水平的提高，深化全面預算管理遇到了瓶頸。

1.1 ? 基層操作層對預算的認識不足，造成預算難以控制

由于各部門對預算的不夠重視，使預算僅成為財務部門的工作，股份企業(yè)、油田企業(yè)的成本管理思路不能深入到操作層，操作人員按照自身的管理習慣進行操作，沒有樹立控制成本，節(jié)約費用的意識。

1.2 ? 成本管理與生產(chǎn)實際的脫節(jié)，造成成本費用混亂

由于財務人員不能及時掌握生產(chǎn)變化，未能將成本控制與生產(chǎn)實際結(jié)合起來，結(jié)果是生產(chǎn)部門不理解財務部門的行為，財務部門不能理解生產(chǎn)部門的行為。

1.3 ? 產(chǎn)量與經(jīng)營成本的不對等，造成成本難以控制

近年來，隨著國際原油市場價格的持續(xù)攀升，股份企業(yè)對產(chǎn)量的重視高于對成本的重視力度，結(jié)果造成各油田企業(yè)為了完成產(chǎn)量，投入逐年上升，噸油操作成本逐年增大。

1.4 ? 企業(yè)采購物資監(jiān)控滯后

油田企業(yè)在物資采購的質(zhì)量、時間等進度安排等方面沒有做到全程監(jiān)控，基本上都是事后控制，導致采購成本超出企業(yè)預測的現(xiàn)象，不利于企業(yè)在實際操作過程中對企業(yè)成本進行控制，因此對企業(yè)降低成本的措施起到一定的阻礙作用。

從企業(yè)管理的角度來說，石油企業(yè)要長期發(fā)展，一方面必須重視產(chǎn)量，另一方面不能放松對成本的管理，否則就容易形成產(chǎn)量上升，成本同樣上升，或者成本上升的幅度大于產(chǎn)量上升的幅度，其結(jié)果形成產(chǎn)量上升，而利潤下降的被動局面，對此石油企業(yè)需要采取適合生產(chǎn)發(fā)展的，新的成本管理方法。

2 ? ? ?基于作業(yè)成本法的標準成本的制定

標準成本管理的核心是標準的制定，標準的先進性和合理性對成本控制和經(jīng)營分析產(chǎn)生直接影響。根據(jù)油田的生產(chǎn)實際，油田企業(yè)探索出以要素為主，作業(yè)為輔的方法，將作業(yè)成本與標準成本結(jié)合起來，確立的新型的管理方法。按照作業(yè)成本的概念，確定影響因素，并測定影響因素的級差系數(shù)，按照標準成本的概念，確定的每個過程、每項要素的標準值，通過增加動因字典與影響因素等，確定基本參數(shù)，確定每項費用、每個作業(yè)過程、每個設(shè)備的標準。

以作業(yè)為基礎(chǔ)的標準成本是為了克服實際成本計算系統(tǒng)的缺陷，特別是克服成本控制中信息準確性差和信息處理滯后的缺點而研究出來的一種會計信息系統(tǒng)和成本控制系統(tǒng)。它是以油氣田的各個作業(yè)為控制對象，以作業(yè)制定標準、以標準進行核算和考核的一種新型成本管理方法，用科學的方法根據(jù)客觀實驗和過去實踐經(jīng)充分研究后制定出來的，具有現(xiàn)實性、客觀性、科學性和穩(wěn)定性[3]。此外，它還排除了各種偶然性和意外情況，又保留了目前條件下難以避免的損失，代表正常情況下的消耗水平。因此，就目前而言，此方法對于油田企業(yè)成本管理更為有效。

2.1 ? 作業(yè)價值管理的步驟

作業(yè)成本法的運作程序就是先把各資源價值歸集到各資源庫，然后再分解到各資源成本庫，最終將各作業(yè)成本庫分配給最終產(chǎn)品或勞務。具體可分為以下三個步驟。

2.1.1 ? 資源確定與歸集過程

該過程主要目的是確認生產(chǎn)過程耗費的各類資源，并設(shè)立資源庫，從而通過價值反映產(chǎn)品吸納的各類資源的價值。通過劃分一級作業(yè)、二級作業(yè)以及作業(yè)鏈，將作業(yè)消耗的資源分配計入作業(yè)資源成本并根據(jù)作業(yè)動因分配作業(yè)成本，將一級作業(yè)（作業(yè)中心）歸集的成本費用合計，得到油氣產(chǎn)品成本。

2.1.2 ? 資源要素分配過程

首先，確定資源要素。按照各作業(yè)耗費量，對生產(chǎn)過程中耗費的主要資源進行歸類;其次，分配資源成本費用。結(jié)合歷年經(jīng)驗、國家標準、行業(yè)標準等制定作業(yè)消耗的數(shù)量、價格標準，根據(jù)作業(yè)鏈中作業(yè)消耗資源的具體情況，建立反映作業(yè)消耗資源情況的資源庫;最后，將資源庫的價值分配到具體的作業(yè)中。

2.1.3 ? 費用匯集過程

首先，按照作業(yè)的層級與成本動因的內(nèi)在關(guān)系，選擇與作業(yè)對資源、產(chǎn)品對作業(yè)的實際消耗緊密相關(guān)的、影響最直接、 比重最大的影響因素作為作業(yè)成本的成本動因，油田生產(chǎn)作業(yè)費用分配依據(jù)的成本動因可歸納為以下三種：執(zhí)行動因、數(shù)量動因強度動因[4]。第一步，將作業(yè)分為單位級作業(yè)、批量級作業(yè);其次，為了實現(xiàn)作業(yè)成本的閉環(huán)控制，以作業(yè)體系為依據(jù)需要建立與作業(yè)成本法相匹配的責任體系。根據(jù)權(quán)責匹配的原則，在組織內(nèi)需要建立從一級作業(yè)、二級作業(yè)、作業(yè)鏈到個人的四級成本責任體系，從而形成完整的責任鏈;最后，將各作業(yè)中心的成本按各種成本動因分配到最終產(chǎn)品中，確定各產(chǎn)品成本。

2.2 ? 作業(yè)標準的制定

在標準制定過程中，首先是確定基準標準。在基準制定過程中，采用技術(shù)測定，結(jié)合歷史數(shù)據(jù)，計算生產(chǎn)過程中主要資源的變動成本和定額成本;二是確定影響因素，根據(jù)80/20的關(guān)系，選擇對要素影響程度大的因素，確定標準;三是測定級差系數(shù)，全面分析各種因素對不同資源的影響程度，針對比較重要的影響因素，依據(jù)生產(chǎn)實際，結(jié)合歷史數(shù)據(jù)，利用正態(tài)分布計算各種情況的級差系數(shù)[5]。

建立標準有三種方法：一是根據(jù)生產(chǎn)管理實際，確定定額標準。在綜合分析歷年成本消耗的基礎(chǔ)上確定標準，如材料費標準、修理費標準，根據(jù)油田的管理實際，以及材料的使用壽命，確定出材料的更換比例。二是根據(jù)理論參數(shù)及現(xiàn)場測試，科學分析，制定費用變化級差系數(shù)，根據(jù)區(qū)塊的變化規(guī)律，建立y=f（x）的函數(shù)關(guān)系式。如油井電費標準的制定，通過油井效率測試資料的匯總分析，發(fā)現(xiàn)泵徑、產(chǎn)液量、沖程、沖次等19種基本參數(shù)與電量有關(guān)，根據(jù)正態(tài)分布確定沖泵、沖次、產(chǎn)液量等6種因素與電量之間具備一定的變化趨勢。比如電費與產(chǎn)液量成正比，但電機功率與耗電量之間呈無規(guī)律分布。在研究中發(fā)現(xiàn)，主要影響因素與習慣性的認識之間存在差異。如油井的電機功率，根據(jù)以前年度的管理經(jīng)驗，認為電機功率大的電機，耗電量大，電機小的油井，耗電量小，但從實際情況來看，電機功率與耗電量的影響關(guān)系很小，可以忽略不計。通過標準的制定，使經(jīng)營人員深入生產(chǎn)現(xiàn)場，了解生產(chǎn)實際。三是采用國家、股份企業(yè)、油田企業(yè)等相關(guān)規(guī)定確定。如線損、變損根據(jù)油田標準，分別按照電量的6%，4%計算[6]。

2.3 ? 作業(yè)標準成本法的具體實施

首先，結(jié)合生產(chǎn)運行特點和工藝流程，細化作業(yè)過程和管理節(jié)點，建立標準成本體系。同時，運用科學有效的方法制定涵蓋各作業(yè)過程、各成本要素的消耗標準，縱向上延伸至各管理層次（廠—分隊—班組—崗位），實現(xiàn)成本的全員、全方面、全過程、全要素管理。

其次，開展標準成本管理。一是建立基于標準成本和作業(yè)過程的預算管理機制，在預算管理中建立了以標準成本和生產(chǎn)作業(yè)參數(shù)相結(jié)合的滾動預算模型，實現(xiàn)科學預算、精準預算，達到生產(chǎn)與經(jīng)營、技術(shù)與經(jīng)濟的融合統(tǒng)一。二是通過差異分析，實現(xiàn)各責任單元、各作業(yè)過程的實際成本與標準成本的適時對比分析，及時消除無效作業(yè)、改進低效作業(yè)，促進生產(chǎn)組織環(huán)節(jié)的進一步優(yōu)化，達到產(chǎn)量、工作量和價值量協(xié)調(diào)統(tǒng)一，實現(xiàn)成本運行的持續(xù)優(yōu)化和改進。標準成本管理流程如圖1所示。三是開展科學考評，完善考核激勵機制。企業(yè)應建立分級考核機制，將考核細分到具體崗位和個人。借助標準成本管理系統(tǒng)布置、監(jiān)控、考核等各項工作的執(zhí)行和落實情況，細化分層級、全方位、多維度的定量成本考核指標，實現(xiàn)成本考核工作的規(guī)范化和標準化。

最后，通過將成本目標按照管理層次層層落實到個人，營造了權(quán)責統(tǒng)一的良好氛圍。通過標準成本的應用，使得全員對成本目標管控具有很強的可操作性，使員工向標準看齊，加強員工職業(yè)素質(zhì)培養(yǎng)，并通過細節(jié)挖潛，提升企業(yè)整體的運營效率。同時，企業(yè)應持續(xù)推進內(nèi)部信息資源共享，對管理過程實時控制以提升了管理效能，

3 ? ? ?基于作業(yè)成本法的標準成本管理的效果分析

通過試點標準成本管理的推行，掌握了每口油水井、每座站點的生產(chǎn)運行動態(tài)數(shù)據(jù)，了解各類費用產(chǎn)生的原因以及它們之間的變化規(guī)律，準確把握成本費用控制的關(guān)鍵點，極大地服務和促進了領(lǐng)導層的科學決策、經(jīng)營管理水平的提升和企業(yè)效益最大化。

3.1 ? 及時發(fā)現(xiàn)無效作業(yè)，降低了成本費用

應用標準成本系統(tǒng)可以發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)和計量運行中的無效作業(yè)，有助于及時對發(fā)生的無效作業(yè)進行客觀分析，查清無效作業(yè)產(chǎn)生的原因，制定有針對性無效作業(yè)控制措施，堵塞管理漏洞。從標準成本統(tǒng)計資料來看，油田企業(yè)月累計回流量達到注水量的20%，高于5%的工藝標準，增加電費支出50多萬元。對此，工藝、設(shè)備管理部門展開專項調(diào)查，積極研究降低注水系統(tǒng)回流量的辦法和措施，降低注水電費開支。

3.2 ? 全面融入生產(chǎn)建設(shè)，提高了預算水平

標準成本系統(tǒng)的建立，把預算與生產(chǎn)參數(shù)結(jié)合起來，能夠根據(jù)生產(chǎn)參數(shù)的變化，及時調(diào)整預算指標，使預算管理指標更貼近實際生產(chǎn)、更科學，真正做到了為生產(chǎn)服務，為管理服務。例如：根據(jù)思維模式，人們常常認為功率與電費的消耗有直接聯(lián)系，是電費的主要決定因素，在下達電費指標時，從功率入手考慮各項費用的變化情況。試點單位在實施標準成本中，對油井及注水泵的耗電情況分析表明，功率對電費消耗的影響很小，在選取各項因素時，按照80/20的關(guān)系，可將功率造成的影響因素剔除。事實證明，與以往的預算管理相比較，根據(jù)標準計算出的預算指標能夠更精確地反映各項費用運行的規(guī)律，使預算指標更具有操作性。

3.3 ? 實現(xiàn)信息資源共享，提升了管理效能

標準成本信息系統(tǒng)可進行實時的數(shù)據(jù)處理、查詢、分析，實現(xiàn)了生產(chǎn)、經(jīng)營數(shù)據(jù)共享，解決了各單位由于人員更替，造成的管理基礎(chǔ)資料不全等問題，為不同的管理層次提供不同的管理信息，滿足了管理層和操作層的不同要求。管理層可通過該系統(tǒng)了解費用運行的趨勢，發(fā)現(xiàn)成本管理中存在問題，從而制定有效的措施，實現(xiàn)過程控制，及時減少無效作業(yè);操作層能通過標準成本管理系統(tǒng)，了解其本單位、本崗位的經(jīng)營管理情況，增強積極參與成本管理的主動性，形成全員齊抓共管，促進企業(yè)高效發(fā)展的新局面。

3.4 ? 實現(xiàn)信息資源共享，提升了管理效能

標準成本信息系統(tǒng)可進行實時的數(shù)據(jù)處理、查詢、分析，實現(xiàn)了生產(chǎn)、經(jīng)營數(shù)據(jù)共享，為不同的管理層次提供不同的管理信息，滿足了管理層和操作層的不同要求。管理層可通過該系統(tǒng)了解費用運行的趨勢，發(fā)現(xiàn)成本管理中存在問題，從而制定有效的措施，實現(xiàn)過程控制，及時減少無效作業(yè);操作層能通過標準成本管理系統(tǒng)，了解其本單位、本崗位的經(jīng)營管理情況，增強積極參與成本管理的主動性，形成全員齊抓共管，促進企業(yè)高效發(fā)展的新局面。

3.5 ? 建立成本管理統(tǒng)一臺賬，提高了工作效率

標準成本體系是對作業(yè)過程中各主要成本消耗的細化，通過標準作業(yè)成本的形式明確成本動因及影響因素，以單耗指標的形式反映標準作業(yè)成本，突出各作業(yè)過程的成本管理重點，為預算編制、成本分析、成本考核提供依據(jù)，實現(xiàn)了財務管理向生產(chǎn)過程的延伸。標準成本臺賬是結(jié)合各單位的手工臺賬匯總制定的臺賬格式，是標準成本體系的有效載體和具體內(nèi)容體現(xiàn)。與各單位日常管理臺賬相比，更加規(guī)范，更加詳細。標準成本臺賬格式科學反映了生產(chǎn)、技術(shù)、經(jīng)營等方面的信息，實現(xiàn)了資源共享，便于各單位的管理和使用，消除了各種信息的重復申報，大大降低了工作人員的勞動強度。

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